序論：好文章的創(chuàng)作是一個不斷探索和完善的過程，我們?yōu)槟扑]十篇短期投資的計價方法范例，希望它們能助您一臂之力，提升您的閱讀品質，帶來更深刻的閱讀感受。

篇（1）

1 投資的簡單成本法

對于投資會計的核算方法，一般認為長期股權投資的核算有成本法和權益法之分。實際上投資會計核算方法的內容遠不止這些。由于歷史成本原則的存在，除了長期股權投資之外的短期投資和長期債權投資，在核算時實際上也是使用成本法。但同樣是成本法，短期投資和長期投資之間也存在著區(qū)別：短期投資采用的是簡單成本法，而長期投資則使用復雜成本法。

所謂簡單成本法，是指無論在投資時是溢價、折價還是平價，都不單獨分開核算，而是總括核算所發(fā)生的投資成本，并且不按期預提利息收益。而復雜成本法則是指，當投資發(fā)生溢價或折價時，要對溢價和折價部分單獨分開核算，也就是反映出在投資的成本里，用于支付溢價或折價的部分是多少，并且要按期預提利息收益，并且攤銷相應的溢價或折價。

例1：思語公司于2005 年1 月1 日購入慧琴公司發(fā)行的面值為100 元、3 年期、年利率8%、每半年計息一次，到期一次還本付息的公司債券100 張，共發(fā)生買價、手續(xù)費、傭金等投資成本計10 600元。則：

1.1 若思語公司購買該債券是準備進行短期投資，也就是隨時準備轉讓，那就用簡單成本法：

①借：短期投資———債券投資（慧琴公司）10600貸：銀行存款10600

假設2005 年4 月3 日以11000 元價格轉讓，則：

②借：銀行存款11000

貸：短期投資———債券投資（慧琴公司）10600投資收益400

1.2 若思語公司購買該債券是準備進行長期投資，也就是準備持有1 年以上甚至到期，那就用復雜成本法：

①借：長期債權投資———面值 10000

長期債權投資———溢價600

貸：銀行存款10600

每半年計算利息，并攤銷相應溢價：利息額=10000×8%÷2=400（元）；溢價攤銷額=600÷3÷2=100（元）。則：

②借：長期債權投資———利息 400

貸：長期債權投資———溢價 100

投資收益300

在持有債券的3 年中，該筆會計分錄共需做6 次。到期滿收回投資本息時：

③借：銀行存款12400

貸：長期債權投資———面值 10000

長期債權投資———利息2400

兩者比較可以看出，在簡單成本法下“，短期投資———債券投資”

賬戶核算的就是投資成本10600 元，不需要將面值、溢價或折價分開核算，也就不需要按期攤銷溢價或折價，也不必按期預計利息收益。而在復雜成本法下，“長期債權投資”賬戶下，需要將投資成本10600 元分為“面值”10000 元和“溢價”600 元，且需要將溢價在債券持有期內按一定方法進行攤銷，而且還要按期預計利息收益。之所以如此區(qū)分，是因為短期投資期限短，當證券市場行情有利或企業(yè)需要資金時準備隨時變現(xiàn)，采用簡單成本法方便、實用；而長期投資持有期限較長，且一般不準備隨時變現(xiàn)，故采用復雜成本法合理、實際。

2 成本法與權益法

長期股權投資的核算有成本法和權益法之分，一般而言，當持有被投資企業(yè)有表決權資本的20%以上（含20%）或雖在20%以下但實質上對被投資企業(yè)具有重大影響力時，采用權益法核算，反之則采用成本法。采用成本法時，“長期股權投資”賬戶反映的是投資的成本；在權益法下，“長期股權投資”賬戶則是反映占被投資企業(yè)的權益。這就決定了采用不同的方法反映在資產負債表上的該項資產的數額是有差異的，同時，采用成本法確認的投資收益是投資所能分得的利潤或股利，而采用權益法確認的投資收益卻是投資后占被投資企業(yè)實現(xiàn)的凈利潤的相應份額，所以采用兩種不同的方法核算在損益表上所反映的利潤也是不同的。

在成本法下，“長期股權投資”賬戶就是核算投資成本10000 萬元，確認的投資收益就是將要收到的利潤或股利40 萬元。而在權益法下，“長期股權投資”賬戶則核算占慧琴公司權益的數額：2004 年1 月1 日，該賬戶借方金額10000 萬元，占慧琴公司發(fā)行股票籌集資金份額（股東權益）100000 萬元的10%；2004 年12 月31 日，慧琴公司實現(xiàn)稅后利潤2000 萬元，思語公司認為其10%部分是本公司的投資創(chuàng)造的，故確認200 萬元的投資收益，“長期股權投資”賬戶增加到10200 萬元，恰恰占慧琴公司此時股東權益102000 萬元的10%；到2005 年2 月5 日慧琴公司從稅后利潤中拿出400 萬元向全體股東發(fā)放股利時，“長期股權投資”賬戶貸方記40 萬元使得該賬戶又減少到10160 萬元，還是占慧琴公司此時股東權益101600萬元的10%。所以，在權益法下，“長期股權投資”賬戶總是反映占被投資企業(yè)權益額的多少。另外，其確認的投資收益是被投資企業(yè)慧琴公司實現(xiàn)稅后利潤2000 萬元的10% ，即200 萬元，而非成本法下所確認的收到的股利40 萬元。這樣處理的經濟意義在于：慧琴公司共實現(xiàn)凈利潤2000 萬元，思語公司將10%確認為投資收益，在確認的200 萬元的投資收益中，有40 萬員以股利的形式收回，還有160萬元留在慧琴公司作為對慧琴公司的追加投資，所以“長期股權投資”賬戶從最初的10000 萬元變?yōu)樽詈蟮?0160 萬元。

3 賬面價值與可收回金額孰低法

一種比較普遍的說法是，現(xiàn)行會計制度對短期投資的核算采用的是成本與市價孰低法。嚴格來講，這是不正確的。因為成本與市價孰低法并不是一種核算方法，而是一種對短期投資的期末計價方法，或者說是一種期末的價值調整方法。正如前述，短期投資采用的實際上是簡單的成本法。對應的長期投資期末價值的調整方法是賬面價值與可收回金額孰低法。試想，如果把短期投資核算方法說成是成本與市價孰低法，那么長期投資的核算方法是不是就要說成是賬面價值與可收回金額孰低法了？核算方法是在經濟業(yè)務發(fā)生時采用的方法，而期末價值調整方法一般是在每年的年末或每半年末計價調整一次。企業(yè)日常的壞賬準備金、短期投資跌價準備金、長期投資減值準備金等都是每年或每半年計提調整一次。

成本與市價孰低法以及賬面價值與可收回金額孰低法都是期末價值調整的方法，為何名稱不一致呢？仔細推敲，概因短期投資往往多是股票、債券等有價證券形式的投資，其他的聯(lián)營投資期限在1 年以內的幾乎不會存在。有價證券有現(xiàn)成的市價，而核算時又采用的是簡單成本法，“短期投資”賬戶核算的就是投資成本，所以用成本和市價比較真是再方便和合理不過。而長期投資除了有價證券投資之外，還會有聯(lián)營投資等其他形式，這些其他形式的投資并沒有現(xiàn)成的市價，而且核算時既有成本法也有權益法，導致“長期股權投資”、“長期債權投資”賬戶有的反映成本，有的反映占被投資企業(yè)的權益，故將此時的調整方法稱為“賬面價值與可收回金額孰低法”更為合理恰當。

參考文獻：

篇（2）

1 壞賬準備的會計處理

企業(yè)應當在期末分析各項應收款項的可收回性，并預計可能產生的壞賬損失。對預計可能發(fā)生的壞賬損失，計提壞賬準備。企業(yè)應當制定計提壞賬準備的政策，明確計提壞賬準備的范圍，提取方法，賬齡的劃分的提取比例，按照管理權限，經股東大會或董事會或經理（廠長）會議或類似機構批準，按照法律，行政法規(guī)的規(guī)定報有關各方備案，壞賬準備計提方法一經確定不得隨意變更。如要變更，應當按上述程序經批準，并報送有關各方備案，按照會計政策，會計估計變更的程序和方法進行處理關在會計報表的附注中說明對于壞賬的核算。

計提壞賬準備的應收款項包括應收賬款及其他應收款，企業(yè)的預付賬款如有確鑿證據表明其不符合預付賬款的性質，應當將其轉入其他應收款，并計提壞賬準備。企業(yè)持有到期收不回的應收票據，應轉作應收賬款，并計提壞賬準備，對于未到期的應收票據如有確鑿證據表明不能收回或收回的可能性不大時，也應將其轉入應收賬款并計提相應的壞賬準備。

有四種情形不能全額計提壞賬準備：“當年發(fā)生的應收款項”，“計劃重組的應收款項”，“關聯(lián)方之間的應收款項”，“無確鑿證據不能收回的應收款項”。

企業(yè)與關聯(lián)方之間發(fā)生的應收款項與企業(yè)的其他應收款項一樣，也應當在期末時分析其可收回性，并預計可能發(fā)生的壞賬損失，計提相應的壞賬準備，企業(yè)與關聯(lián)方之間發(fā)生的應收款項一般不能全額計提。

但是，如果有確鑿的證據表明關聯(lián)方（債務單位）已撤銷、破產、資不抵債、現(xiàn)金流量嚴重不足以及不準備對應收款項進行重組或無其他收回方式的，則對預計無法收回的應收款項也可以全額計提壞賬準備。壞賬準備的計提方法有賬齡分析法、應收賬款余額百分比法,銷售百分比法和個別認定法企業(yè)可以根據實際情況自定壞賬準備計提方法，自定壞賬準備計提比例 計提壞賬準備時，借記“管理費用”科目，貸記“壞賬準備”科目；實際發(fā)生壞賬時，借記“壞賬準備”科目，貸記“應收賬款”科目。如果發(fā)生的壞賬又收回，應借記“應收賬款”科目，貸記“壞賬準備”科目；同時借記“銀行存款”科目，貸記“應收賬款”科目，在企業(yè)中，壞賬準備的計提方法可能會發(fā)生改變。

