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序論：好文章的創(chuàng)作是一個不斷探索和完善的過程，我們?yōu)槟扑]十篇土地增值稅暫行條例范例，希望它們能助您一臂之力，提升您的閱讀品質(zhì)，帶來更深刻的閱讀感受。
稅務(wù)部門對土地使用權(quán)被收回（收購）作出征收土地增值稅決定的依據(jù)一般為：《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》（以下簡稱《土地增值稅條例》）第八條第二款規(guī)定，因國家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)免征土地增值稅?！吨腥A人民共和國土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》（以下簡稱《細(xì)則》）第十一條規(guī)定，因國家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)，是指因城市實施規(guī)劃、國家建設(shè)的需要而被政府批準(zhǔn)征用的房產(chǎn)或收回的土地使用權(quán)。財政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于土地增值稅若干問題的通知》（財稅〔2006〕21號）進(jìn)一步規(guī)定，因城市實施規(guī)劃而搬遷，是指因舊城改造或因企業(yè)污染、擾民（指產(chǎn)生過量廢氣、廢水、廢渣和噪音，使城市居民生活受到一定危害），而由政府或政府有關(guān)主管部門根據(jù)已審批通過的城市規(guī)劃確定進(jìn)行搬遷的情況；因國家建設(shè)的需要而搬遷，是指因?qū)嵤﹪鴦?wù)院、省級人民政府、國務(wù)院有關(guān)部委批準(zhǔn)的建設(shè)項目而進(jìn)行搬遷的情況。據(jù)此判斷，土地使用者若不是因上述國家建設(shè)需要而被收回（收購）土地使用權(quán)取得補(bǔ)償款（收購款）的，不屬于免征土地增值稅的情形，應(yīng)征土地增值稅。本文認(rèn)為，這種判定并不能成立，其理由有三：
1.征稅范圍必須由稅法規(guī)范作出明確規(guī)定，不能依免稅范圍推斷征稅范圍，因為在邏輯上是錯誤的，不符合免稅條件的交易、事項、財產(chǎn)或行為，只有在征稅范圍內(nèi)才成為課稅對象。以集合論的概念來表述，“征稅范圍”的絕對補(bǔ)集是“不征稅范圍”，即依據(jù)稅法規(guī)范不屬于征稅范圍的情形均屬不征稅范圍，“免稅范圍”相對于“征稅范圍”的相對補(bǔ)集是“應(yīng)稅范圍”，即依據(jù)稅法規(guī)范不屬于免稅范圍但屬于征稅范圍的情形屬于應(yīng)稅范圍，而“免稅范圍”的絕對補(bǔ)集是“不征稅范圍”和“應(yīng)稅范圍”的并集，即依據(jù)稅法規(guī)范不屬于免稅范圍的情形包括了不征稅范圍和應(yīng)稅范圍。因此，不能依據(jù)土地增值稅稅法規(guī)范的免稅條款判定土地增值稅的課稅對象，而應(yīng)依據(jù)其關(guān)于征稅范圍的條款判定其課稅對象。
2.《土地增值稅條例》第二條規(guī)定，轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人，應(yīng)當(dāng)依照條例繳納土地增值稅?！都?xì)則》第二條進(jìn)一步明確，條例所稱的轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)并取得收入，是指以出售或者其他方式有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為。據(jù)此可知，有償轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的行為是土地增值稅的征稅范圍。不屬于轉(zhuǎn)讓的行為，則不在征稅范圍。何為轉(zhuǎn)讓？《土地增值稅條例》、《細(xì)則》及相關(guān)的土地增值稅規(guī)范性文件未有明確規(guī)定，對此應(yīng)作系統(tǒng)解釋。系統(tǒng)解釋，是指將法律條文放在整部法律乃至整個法律體系中，聯(lián)系該法律條文與其他法律條文的相互關(guān)系，解釋法律規(guī)范的內(nèi)容和意義?！吨腥A人民共和國城鎮(zhèn)國有土地使用權(quán)出讓和轉(zhuǎn)讓暫行條例》第十九條規(guī)定，土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓是指土地使用者將土地使用權(quán)再轉(zhuǎn)讓的行為。根據(jù)土地管理法和土地使用權(quán)條例的有關(guān)規(guī)定，國有土地使用權(quán)的流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)包括：（1）出讓，是指土地使用權(quán)從土地所有人即國家讓渡給土地使用權(quán)人；（2）轉(zhuǎn)讓，是指原土地使用權(quán)人將土地使用權(quán)讓渡給新土地使用權(quán)人；（3）終止，是指土地使用權(quán)從土地使用權(quán)人收歸土地所有人，有期滿交還、提前收回（收購）等情形。此外還有劃拔、出租、抵押、續(xù)期等，不再贅述。
一、土地增值稅政策演變
1993年12月13日，國務(wù)院《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》（從1994年1月1日起實施），該條例規(guī)定“轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人，應(yīng)當(dāng)依照本條例繳納土地增值稅”。1995年1月27日，財政部《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》。征收土地增值稅的目的之一是調(diào)節(jié)房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)增值收益，抑制房地產(chǎn)投機(jī)，但長期以來其一直是以按銷售收入一定比例預(yù)征的方式存在。2006年12月28日，國家稅務(wù)總局了《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（以下簡稱《通知》），要求從2007年2月1日起，對房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅項目進(jìn)行全面清算。之后的執(zhí)行情況并不好，尤其是我國實體經(jīng)濟(jì)受2008年國際金融危機(jī)顯著沖擊后，國家對房地產(chǎn)行業(yè)的態(tài)度發(fā)生了改變。
2009年我國房地產(chǎn)價格再次出現(xiàn)快速上漲，一些城市甚至是爆發(fā)性增長。2009年5月12日，國家稅務(wù)總局頒布《土地增值稅清算管理規(guī)程》（從2009年6月1日起施行），對土地增值稅清算的前期管理、清算受理、清算審核和核定征收等問題作出具體規(guī)定。該規(guī)程明確指出，納稅人符合下列條件之一的，必須進(jìn)行土地增值稅清算：房地產(chǎn)開發(fā)項目全部竣工、完成銷售的；整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開發(fā)項目的；直接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。另外，第十條規(guī)定，對符合以下條件之一的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求納稅人進(jìn)行土地增值稅清算：已竣工驗收的房地產(chǎn)開發(fā)項目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的；取得銷售（預(yù)售）許可證滿三年仍未銷售完畢的；納稅人申請注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的；?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市、計劃單列市）稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的其他情況。
2010