2 存貨跌價準備的會計處理

企業(yè)應當在期末根據成本與可變現(xiàn)凈值孰低原則計價期末存貨，其中，成本是指存貨取得時的實際成本，可變現(xiàn)凈值是指在正常生產經營過程中，以存貨的估計售價減去到完工估計將要好發(fā)生的成本,估計的銷售費用以及相關稅金后的金額。

確定可變現(xiàn)凈值時，重點是確定存貨的估計售價。企業(yè)在確定存貨的估計售價時，應當以資產負債表日為基準，按照以下原則確定存貨的估計售價：

為執(zhí)行銷售合同或者勞務合同而持有的存貨，通常應當以產成品或商品的合同價格作為其可變現(xiàn)凈利值的計量基礎。

企業(yè)持有存貨的數量超過銷售合同訂購數量時，超出部分的存貨的可變現(xiàn)凈值以一般銷售價格作為計量基礎。

在期末對存貨進行計價時，如果存貨中一部分是有合同價格約定的，另一部分不存在合同價格，企業(yè)應區(qū)分有合同價格約定的和沒有合同價格約定的兩個部分，分別確定其期末可變現(xiàn)凈值，并與其相對應的成本進行比較，分別確定是否需要計提存貨跌價準備。由此計提的存貨跌價準備不得相互抵銷。

企業(yè)應當對存貨按單項或分類對存貨價值進行確定。如果期末存貨成本低于可變現(xiàn)凈值，不需要進行賬務處理，資產負債表中的存貨仍按期末賬面價值列示；如果期末存貨可變現(xiàn)凈值低于成本，則必須在當期確認存貨跌價損失，計提存貨跌價準備。會計期末，比較存貨的成本與可變現(xiàn)凈值，計算出應計提的跌價準備，如果應提數大于存貨跌價準備的已提數，應予補提；反之，應沖銷部分已提數。提取和補提存貨跌價準備時，借記“管理費用-計提的存貨跌價準備”科目，貸記“存貨跌價準備”科目；沖回或轉銷存貨跌價損失時，作相反的會計分錄。但是，當已計提跌價準備的存貨的價值以后得以恢復，其沖減的跌價準備金額，應以“存貨跌價準備”科目的余額減記至零為限。

3 短期投資跌價準備的會計處理

企業(yè)應當在期末對短期投資（包括短期股票投資和短期債券投資）進行檢查，如果短期投資發(fā)生減值，應計提短期投資跌價準備。在計提時，可以按單項投資計提，也可以按投資類別或者投資總體計提。計提短期投資跌價準備時企業(yè)可以根據自身的情況，分別采用按投資總體、投資類別或單項投資并確定計提的跌價準備。如果某項投資比較重大（例如，占整個短期投資10% 及以上），則應按單項投資為基礎計算并確定跌價準備，計入當期損益。每期期末，企業(yè)應將股票、基金、債券等短期投資的市價與成本進行比較。市價低于成本的，應當按其差額確認投資損失并計提短期投資跌價準備。當期應提取的短期投資跌價準備=當期市價低于成本的金額-“短期投資跌價準備”科目的貸方余額，如果當期短期投資市價低于成本的金額大于“短期投資跌價準備”科目的代方余額，應按其差額提取跌價損失準備；如果當期短期投資市價低于成本的金額小于“短期投資跌價準備”科目的貸方余額，應按其差額沖減已計提的跌價準備；在采用成本與市價孰低計價時，其成本應按原取得時的投資成本為基礎比較。如果短期投資持有期間獲得現(xiàn)金股利或利息而沖減投資成本的，則應以沖減后的新成本為作為比較的基礎。 已計提跌價準備的短期投資的價值又得以恢復時，應在原已計提的跌價準備的范圍內轉回。

處置投資時，其成本根據以下不同情況結轉： 短期投資的損益通常隨著短期投資的處置而實現(xiàn)。全部處置某項短期投資時，其成本為投資的賬面余額。

4 長期投資減值準備的會計處理

企業(yè)應當在期末對長期投資（包括長期股權投資和長期債權投資）按照單個項目進行檢查企業(yè)應對長期投資的賬面價值定期或者至少每年年度終了時逐項進行檢查。由于市價持續(xù)下跌或被投資單位經營業(yè)狀況變化等原因導致其可收回金額低于投資的賬面價值的，應當按其差額計提長期投資減值準備。

篇（3）

中圖分類號：F239.4 文獻標識碼：A

文章編號：1005-913X（2012）08-0121-02

謹慎性原則的本質就是將資本保持在一定的范圍內，或者將其作為中心內容，給企業(yè)經營能力和償債能力給予支持和維護，在會計實務中，它起著尤為重要的作用。

一、謹慎性原則在會計確認和計量上的體現(xiàn)

（一）資產的計價

1.存貨的計價。先進先出法，加權平均法，個別計價法都是存在于存貨的計價方法?，F(xiàn)在的市場價格已經在開始出現(xiàn)下降，先進先出法的采用，期末存貨余額都是將最后的進價進行計算，使期末存貨的價格與當時的價格相接近，企業(yè)期末資產狀況就會得到最真實的反映，最后購進的價格比較低是需要在期末存貨的賬面上進行反映出來的，這樣資產估價就會恰到好處，不會過于高；當市場價格出現(xiàn)上升的時候，后進先出法就是最好的辦法，發(fā)出材料的單價與市場價格尤為接近，但是最初購進或者發(fā)生的存貨價值是企業(yè)期末存貨的賬面價值所反映出來的內容，謹慎性原則的要求也就比較符合。

2.無形資產的計價。在無形資產中，企業(yè)對其進行估價，應該將支出確定性、使用效益型的要求作為依據，然后計價入賬。這樣的話，企業(yè)中的無形資產雖然已經壓低，將費用抬高，但是企業(yè)的自動財力卻有所增加了，從而無形資產的開發(fā)和利用在企業(yè)中就會得到快速的發(fā)展，這樣的話，謹慎性原則也就得到了更好的體現(xiàn)。

（二）收益的確認

1.在資本公積中包含著債務重組收益，但是這其實并不會被納入當期利益的損失或獲得中。比較債務賬面價值，所體現(xiàn)出來的資本公積，就是通過債務人重組債務的賬面價值和指出的現(xiàn)金或者非現(xiàn)金資產賬面價值和相關稅費之和的差額；若是出現(xiàn)債務重組損失，那么也應該劃分在當期利益損失或獲得中。這樣一來，低收益確認就會得到保證。

2.投資成本在剛開始的時候就被實施收回，在這種情況下，短期投資的賬面價值也就屬于下降的趨勢，而這個時候的投資效益其實就是屬于當期利益的損失或獲得，當企業(yè)對被投資單位出現(xiàn)的凈虧損進行確定之后，股權投資賬面價值的范圍最低之能夠為零，若是被投資單位以后各期的凈利潤都能夠實現(xiàn)，那么企業(yè)在對收益分配分享額進行計算的時候，其中所出現(xiàn)的虧損確認分擔額以后，按抄過來確認的虧損分擔額的金融，是投資的賬面價值進行恢復，毫無疑問，這些都將謹慎性原則得到了最好地體現(xiàn)。

二、謹慎性原則在會計處理方法上的體現(xiàn)

（一）加速折舊

折舊不斷加速，可以使固定資產的有形損耗得到很好地補充，由于技術的發(fā)展速度在逐漸增長，其無形損耗的發(fā)生也就成為必然，但是針對無形損耗也會有一定的補償，這樣的話，貨幣時間價值的損失就會得到降低，固定資產的更新?lián)Q代速度也就會越來越快。

（二）采用權益法核算長期投資

權益法是適用于長期股權投資的一種會計核算方法。根據這一方法，投資企業(yè)要按照其在被投資企業(yè)擁有的權益比例和被投資企業(yè)凈資產的變化來調整“長期股權投資”賬戶的賬面價值。

（三）計提各項資產的減值準備

短期投資跌價準備，企業(yè)在期末對短期投資按成本與市價孰低計量，即短期投資的期末市價低于成本時，按市價計價； 當市價高于成本時，按成本計價。對市價低于成本的差額，應計提短期投資跌價準備。

壞賬準備，現(xiàn)按《企業(yè)會計制度規(guī)定》規(guī)定，應收賬款計提壞賬的比例和方法由企業(yè)自行確定，這給企業(yè)增加了選擇的空間，有利于企業(yè)抵御壞賬損失產生的風險。存貨跌價準備，期末存貨的計價采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法，即對期末存貨按照成本與可變現(xiàn)凈值兩者中較低者計價的方法。當成本低于可變現(xiàn)凈值時，存貨按成本計價，當成本高于可變現(xiàn)凈值時，存貨按可變現(xiàn)凈值計價。按可變現(xiàn)凈值低于存貨成本部分，計提存貨跌價準備。以上所述充分體現(xiàn)了費用的確認寧高勿低的精神。

三、謹慎性原則在投資決策分析中的運用

（一）現(xiàn)金流量與貨幣時間價值

事實上，在投資過程中，能夠將貨幣的時間價值很好地掌握，就等于有了更多的機會成本，而且時間價值對于成本價值來講起著決定性的重要作用，站在這個意義的角度上進行分析，費用的最終確認要么是最高值，要么就是最低值。

（二）資本成本與包含風險的折現(xiàn)率

資本成本是組成企業(yè)資本結構的各種資金來源的成本的綜合，是新的投資為使股東權益不受損害而必須賺得的最低報酬率。

（三）通貨膨脹對主要經濟評價指標的影響

通貨膨脹主要就是針對上述貨幣問題進行闡述的，與上述內容恰好相反，一旦通貨膨脹的情況出現(xiàn)，貨幣存在的時間越長就會越沒有價值，若是在一個方案中，出現(xiàn)的通貨膨脹的情況，那么在這個方案中的凈現(xiàn)值就會出現(xiàn)增長的趨勢。

四、謹慎原則在不同角度的作用

（一）從資產定義的角度來看

在《企業(yè)會計制度》中針對資產也有相應的概括，其實也就是交易、事項是在過去形成的，其中的所產生的資源主要是由企業(yè)完全擁有或者對其進行相應控制的，這個資源預期會給企業(yè)帶來很大的經濟利益。根據這樣的概括，我們就能夠從中發(fā)現(xiàn)謹慎性原則的要求，針對那些預期不能夠給企業(yè)經濟效益帶來任何利益的項目，企業(yè)就不應該再繼續(xù)對其進行核算和列報了。

（二）從收益確認的角度來看

第一，在短期投資中所獲得的現(xiàn)金股利和利息應該劃分在初始投資成本收回的范疇中，對短期投資賬面價值進行沖減，不再作為投資收益確認當期損益。

第二，債務重組收益計入資本公積，而非當期損益。債務重組收益本質上屬于交換資產產生的收益 負債是債務人為獲得資產或接受勞務而承擔的，需在未來以資產或勞務償付的債務。負債的償付必須以交付資產或提供勞務的方式來完成。在正常情況下債務人負有無條件清償到期債務的義務。

第三，到期不能收回的應收票據，轉入“應收賬款”科目核算后，期末不再計提利息，其所包含的利息，在有關備查簿中進行登記，待實際收到時再沖減收到當期的財務費用。

第四，對于使用借款購置和建造的固定資產，其利息資本化的時間以“達到預定可使用狀態(tài)”為標準，不再以“固定資產投入使用”為標準。

第五，企業(yè)對財產清查中所發(fā)生的盤虧，于期末前查明原因，并根據企業(yè)的管理權限，經股東大會或董事會，或經理（廠長）會議或類似機構批準后，于期末結賬前處理完畢。

篇（4）

例：甲公司2002年1月5日以現(xiàn)金50萬元購入乙公司10萬股普通股，每股5元，占乙公司總股份的20%.乙公司2002年初的凈資產200萬元，乙公司2002年凈收益40萬元，2002年12月31日支付現(xiàn)金股利60萬元（每股1.2元）。2002年——2003年累計凈收益150萬元。

1、公允價值法

（1）若甲公司將購入乙公司股票劃分為交易性證券，則使用公允價值法。一般說來，證券劃分為交易性證券的前提是有容易確定的公允價值，因而假定2002年12月31日、2003年12月31日乙公司股票市價分別是每股8元、6元。2004年1月20日出售此證券，收到現(xiàn)金60萬元。則賬務處理如下：

①2002年1月5日，取得投資時，借記：普通股票投資—乙公司500000，貸記：現(xiàn)金500000.

②2002年12月31日，收到股利時，借記：現(xiàn)金120000，貸記：股利收入120000.

③2002年12月31日，記錄公允價值變化，公允價值的變化額為100000×（8-5）=300000元。賬務處理為：借記：普通股票投資—乙公司300000，貸記：未實現(xiàn)的持有利得300000.

④2002年12月31日記錄公允價值變化，公允價值的變化額為100000×（8-6）=200000元。借記：未實現(xiàn)的持有損失200000，貸記：普通股票投資—乙公司200000.

每期末未實現(xiàn)的持有利得或損失賬戶是虛賬戶，其余額反映在損益表中。

⑤2004年1月20日出售證券時：借記：現(xiàn)金600000，貸記：普通股票投資—乙公司500000，貸記：證券銷售已實現(xiàn)利得100000.

（2）若甲公司將購入乙公司股票劃分為可供銷售的證券，則甲公司使用公允價值法

取得投資時會計分錄同①2002年12月31日，取得股利時會計分錄同②。

⑥2002年12月31日記錄公允價值變化，借記：普通股票投資—乙公司300000，貸記：未實現(xiàn)的持有利得/損失300000.

⑦2003年12月31日記錄公允價值變化，借記：未實現(xiàn)的持有損失/損失200000，貸記：普通股票投資—乙公司200000.

每期末未實現(xiàn)的持有利得/損失，在資產負債表股東權益的累計其他綜合收益中反映。

⑧2003年1月20日出售證券時，借記：現(xiàn)金600000，借記：未實現(xiàn)持有利得/損失100000，貸記：普通股票投資—乙公司借記：普通股票投資—乙公司300000，貸記：未實現(xiàn)的持有利得/損失300000.

⑦2003年12月31日記錄公允價值變化，借記：未實現(xiàn)的持有損失/損失200000，貸記：普通股票投資—乙公司200000.

每期末未實現(xiàn)的持有利得/損失，在資產負債表股東權益的累計其他綜合收益中反映。

⑧2003年1月20日出售證券時，借記：現(xiàn)金600000，借記：未實現(xiàn)持有利得/損失100000，貸記：普通股票投資—乙公司500000，貸記：證券銷售已實現(xiàn)利得200000.

（3）若美國公司購買證券后未進行分類，SFASNO.115規(guī)定每期末需對投資證券重新分類。若交易行證券轉為可供銷售的證券，則損益表中已確認的未實現(xiàn)持有利得/損失不再調整，只是變更年度證券的公允價值變化時變換賬戶名稱。

⑨記錄變更當年公允價值變化時，借記：未實現(xiàn)的持有損失/損失200000，貸記：普通股票投資—乙公司200000.

⑩若可供銷售證券劃為交易性證券，則在變更年度應將已記錄在其他綜合收益中的未實現(xiàn)持有利得/損失通過下列分錄轉記到損益表中，并記錄公允價值變化。借記：未實現(xiàn)的持有損失/損失300000，貸記：重新劃分權益性證券已實現(xiàn)利得300000.

2、若美國公司運用成本法，則對投資的核算如下：

2002年1月5日，取得投資時會計分錄同①

2002年12月31日，取得股利時，因為2001年度乙公司的凈收益400000元小于支付得股利600000元，所以甲公司應確認的股利收入為400000×20%=80000元，借記：現(xiàn)金120000，貸記：股利收入80000，貸記：普通股票投資—乙公司40000.

2003年乙公司未分配股利，甲公司不做帳務處理。

3、若美國公司選用權益法，則進行如下的投資核算：

2002年1月5日取得投資時會計分錄同①

2002年12月31日實現(xiàn)投資收益，借記：普通股票投資—乙公司80000，貸記：投資收益80000.

2002年12月31日取得股利時，借記：現(xiàn)金20000，貸記：普通股票投資—乙公司120000.

期末，由于取得投資的成本高于在乙公司凈資產中所占份額，應將此差額（50萬-200萬×20%=10萬）分配給資產及商譽。假定8萬分配給未記錄商譽，攤銷期限20年；2萬元分配給低估的固定資產，攤銷期限5年，會計分錄為：借記：投資收益8000，貸記：普通股票投資—乙公司8000.

2003年12月31日應確認投資收益為（1500000-400000）×20%=220000，賬務處理為

借記：普通股票投資—乙公司220000，貸記：投資收益220000.

二、中國上市公司對權益性證券投資的會計處理

我國上市公司對購入的權益性證券，按照下列投資決策選擇投資核算方法：第一，投資權益性證券是否作為剩余資金存放形式，不以控制被投資單位為目的？如果是，則按短期投資核算，取得時按成本計價，期末按成本與市價孰低法計價；如果否，則考慮投資是否是為了對被投資單位實施控制、共同控制或有重大影響？第二，如果是為了實施控制、共同控制或重大影響，則采用權益法；如果不是為了實施控制、共同控制或重大影響，則采用成本法核算。

1、購入的證券作為短期投資時，初始價值按成本計價，每期末對短期投資按成本與市價孰低法計價。

①2002年1月5日取得投資時，借記：短期投資500000，貸記：現(xiàn)金500000.

②2001年12月31日收到股利時，借記：現(xiàn)金120000，貸記：短期投資120000.2002年12月31日成本（每股5元）低于市價（每股8元），不計提短期投資跌價準備。

2003年12月31日成本（每股5元）低于市價（每股6元），不計提短期投資跌價準備。

③2004年處置此投資時借記：現(xiàn)金600000，貸記：短期投資380000，貸記：投資收益220000.

2、若選用成本法，則進行下列核算：

2002年1月5日取得投資時，借：長期股權投資—乙公司500000，貸記：現(xiàn)金500000.

2002年12月31日，因為2002年度乙公司的凈收益400000元小于支付得股利600000元，所以甲公司應確認的投資收益為400000×20%=80000元，收到的股利小于確認的投資收益的差額（120000-80000=40000）沖減甲公司的初始投資成本。賬務處理為：借記：現(xiàn)金120000，貸記：投資收益80000，貸記：長期股權投資—乙公司40000.

3、若選用權益法，則長期股權投資的會計處理如下：

①2002年1月5日取得投資時借記：長期股權投資—乙公司（投資成本）500000，貸記：現(xiàn)金500000.

②2002年1月5日記錄股權投資差額時，借記：長期股權投資—乙公司（股權投資差額）100000，貸記：長期股權投資—乙公司（投資成本）100000.

③2002年12月31日確認實現(xiàn)的投資收益，借記：長期股權投資—乙公司（損益調整）80000貸記：投資收益80000.

④2002年12月31日，股權投資差額按10年攤銷，每年攤銷100000/10=10000元，借記：投資收益—股權投資差額攤銷10000，貸記：長期股權投資—乙公司（股權投資差額）10000.

⑤2003年12月31日應確認投資收益為（1500000-400000）×20%=220000，賬務處理為：借記：長期股權投資—乙公司220000，貸記：投資收益220000.

三、中美對權益性證券會計處理的異同

從以上實例分析中可得出：除了所使用的賬戶名稱不同外，美國和中國運用成本法和權益法對于現(xiàn)金方式取得的投資的會計處理相同，并且成本法和權益法之間相互轉換的會計處理也相同。下面比較兩國對權益性證券投資的差異：

1、美國和中國對權益性投資的分類不同。我國將普通股投資分為短期投資和長期股權投資。短期投資取得時按成本計價，期末采用成本與市價孰低法。若對被投資單位存在控制、共同控制或有重大影響，長期股權投資采用權益法核算；若不存在對被投資單位控制、共同控制和重大影響，長期股權投資采用成本法核算。美國未進行長短期投資分類，而將權益證券分為交易性證券和可供銷售的證券。若對被投資單位存在重大影響，采用權益法；若不存在重大影響且購入證券的公允價值很難確定，采用成本法；若不存在重大影響且公允價值容易確定，采用公允價值法。

2、權益性投資在會計報表上的列示不同。我國將短期投資列示于資產負債表的流動資產中，短期投資跌價損失列入利潤表中；長期股權投資在長期投資中列示。美國將交易性證券列入資產負債表的流動資產，未實現(xiàn)的持有利得或損失在損益表中列示；若可供銷售的證券期望在一年或超過一年的一個營業(yè)期內變現(xiàn)，則將其列入流動資產，否則列入非流動資產，可供銷售證券未實現(xiàn)的持有利得/損失在資產負債表的股東權益中列示。

3、長期投資與短期投資之間相互轉換的會計處理不同。對長期股權投資變更為短期投資或短期投資變更為長期股權投資，我國會計制度沒有規(guī)定。而美國SFASNO.115要求在每期末對投資進行重新分類，可供銷售的證券可變更為交易性證券或相反，并規(guī)定了相應會計處理。

4、股權投資差額的攤銷不同。在使用權益法核算長期股權投資時，我國對低估被投資單位資產或未計的商以及高估被投資單位資產所產生的股權投資差額，采用統(tǒng)一的攤銷期限攤銷于每期的投資收益賬戶。而美國將股權投資差額分配于資產和商譽或都分配商譽中。

篇（5）

美國會計準則規(guī)定公司在進行證券投資時按照下列程序進行決策，以確定投資所使用的核算方法（假定甲公司購入乙公司的股票）：第一，甲公司購入乙公司證券是否為了對其實施重大影響？如果是，則采用權益法核算；如果否，則考慮此證券是否有容易確定的公允價值嗎？第二，如果沒有確定的公允價值，則采用成本法核算；如果有確定的公允價值，則考慮購入的證券是否可以劃分為可供銷售的證券和交易性證券？第三，如果能夠劃分，則采用公允價值法；如果不能劃分，則需要對證券重新分類后采用公允價值核算。以舉例的形式闡述上述投資決策中所使用的核算方法：

例：甲公司2002年1月5日以現(xiàn)金50萬元購入乙公司10萬股普通股，每股5元，占乙公司總股份的20%.乙公司2002年初的凈資產200萬元，乙公司2002年凈收益40萬元，2002年12月31日支付現(xiàn)金股利60萬元（每股1.2元）。2002年——2003年累計凈收益150萬元。

1、公允價值法

（1）若甲公司將購入乙公司股票劃分為交易性證券，則使用公允價值法。一般說來，證券劃分為交易性證券的前提是有容易確定的公允價值，因而假定2002年12月31日、2003年12月31日乙公司股票市價分別是每股8元、6元。2004年1月20日出售此證券，收到現(xiàn)金60萬元。則賬務處理如下：

①2002年1月5日，取得投資時，借記：普通股票投資—乙公司500000，貸記：現(xiàn)金500000.

②2002年12月31日，收到股利時，借記：現(xiàn)金120000，貸記：股利收入120000.

③2002年12月31日，記錄公允價值變化，公允價值的變化額為100000×（8-5）=300000元。賬務處理為：借記：普通股票投資—乙公司300000，貸記：未實現(xiàn)的持有利得300000.

④2002年12月31日記錄公允價值變化，公允價值的變化額為100000×（8-6）=200000元。借記：未實現(xiàn)的持有損失200000，貸記：普通股票投資—乙公司200000.

每期末未實現(xiàn)的持有利得或損失賬戶是虛賬戶，其余額反映在損益表中。

⑤2004年1月20日出售證券時：借記：現(xiàn)金600000，貸記：普通股票投資—乙公司500000，貸記：證券銷售已實現(xiàn)利得100000.

（2）若甲公司將購入乙公司股票劃分為可供銷售的證券，則甲公司使用公允價值法

取得投資時會計分錄同①2002年12月31日，取得股利時會計分錄同②。

⑥2002年12月31日記錄公允價值變化，借記：普通股票投資—乙公司300000，貸記：未實現(xiàn)的持有利得/損失300000.

⑦2003年12月31日記錄公允價值變化，借記：未實現(xiàn)的持有損失/損失200000，貸記：普通股票投資—乙公司200000.

每期末未實現(xiàn)的持有利得/損失，在資產負債表股東權益的累計其他綜合收益中反映。

⑧2003年1月20日出售證券時，借記：現(xiàn)金600000，借記：未實現(xiàn)持有利得/損失100000，貸記：普通股票投資—乙公司借記：普通股票投資—乙公司300000，貸記：未實現(xiàn)的持有利得/損失300000.

⑦2003年12月31日記錄公允價值變化，借記：未實現(xiàn)的持有損失/損失200000，貸記：普通股票投資—乙公司200000.

每期末未實現(xiàn)的持有利得/損失，在資產負債表股東權益的累計其他綜合收益中反映。

⑧2003年1月20日出售證券時，借記：現(xiàn)金600000，借記：未實現(xiàn)持有利得/損失100000，貸記：普通股票投資—乙公司500000，貸記：證券銷售已實現(xiàn)利得200000.

（3）若美國公司購買證券后未進行分類，SFASNO.115規(guī)定每期末需對投資證券重新分類。若交易行證券轉為可供銷售的證券，則損益表中已確認的未實現(xiàn)持有利得/損失不再調整，只是變更年度證券的公允價值變化時變換賬戶名稱。

⑨記錄變更當年公允價值變化時，借記：未實現(xiàn)的持有損失/損失200000，貸記：普通股票投資—乙公司200000.

⑩若可供銷售證券劃為交易性證券，則在變更年度應將已記錄在其他綜合收益中的未實現(xiàn)持有利得/損失通過下列分錄轉記到損益表中，并記錄公允價值變化。借記：未實現(xiàn)的持有損失/損失300000，貸記：重新劃分權益性證券已實現(xiàn)利得300000.

2、若美國公司運用成本法，則對投資的核算如下：

2002年1月5日，取得投資時會計分錄同①

2002年12月31日，取得股利時，因為2001年度乙公司的凈收益400000元小于支付得股利600000元，所以甲公司應確認的股利收入為400000×20%=80000元，借記：現(xiàn)金120000，貸記：股利收入80000，貸記：普通股票投資—乙公司40000.

2003年乙公司未分配股利，甲公司不做帳務處理。

3、若美國公司選用權益法，則進行如下的投資核算：

2002年1月5日取得投資時會計分錄同①

2002年12月31日實現(xiàn)投資收益，借記：普通股票投資—乙公司80000，貸記：投資收益80000.

2002年12月31日取得股利時，借記：現(xiàn)金20000，貸記：普通股票投資—乙公司120000.

期末，由于取得投資的成本高于在乙公司凈資產中所占份額，應將此差額（50萬-200萬×20%=10萬）分配給資產及商譽。假定8萬分配給未記錄商譽，攤銷期限20年；2萬元分配給低估的固定資產，攤銷期限5年，會計分錄為：借記：投資收益8000，貸記：普通股票投資—乙公司8000.

2003年12月31日應確認投資收益為（1500000-400000）×20%=220000，賬務處理為

借記：普通股票投資—乙公司220000，貸記：投資收益220000.

二、中國上市公司對權益性證券投資的會計處理

我國上市公司對購入的權益性證券，按照下列投資決策選擇投資核算方法：第一，投資權益性證券是否作為剩余資金存放形式，不以控制被投資單位為目的？如果是，則按短期投資核算，取得時按成本計價，期末按成本與市價孰低法計價；如果否，則考慮投資是否是為了對被投資單位實施控制、共同控制或有重大影響？第二，如果是為了實施控制、共同控制或重大影響，則采用權益法；如果不是為了實施控制、共同控制或重大影響，則采用成本法核算。

1、購入的證券作為短期投資時，初始價值按成本計價，每期末對短期投資按成本與市價孰低法計價。

①2002年1月5日取得投資時，借記：短期投資500000，貸記：現(xiàn)金500000.

②2001年12月31日收到股利時，借記：現(xiàn)金120000，貸記：短期投資120000.2002年12月31日成本（每股5元）低于市價（每股8元），不計提短期投資跌價準備。

2003年12月31日成本（每股5元）低于市價（每股6元），不計提短期投資跌價準備。

③2004年處置此投資時借記：現(xiàn)金600000，貸記：短期投資380000，貸記：投資收益220000.

2、若選用成本法，則進行下列核算：

2002年1月5日取得投資時，借：長期股權投資—乙公司500000，貸記：現(xiàn)金500000.

2002年12月31日，因為2002年度乙公司的凈收益400000元小于支付得股利600000元，所以甲公司應確認的投資收益為400000×20%=80000元，收到的股利小于確認的投資收益的差額（120000-80000=40000）沖減甲公司的初始投資成本。賬務處理為：借記：現(xiàn)金120000，貸記：投資收益80000，貸記：長期股權投資—乙公司40000.

3、若選用權益法，則長期股權投資的會計處理如下：

①2002年1月5日取得投資時借記：長期股權投資—乙公司（投資成本）500000，貸記：現(xiàn)金500000.

②2002年1月5日記錄股權投資差額時，借記：長期股權投資—乙公司（股權投資差額）100000，貸記：長期股權投資—乙公司（投資成本）100000.

③2002年12月31日確認實現(xiàn)的投資收益，借記：長期股權投資—乙公司（損益調整）80000貸記：投資收益80000.

④2002年12月31日，股權投資差額按10年攤銷，每年攤銷100000/10=10000元，借記：投資收益—股權投資差額攤銷10000，貸記：長期股權投資—乙公司（股權投資差額）10000.

⑤2003年12月31日應確認投資收益為（1500000-400000）×20%=220000，賬務處理為：借記：長期股權投資—乙公司220000，貸記：投資收益220000.

三、中美對權益性證券會計處理的異同

從以上實例分析中可得出：除了所使用的賬戶名稱不同外，美國和中國運用成本法和權益法對于現(xiàn)金方式取得的投資的會計處理相同，并且成本法和權益法之間相互轉換的會計處理也相同。下面比較兩國對權益性證券投資的差異：

1、美國和中國對權益性投資的分類不同。我國將普通股投資分為短期投資和長期股權投資。短期投資取得時按成本計價，期末采用成本與市價孰低法。若對被投資單位存在控制、共同控制或有重大影響，長期股權投資采用權益法核算；若不存在對被投資單位控制、共同控制和重大影響，長期股權投資采用成本法核算。美國未進行長短期投資分類，而將權益證券分為交易性證券和可供銷售的證券。若對被投資單位存在重大影響，采用權益法；若不存在重大影響且購入證券的公允價值很難確定，采用成本法；若不存在重大影響且公允價值容易確定，采用公允價值法。

2、權益性投資在會計報表上的列示不同。我國將短期投資列示于資產負債表的流動資產中，短期投資跌價損失列入利潤表中；長期股權投資在長期投資中列示。美國將交易性證券列入資產負債表的流動資產，未實現(xiàn)的持有利得或損失在損益表中列示；若可供銷售的證券期望在一年或超過一年的一個營業(yè)期內變現(xiàn)，則將其列入流動資產，否則列入非流動資產，可供銷售證券未實現(xiàn)的持有利得/損失在資產負債表的股東權益中列示。

3、長期投資與短期投資之間相互轉換的會計處理不同。對長期股權投資變更為短期投資或短期投資變更為長期股權投資，我國會計制度沒有規(guī)定。而美國SFASNO.115要求在每期末對投資進行重新分類，可供銷售的證券可變更為交易性證券或相反，并規(guī)定了相應會計處理。

4、股權投資差額的攤銷不同。在使用權益法核算長期股權投資時，我國對低估被投資單位資產或未計的商以及高估被投資單位資產所產生的股權投資差額，采用統(tǒng)一的攤銷期限攤銷于每期的投資收益賬戶。而美國將股權投資差額分配于資產和商譽或都分配商譽中。

篇（6）

美國會計準則規(guī)定公司在進行證券投資時按照下列程序進行決策，以確定投資所使用的核算方法（假定甲公司購入乙公司的股票）：第一，甲公司購入乙公司證券是否為了對其實施重大影響？如果是，則采用權益法核算；如果否，則考慮此證券是否有容易確定的公允價值嗎？第二，如果沒有確定的公允價值，則采用成本法核算；如果有確定的公允價值，則考慮購入的證券是否可以劃分為可供銷售的證券和交易性證券？第三，如果能夠劃分，則采用公允價值法；如果不能劃分，則需要對證券重新分類后采用公允價值核算。以舉例的形式闡述上述投資決策中所使用的核算方法：

例：甲公司2002年1月5日以現(xiàn)金50萬元購入乙公司10萬股普通股，每股5元，占乙公司總股份的20%.乙公司2002年初的凈資產200萬元，乙公司2002年凈收益40萬元，2002年12月31日支付現(xiàn)金股利60萬元（每股1.2元）。2002年——2003年累計凈收益150萬元。

1、公允價值法

（1）若甲公司將購入乙公司股票劃分為交易性證券，則使用公允價值法。一般說來，證券劃分為交易性證券的前提是有容易確定的公允價值，因而假定2002年12月31日、2003年12月31日乙公司股票市價分別是每股8元、6元。2004年1月20日出售此證券，收到現(xiàn)金60萬元。則賬務處理如下：

①2002年1月5日，取得投資時，借記：普通股票投資—乙公司500000，貸記：現(xiàn)金500000.

②2002年12月31日，收到股利時，借記：現(xiàn)金120000，貸記：股利收入120000.

③2002年12月31日，記錄公允價值變化，公允價值的變化額為100000×（8-5）=300000元。賬務處理為：借記：普通股票投資—乙公司300000，貸記：未實現(xiàn)的持有利得300000.

④2002年12月31日記錄公允價值變化，公允價值的變化額為100000×（8-6）=200000元。借記：未實現(xiàn)的持有損失200000，貸記：普通股票投資—乙公司200000.

每期末未實現(xiàn)的持有利得或損失賬戶是虛賬戶，其余額反映在損益表中。

⑤2004年1月20日出售證券時：借記：現(xiàn)金600000，貸記：普通股票投資—乙公司500000，貸記：證券銷售已實現(xiàn)利得100000.

（2）若甲公司將購入乙公司股票劃分為可供銷售的證券，則甲公司使用公允價值法

取得投資時會計分錄同①2002年12月31日，取得股利時會計分錄同②。

⑥2002年12月31日記錄公允價值變化，借記：普通股票投資—乙公司300000，貸記：未實現(xiàn)的持有利得/損失300000.

⑦2003年12月31日記錄公允價值變化，借記：未實現(xiàn)的持有損失/損失200000，貸記：普通股票投資—乙公司200000.

每期末未實現(xiàn)的持有利得/損失，在資產負債表股東權益的累計其他綜合收益中反映。

⑧2003年1月20日出售證券時，借記：現(xiàn)金600000，借記：未實現(xiàn)持有利得/損失100000，貸記：普通股票投資—乙公司借記：普通股票投資—乙公司300000，貸記：未實現(xiàn)的持有利得/損失300000.

⑦2003年12月31日記錄公允價值變化，借記：未實現(xiàn)的持有損失/損失200000，貸記：普通股票投資—乙公司200000.

每期末未實現(xiàn)的持有利得/損失，在資產負債表股東權益的累計其他綜合收益中反映。

⑧2003年1月20日出售證券時，借記：現(xiàn)金600000，借記：未實現(xiàn)持有利得/損失100000，貸記：普通股票投資—乙公司500000，貸記：證券銷售已實現(xiàn)利得200000.

（3）若美國公司購買證券后未進行分類，SFASNO.115規(guī)定每期末需對投資證券重新分類。若交易行證券轉為可供銷售的證券，則損益表中已確認的未實現(xiàn)持有利得/損失不再調整，只是變更年度證券的公允價值變化時變換賬戶名稱。

⑨記錄變更當年公允價值變化時，借記：未實現(xiàn)的持有損失/損失200000，貸記：普通股票投資—乙公司200000.

⑩若可供銷售證券劃為交易性證券，則在變更年度應將已記錄在其他綜合收益中的未實現(xiàn)持有利得/損失通過下列分錄轉記到損益表中，并記錄公允價值變化。借記：未實現(xiàn)的持有損失/損失300000，貸記：重新劃分權益性證券已實現(xiàn)利得300000.

2、若美國公司運用成本法，則對投資的核算如下：

2002年1月5日，取得投資時會計分錄同①

2002年12月31日，取得股利時，因為2001年度乙公司的凈收益400000元小于支付得股利600000元，所以甲公司應確認的股利收入為400000×20%=80000元，借記：現(xiàn)金120000，貸記：股利收入80000，貸記：普通股票投資—乙公司40000.

2003年乙公司未分配股利，甲公司不做帳務處理。

3、若美國公司選用權益法，則進行如下的投資核算：

2002年1月5日取得投資時會計分錄同①

2002年12月31日實現(xiàn)投資收益，借記：普通股票投資—乙公司80000，貸記：投資收益80000.

2002年12月31日取得股利時，借記：現(xiàn)金20000，貸記：普通股票投資—乙公司120000.

期末，由于取得投資的成本高于在乙公司凈資產中所占份額，應將此差額（50萬-200萬×20%=10萬）分配給資產及商譽。假定8萬分配給未記錄商譽，攤銷期限20年；2萬元分配給低估的固定資產，攤銷期限5年，會計分錄為：借記：投資收益8000，貸記：普通股票投資—乙公司8000.

2003年12月31日應確認投資收益為（1500000-400000）×20%=220000，賬務處理為

借記：普通股票投資—乙公司220000，貸記：投資收益220000.

二、中國上市公司對權益性證券投資的會計處理

我國上市公司對購入的權益性證券，按照下列投資決策選擇投資核算方法：第一，投資權益性證券是否作為剩余資金存放形式，不以控制被投資單位為目的？如果是，則按短期投資核算，取得時按成本計價，期末按成本與市價孰低法計價；如果否，則考慮投資是否是為了對被投資單位實施控制、共同控制或有重大影響？第二，如果是為了實施控制、共同控制或重大影響，則采用權益法；如果不是為了實施控制、共同控制或重大影響，則采用成本法核算。

1、購入的證券作為短期投資時，初始價值按成本計價，每期末對短期投資按成本與市價孰低法計價。

①2002年1月5日取得投資時，借記：短期投資500000，貸記：現(xiàn)金500000.

②2001年12月31日收到股利時，借記：現(xiàn)金120000，貸記：短期投資120000.2002年12月31日成本（每股5元）低于市價（每股8元），不計提短期投資跌價準備。

2003年12月31日成本（每股5元）低于市價（每股6元），不計提短期投資跌價準備。

③2004年處置此投資時借記：現(xiàn)金600000，貸記：短期投資380000，貸記：投資收益220000.

2、若選用成本法，則進行下列核算：

2002年1月5日取得投資時，借：長期股權投資—乙公司500000，貸記：現(xiàn)金500000.

2002年12月31日，因為2002年度乙公司的凈收益400000元小于支付得股利600000元，所以甲公司應確認的投資收益為400000×20%=80000元，收到的股利小于確認的投資收益的差額（120000-80000=40000）沖減甲公司的初始投資成本。賬務處理為：借記：現(xiàn)金120000，貸記：投資收益80000，貸記：長期股權投資—乙公司40000.

3、若選用權益法，則長期股權投資的會計處理如下：

①2002年1月5日取得投資時借記：長期股權投資—乙公司（投資成本）500000，貸記：現(xiàn)金500000.

②2002年1月5日記錄股權投資差額時，借記：長期股權投資—乙公司（股權投資差額）100000，貸記：長期股權投資—乙公司（投資成本）100000.

③2002年12月31日確認實現(xiàn)的投資收益，借記：長期股權投資—乙公司（損益調整）80000貸記：投資收益80000.

④2002年12月31日，股權投資差額按10年攤銷，每年攤銷100000/10=10000元，借記：投資收益—股權投資差額攤銷10000，貸記：長期股權投資—乙公司（股權投資差額）10000.

⑤2003年12月31日應確認投資收益為（1500000-400000）×20%=220000，賬務處理為：借記：長期股權投資—乙公司220000，貸記：投資收益220000.

三、中美對權益性證券會計處理的異同

從以上實例分析中可得出：除了所使用的賬戶名稱不同外，美國和中國運用成本法和權益法對于現(xiàn)金方式取得的投資的會計處理相同，并且成本法和權益法之間相互轉換的會計處理也相同。下面比較兩國對權益性證券投資的差異：

1、美國和中國對權益性投資的分類不同。我國將普通股投資分為短期投資和長期股權投資。短期投資取得時按成本計價，期末采用成本與市價孰低法。若對被投資單位存在控制、共同控制或有重大影響，長期股權投資采用權益法核算；若不存在對被投資單位控制、共同控制和重大影響，長期股權投資采用成本法核算。美國未進行長短期投資分類，而將權益證券分為交易性證券和可供銷售的證券。若對被投資單位存在重大影響，采用權益法；若不存在重大影響且購入證券的公允價值很難確定，采用成本法；若不存在重大影響且公允價值容易確定，采用公允價值法。

2、權益性投資在會計報表上的列示不同。我國將短期投資列示于資產負債表的流動資產中，短期投資跌價損失列入利潤表中；長期股權投資在長期投資中列示。美國將交易性證券列入資產負債表的流動資產，未實現(xiàn)的持有利得或損失在損益表中列示；若可供銷售的證券期望在一年或超過一年的一個營業(yè)期內變現(xiàn)，則將其列入流動資產，否則列入非流動資產，可供銷售證券未實現(xiàn)的持有利得/損失在資產負債表的股東權益中列示。

3、長期投資與短期投資之間相互轉換的會計處理不同。對長期股權投資變更為短期投資或短期投資變更為長期股權投資，我國會計制度沒有規(guī)定。而美國SFASNO.115要求在每期末對投資進行重新分類，可供銷售的證券可變更為交易性證券或相反，并規(guī)定了相應會計處理。

4、股權投資差額的攤銷不同。在使用權益法核算長期股權投資時，我國對低估被投資單位資產或未計的商以及高估被投資單位資產所產生的股權投資差額，采用統(tǒng)一的攤銷期限攤銷于每期的投資收益賬戶。而美國將股權投資差額分配于資產和商譽或都分配商譽中。

篇（7）

美國會計準則規(guī)定公司在進行證券投資時按照下列程序進行決策,以確定投資所使用的核算方法(假定甲公司購入乙公司的股票):第一,甲公司購入乙公司證券是否為了對其實施重大影響?如果是,則采用權益法核算;如果否,則考慮此證券是否有容易確定的公允價值嗎?第二,如果沒有確定的公允價值,則采用成本法核算;如果有確定的公允價值,則考慮購入的證券是否可以劃分為可供銷售的證券和交易性證券?第三,如果能夠劃分,則采用公允價值法;如果不能劃分,則需要對證券重新分類后采用公允價值核算。以舉例的形式闡述上述投資決策中所使用的核算方法:

例:甲公司2002年1月5日以現(xiàn)金50萬元購入乙公司10萬股普通股,每股5元,占乙公司總股份的20%.乙公司2002年初的凈資產200萬元,乙公司2002年凈收益40萬元,2002年12月31日支付現(xiàn)金股利60萬元(每股1.2元)。2002年——2003年累計凈收益150萬元。

1、公允價值法

(1)若甲公司將購入乙公司股票劃分為交易性證券,則使用公允價值法。一般說來,證券劃分為交易性證券的前提是有容易確定的公允價值,因而假定2002年12月31日、2003年12月31日乙公司股票市價分別是每股8元、6元。2004年1月20日出售此證券,收到現(xiàn)金60萬元。則賬務處理如下:

①2002年1月5日,取得投資時,借記:普通股票投資—乙公司500000,貸記:現(xiàn)金500000.

②2002年12月31日,收到股利時,借記:現(xiàn)金120000,貸記:股利收入120000.

③2002年12月31日,記錄公允價值變化,公允價值的變化額為100000×(8-5)=300000元。賬務處理為:借記:普通股票投資—乙公司300000,貸記:未實現(xiàn)的持有利得300000.

④2002年12月31日記錄公允價值變化,公允價值的變化額為100000×(8-6)=200000元。借記:未實現(xiàn)的持有損失200000,貸記:普通股票投資—乙公司200000.

每期末未實現(xiàn)的持有利得或損失賬戶是虛賬戶,其余額反映在損益表中。

⑤2004年1月20日出售證券時:借記:現(xiàn)金600000,貸記:普通股票投資—乙公司500000,貸記:證券銷售已實現(xiàn)利得100000.

(2)若甲公司將購入乙公司股票劃分為可供銷售的證券,則甲公司使用公允價值法

取得投資時會計分錄同①2002年12月31日,取得股利時會計分錄同②。

⑥2002年12月31日記錄公允價值變化,借記:普通股票投資—乙公司300000,貸記:未實現(xiàn)的持有利得/損失300000.

⑦2003年12月31日記錄公允價值變化,借記:未實現(xiàn)的持有損失/損失200000,貸記:普通股票投資—乙公司200000.

每期末未實現(xiàn)的持有利得/損失,在資產負債表股東權益的累計其他綜合收益中反映。

⑧2003年1月20日出售證券時,借記:現(xiàn)金600000,借記:未實現(xiàn)持有利得/損失100000,貸記:普通股票投資—乙公司借記:普通股票投資—乙公司300000,貸記:未實現(xiàn)的持有利得/損失300000.

⑦2003年12月31日記錄公允價值變化,借記:未實現(xiàn)的持有損失/損失200000,貸記:普通股票投資—乙公司200000.

每期末未實現(xiàn)的持有利得/損失,在資產負債表股東權益的累計其他綜合收益中反映。

⑧2003年1月20日出售證券時,借記:現(xiàn)金600000,借記:未實現(xiàn)持有利得/損失100000,貸記:普通股票投資—乙公司500000,貸記:證券銷售已實現(xiàn)利得200000.

(3)若美國公司購買證券后未進行分類,SFASNO.115規(guī)定每期末需對投資證券重新分類。若交易行證券轉為可供銷售的證券,則損益表中已確認的未實現(xiàn)持有利得/損失不再調整,只是變更年度證券的公允價值變化時變換賬戶名稱。

⑨記錄變更當年公允價值變化時,借記:未實現(xiàn)的持有損失/損失200000,貸記:普通股票投資—乙公司200000.

⑩若可供銷售證券劃為交易性證券,則在變更年度應將已記錄在其他綜合收益中的未實現(xiàn)持有利得/損失通過下列分錄轉記到損益表中,并記錄公允價值變化。借記:未實現(xiàn)的持有損失/損失300000,貸記:重新劃分權益性證券已實現(xiàn)利得300000.

2、若美國公司運用成本法,則對投資的核算如下:

2002年1月5日,取得投資時會計分錄同①

2002年12月31日,取得股利時,因為2001年度乙公司的凈收益400000元小于支付得股利600000元,所以甲公司應確認的股利收入為400000×20%=80000元,借記:現(xiàn)金120000,貸記:股利收入80000,貸記:普通股票投資—乙公司40000.

2003年乙公司未分配股利,甲公司不做帳務處理。

3、若美國公司選用權益法,則進行如下的投資核算:

2002年1月5日取得投資時會計分錄同①

2002年12月31日實現(xiàn)投資收益,借記:普通股票投資—乙公司80000,貸記:投資收益80000.

2002年12月31日取得股利時,借記:現(xiàn)金20000,貸記:普通股票投資—乙公司120000.

期末,由于取得投資的成本高于在乙公司凈資產中所占份額,應將此差額(50萬-200萬×20%=10萬)分配給資產及商譽。假定8萬分配給未記錄商譽,攤銷期限20年;2萬元分配給低估的固定資產,攤銷期限5年,會計分錄為:借記:投資收益8000,貸記:普通股票投資—乙公司8000.

2003年12月31日應確認投資收益為(1500000-400000)×20%=220000,賬務處理為

借記:普通股票投資—乙公司220000,貸記:投資收益220000.

二、中國上市公司對權益性證券投資的會計處理

我國上市公司對購入的權益性證券,按照下列投資決策選擇投資核算方法:第一,投資權益性證券是否作為剩余資金存放形式,不以控制被投資單位為目的?如果是,則按短期投資核算,取得時按成本計價,期末按成本與市價孰低法計價;如果否,則考慮投資是否是為了對被投資單位實施控制、共同控制或有重大影響?第二,如果是為了實施控制、共同控制或重大影響,則采用權益法;如果不是為了實施控制、共同控制或重大影響,則采用成本法核算。

1、購入的證券作為短期投資時,初始價值按成本計價,每期末對短期投資按成本與市價孰低法計價。

①2002年1月5日取得投資時,借記:短期投資500000,貸記:現(xiàn)金500000.

②2001年12月31日收到股利時,借記:現(xiàn)金120000,貸記:短期投資120000.2002年12月31日成本(每股5元)低于市價(每股8元),不計提短期投資跌價準備。

2003年12月31日成本(每股5元)低于市價(每股6元),不計提短期投資跌價準備。

③2004年處置此投資時借記:現(xiàn)金600000,貸記:短期投資380000,貸記:投資收益220000.

2、若選用成本法,則進行下列核算:

2002年1月5日取得投資時,借:長期股權投資—乙公司500000,貸記:現(xiàn)金500000.

2002年12月31日,因為2002年度乙公司的凈收益400000元小于支付得股利600000元,所以甲公司應確認的投資收益為400000×20%=80000元,收到的股利小于確認的投資收益的差額(120000-80000=40000)沖減甲公司的初始投資成本。賬務處理為:借記:現(xiàn)金120000,貸記:投資收益80000,貸記:長期股權投資—乙公司40000.

3、若選用權益法,則長期股權投資的會計處理如下:

①2002年1月5日取得投資時借記:長期股權投資—乙公司(投資成本)500000,貸記:現(xiàn)金500000.

②2002年1月5日記錄股權投資差額時,借記:長期股權投資—乙公司(股權投資差額)100000,貸記:長期股權投資—乙公司(投資成本)100000.

③2002年12月31日確認實現(xiàn)的投資收益,借記:長期股權投資—乙公司(損益調整)80000貸記:投資收益80000.

④2002年12月31日,股權投資差額按10年攤銷,每年攤銷100000/10=10000元,借記:投資收益—股權投資差額攤銷10000,貸記:長期股權投資—乙公司(股權投資差額)10000.

⑤2003年12月31日應確認投資收益為(1500000-400000)×20%=220000,賬務處理為:借記:長期股權投資—乙公司220000,貸記:投資收益220000.

三、中美對權益性證券會計處理的異同

從以上實例分析中可得出:除了所使用的賬戶名稱不同外,美國和中國運用成本法和權益法對于現(xiàn)金方式取得的投資的會計處理相同,并且成本法和權益法之間相互轉換的會計處理也相同。下面比較兩國對權益性證券投資的差異:

1、美國和中國對權益性投資的分類不同。我國將普通股投資分為短期投資和長期股權投資。短期投資取以上文字出自論文寫作網

得時按成本計價,期末采用成本與市價孰低法。若對被投資單位存在控制、共同控制或有重大影響,長期股權投資采用權益法核算;若不存在對被投資單位控制、共同控制和重大影響,長期股權投資采用成本法核算。美國未進行長短期投資分類,而將權益證券分為交易性證券和可供銷售的證券。若對被投資單位存在重大影響,采用權益法;若不存在重大影響且購入證券的公允價值很難確定,采用成本法;若不存在重大影響且公允價值容易確定,采用公允價值法。

2、權益性投資在會計報表上的列示不同。我國將短期投資列示于資產負債表的流動資產中,短期投資跌價損失列入利潤表中;長期股權投資在長期投資中列示。美國將交易性證券列入資產負債表的流動資產,未實現(xiàn)的持有利得或損失在損益表中列示;若可供銷售的證券期望在一年或超過一年的一個營業(yè)期內變現(xiàn),則將其列入流動資產,否則列入非流動資產,可供銷售證券未實現(xiàn)的持有利得/損失在資產負債表的股東權益中列示。

3、長期投資與短期投資之間相互轉換的會計處理不同。對長期股權投資變更為短期投資或短期投資變更為長期股權投資,我國會計制度沒有規(guī)定。而美國SFASNO.115要求在每期末對投資進行重新分類,可供銷售的證券可變更為交易性證券或相反,并規(guī)定了相應會計處理。

4、股權投資差額的攤銷不同。在使用權益法核算長期股權投資時,我國對低估被投資單位資產或未計的商以及高估被投資單位資產所產生的股權投資差額,采用統(tǒng)一的攤銷期限攤銷于每期的投資收益賬戶。而美國將股權投資差額分配于資產和商譽或都分配商譽中。

篇（8）

2.存貨跌價準備、短期投資跌價準備、長期投資減值準備、固定資產減值準備、在建工程減值準備、無形資產減值準備、委托貸款減值準備的提取數額由企業(yè)自行確定。

3.短期投資的期末計價方法采用成本與市價孰低計價時，既可以采用按投資總體計提準備的方法，也可以采用按投資類別計提準備的方法，還可以按單項投資計提準備的方法。

4.發(fā)出存貨成本的計價方法可以選擇先進先出法、后進先出法、加權平均法、移動加權平均法、個別計價法等。

5.長期股權投資的核算可以根據持股比例及控制程度的不同分別采用成本法和權益法；長期債權投資折溢價攤銷可以選擇采用直線法或實際利率法攤銷。

篇（9）

中圖分類號：F830.39 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2011）35-0145-02

上市公司財務報表分析是以上市公司的基本活動為對象，以上市公司對外公開披露的招股說明書、上市公告書、定期財務報告、臨時報告為主要信息來源，應用一系列的分析方法和指標，對上市公司過去、現(xiàn)在和將來的生產經營及財務狀況進行分析和評價，為投資者、經營管理者、債權人和社會其他財務主體決策提供依據。

一、上市公司財務分析的特點

上市公司的財務分析與非上市公司的財務分析不盡相同，具體情況如下：

1.公司財務報表具有公開性。我國會計信息公開披露制度規(guī)定上市公司必須將其主要會計報表經有上市公司審計資格的中國注冊會計師審核后交證券管理機構向社會公布。上市公司對外披露的會計報告要附有查賬報告書。

2.公司財務報表分析除了像非上市公司一樣分析基本財務指標外，還要結合上市公司的特殊性，對一些特殊指標進行分析。如每股收益、每股凈資產、凈資產收益率、每股現(xiàn)金流量等。

3.財務分析的主體更加多元化。上市公司財務報表分析的利益主體最多，企業(yè)內部管理當局、投資人、債權人、政府、職工、社會中介機構各利益主體為謀求其自身利益都要對財務報表進行分析，且要求不同。上市公司財務報告的公布離不開中介機構如會計師事務所、律師事務所、資產評估事務所以及經濟咨詢機構等。

4.為達到上市、配股、免于退市、虛假重組、炒作股價等目的對利潤、財務指標的操縱更具有普遍性、方法多樣性、復雜性等特點。

二、上市公司財務報表分析及指標分析財務報表的性質

上市公司財務報表分析及指標分析財務報表是根據統(tǒng)一規(guī)范編制的反映企業(yè)經營成果、財務狀況及現(xiàn)金流量的會計報表。是根據統(tǒng)一規(guī)范編制的反映企業(yè)經營成果、財務狀況及現(xiàn)金流量的會計報表。

它們包括：資產負責表、利潤表、現(xiàn)金流量表、附表、附注及文字說明等。

（一）上市公司資產負債表及主要指標分析

1.流動資產的分析典型的流動資產包括現(xiàn)金及各種存款、有價證券、應收及預付賬款、存貨等

（1）貨幣資金項目反映企業(yè)以貨幣形態(tài)存在的資金。對貨幣資金質量進行分析，主要是分析企業(yè)貨幣資金持有量是否適當。如果企業(yè)的貨幣資金占資產規(guī)模過大，則可能意味著企業(yè)資金閑置，盈利能力弱，企業(yè)的管理人員生財無道；如果企業(yè)的貨幣資金占資產規(guī)模過小，不僅難以應付日常的業(yè)務開支，還有可能使企業(yè)喪失商業(yè)信譽，例如因資金周轉困難，無法支付到期的購貨款。

（2）短期投資（有價證券）分析。短期投資分析，主要是進行以下內容的分析：一是注意企業(yè)是否計提了短期投資跌價準備。二是分析短期投資的構成。企業(yè)的短期投資包括債權投資和股權投資，全權投資（如購買國庫券）風險較小，股權投資（如股票投資）風險較大，如果企業(yè)短期投資數額較大，且股權投資占相當一部分比重，應注意該上市公司的風險。三是分析短期投資增減變動情況及原因。注意關注上市公司是否利用長期投資與短期投資的劃分隨意將長期投資結轉為短期投資來“改善”流動比率。一些上市公司為了“改善”其流動比率，人為地將長期投資的一部分劃入短期投資，粉飾報表。

（3）應收賬款分析。上市公司把應收賬款作為調節(jié)營業(yè)收入的工具被廣泛利用。利用應收和應付款調節(jié)利潤的基本方法是通過增加應收賬款來增加銷售收入，如在本年虛開發(fā)票，同時增加應收賬款和營業(yè)收入，到次年又以諸如質量不符合要求等名義將其沖回，使本年營業(yè)收入虛增。當然，如是為了隱藏部分收入，則可利用推遲開票，將營業(yè)收藏于預收賬款之中。通過其他應收款虛增利潤的常見方法主要是將已損失的資產轉入其中，使虧損不體現(xiàn)出來。利用其他應付款則主要是隱藏利潤，如將已實現(xiàn)的收益轉入其中，使之不列入損益表之中。

（4）存貨分析對存貨的分析主要分析以下兩個方面：一是存貨的計價方法分析。存貨的成本價格隨著時間的推移不斷變動，因此大多數企業(yè)面臨采用何種成本價格，來確定各存貨的成本。由于采用先進先出法和后進先出法在存貨價格上漲或下跌時對上市公司的所得稅、凈收益現(xiàn)金流量有影響。企業(yè)外部分析者應關注上市公司存貨計價是否符合一貫性原則，前后各期是否保持一致。如果上市公司存貨計價方法發(fā)生變化，應關注其會計報表附注中披露理由的合理性。二是分析上市公司會計期末是否按成本與可變現(xiàn)凈值孰低法的原則提取存貨跌價準備，以及計提的正確性。新的《企業(yè)會計制度》規(guī)定，企業(yè)的存貨應當在期末按成本與可變現(xiàn)凈值孰低計價，可變現(xiàn)凈值低于存貨成本的差額，計提存貨跌價準備。如果上市公司某種庫存商品，其可變現(xiàn)凈值大大低于成本，而企業(yè)并未按規(guī)定提取存貨跌價準備或者提取不正確，則導致存貨賬面價值高估，虛增企業(yè)當期利潤。例如，秋林集團2002年計提存貨跌價準備3 744.74萬元，而在以前會計年度卻未計提該準備，由此分析以前年度有虛增利潤現(xiàn)象。

2.長期投資分析長期股權投資是目前我國上市公司中長期投資的主要形式，對各項投資“長期投資減值準備”的計提進行分析是必要的。在實際中，即使某項投資質量下降，應當計提長期投資減值準備，一些企業(yè)卻少提或不提，以虛增長期投資帳面價值和利潤，對此財務分析人員應當進行調整。另外，分析上市公司對外投資差額的處理是否恰當。由于股權投資差額的攤銷年限決定企業(yè)計入當期投資收益的攤銷金額的大小，所以企業(yè)股權投資差額攤銷年限的選擇會對上市公司的當期利潤產生或大或小的影響。財務分析人員應從企業(yè)的會計報表附注中，判斷企業(yè)攤銷年限和攤銷金額確定是否合理，是否金額巨大、存在粉飾財務報表的動機，如有以上情況，應予調整再作分析。

3.資產負債表指標比率分析

短期償債能力的指標分析。上市公司能否及時償付到期的流動負債，是反映企業(yè)財務狀況好壞的重要標志，反映企業(yè)短期償債能力的指標主要有以下幾種：企業(yè)后勁足，投資者對企業(yè)有信心，市盈率低表明市場不看好，企業(yè)增長潛力有限。但每股收益很小或虧損時，市盈率不會降至零，很高的市盈率也往往不說明任何問題，每股收益受凈利影響而凈利大小又與公司選用的會計政策有關。因此不同行業(yè)市盈率不盡相同，行業(yè)成熟市盈率普遍較低，新興行業(yè)風險高、市盈率高，若股市受大股東操縱市盈率就很難評價企業(yè)盈利能力。所以在對市盈率進行分析時應綜合考慮行業(yè)因素和前后期變化因素，不能只看其數值高低。凈資產收益率 凈資產收益率=凈利潤／年末凈資產×100％。該指標實際反映企業(yè)所有者擁有資產實現(xiàn)收益的能力。企業(yè)凈資產的主體是投資者，他們最關心企業(yè)凈利潤。企業(yè)債務利息作為利潤總額的扣減項目，涉及投資者的切身利益，投資者通過股東大會影響經營決策者，使之選擇合理的資本結構，以期取得最佳的收益。因此，凈資產收益指標集中體現(xiàn)了企業(yè)管理水平和經營業(yè)績，對于廣大投資者而言是評價企業(yè)盈利能力最重要的指標。在我國上市公司業(yè)績綜合排序中，該指標居于首位。

（三） 上市公司的籌資行為和投資行為

上市公司現(xiàn)金流量表及主要指標分析在資本市場日益完善的條件下，上市公司的籌資行為和投資行為也逐漸向多元化發(fā)展，無論是上市公司的內部管理當局，還是外部投資者，都逐漸意識到現(xiàn)金流量信息更能反映上市公司的收益質量和現(xiàn)實的支持能力，它是公司極為重要的不可替代的理財資源，也是投資者（股東）做出正確決策的信息資源。 主要從以下幾個方面入手：（1）上市公司現(xiàn)金流量的結構分析；（2）上市公司的資產流動性分析；（3）上市公司獲取現(xiàn)金能力的分析；（4）上市公司收益品質分析。

三、上市公司財務分析指標分析應特別注意的事項

在上市公司的財務分析中，每股收益、每股凈資產、每股凈現(xiàn)金流量、凈資產收益率、市盈率等幾個綜合性財務指標是投資者十分重視的股海航標。有些遭受慘痛損失的投資者說是財務指標誤導了他們?？陀^地說應該是被“誤導”的投資者沒有學會如何分析和使用這些“股海航標”，不知道在這些簡單的財務指標后面還隱藏著十分復雜的內容和十分深奧的道理。

（一）不能全面、準確地反映上市公司的真實情況之因

了解財務報表數據的局限性有許多投資者可能不知道，即使經過注冊會計師審計，被發(fā)表無保留意見、無解釋段的財務報表，也不能全面、準確地反映上市公司的真實情況。這主要是由如下兩個方面的原因造成的：（1）財務報表嚴格按會計準則、會計制度及其他相關法規(guī)編制而成，這只說明這些財務報表的編制是合乎規(guī)范的，并不保證它能準確反映公司的客觀實際。（2）財務報表中的數據是分類匯總性數據，它不能直接反映企業(yè)財務狀況的詳細情況。比如，上市公司期末應收賬款的余額中，不同賬齡、不同項目的債權具有不同的風險，其實際價值也就不相同，但財務報表并不能全面反映這些情況。

（二）財務報告信息組合分析方法的重點

通過財務報告信息進行組合分析，上市公司公布的財務報告中有多種不同類型的信息，投資者應該對各種信息進行組合分析，而不能停留在單項信息或主要財務指標數值表面上。財務報告信息組合分析方法的重點主要有：（1）數值與經營相結合；（2）總數與結構相結合；（3）增減與同化相結合；（4）亮點與隱患相結合。

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一、交易性金融資產與短期投資確認

新準則中規(guī)定只要滿足下面條件之一的金融資產就劃分為交易性金融資產：

1.取得金融資產的目的主要是為了近期出售。

2.屬于進行集中管理的可辯認金融工具組合的一部分，且有客觀證據表明企業(yè)近期采用短期獲利方式對該組合進行管理。

3.屬于衍生金融工具，但是被指定為有效套期工具的衍生工具，屬于財務擔保合同的衍生工具，與在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權益工具投資掛鉤并須通過交付該權益工具結算的衍生工具除外。而短期投資是指能夠隨時變現(xiàn)并且持有時間不準備超過1年（含1年）的投資，包括股票、債券、基金等?？梢?，兩者所包含的內容有一定區(qū)別，但本質含義沒有變化――持有期限較短。

二、交易性金融資產與短期投資計量

1.兩者取得時會計處理。交易性金融資產取得時按照公允價值計量，而相關的交易費用及稅金計入當期損益――“投資收益”賬戶，支付的價款中包含已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或債券利息，應確認為“應收股利”或“應收利息”賬戶。短期投資初始投資成本按實際支付的全部價款計量，相關稅費也作為短期投資的成本，支付的價款中包含已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利或債券利息同交易性金融資產處理相同。

例1：2008年11月1日，A公司以963萬元（含交易費1萬元和已經宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利2萬元）購入B公司股票120萬股，占B公司0.3%的股權。

新準則會計處理：

借：交易性金融資產――成本 9600000

投資收益 10000

應收股利 20000

貸：銀行存款 9630000

原準則會計處理：借：短期投資 9610000

應收股利 20000

貸：銀行存款 9630000

原準則進行會計處理要比新準則多確認1萬元當期利潤，且當期資產也多確認1萬元。

2.兩者持有期間會計處理。交易性金融資產在持有期內收到現(xiàn)金股利或利息時確認“投資收益”，直接計入當期損益。而短期投資的現(xiàn)金股利或利息在實際收到時沖減短期投資賬面價值。

例2：沿用前例1的資料，若B公司2008年12月1日宣告并同時發(fā)放現(xiàn)金股利，每股0.03元。

新準則的會計處理：借：銀行存款 36000

貸：投資收益 36000

原準則的會計處理：借：銀行存款 36000

貸：短期投資 36000

新準則當期資產沒有變化，當期利潤增加3.6萬元；原準則當期利潤沒有變化，當期資產減少3.6萬元。

3.兩者期末計價的會計處理。交易性金融資產由于公允價值變動形成的利得和損失計入當期損益――“公允價值變動損益”賬戶。而短期投資按成本與市價孰低計量，對于市價低于成本的差額計提短期投資跌價準備，計入當期損益――“投資收益”賬戶，但市價高于成本的差額，根據謹慎性原則不作會計處理。

例3：沿用例1的資料，若B公司2008年12月31日的股價為8.2元或7.9元。

新準則會計處理：

（12月31日股價為8.2元）

借：交易性金融資產――公允價值變動 240000

貸：公允價值變動損益 240000

（12月31日股價為7.9元）

借：公允價值變動損益 120000

貸：交易性金融資產――公允價值變動 120000

原準則會計處理：股價為8.2元不作會計處理，股價為7.9元時會計處理如下：

借：投資收益（961萬/120萬-7.9）×120萬 129600

貸：短期投資跌價準備 129600

在股價為7.9元時，新原準則的會計處理沒有大的變化，但在股價為8.2元時，新準則處理的當期利潤相對原準則增加了24萬元。

4.兩者處置會計處理。新準則規(guī)定在處置交易性金融資產時，按交易性金融資產賬面價值與實際取得價款的差額確認當期損益，記入“投資收益”賬戶，同時將出售的交易性金融資產的“公允價值變動損益”轉入“投資收益”賬戶。而原準則中規(guī)定處置短期投資時，按賬面價值與實際取得價款的差額確認當期損益，記入“投資收益”賬戶。

三、交易性金融資產的稅務處理

交易性金融資產涉及的納稅事項主要有兩個，一個是印花稅，一個是企業(yè)所得稅。印花稅是在交易發(fā)生時由證券公司代扣代繳，相關處理并不復雜。企業(yè)發(fā)生印花稅時直接記入當期損益。較為復雜的是企業(yè)所得稅。我國稅法規(guī)定，企業(yè)只有實際實現(xiàn)的投資收益才予納稅，未實現(xiàn)的收益不納稅，由于利潤表上的利潤總額，既包含了已實現(xiàn)的投資收益，也包含了未實際實現(xiàn)的“公允價值變動”，所以必須對利潤總額進行相應調整，才能得到正確的應納稅所得額，據以計算企業(yè)所得稅。

總之，只要遵循《企業(yè)會計準則》和國家稅收有關規(guī)定，根據交易性金融資產的特點，把握總體要求，就能正確處理好交易性金融資產的會計和納稅事項。

參考文獻：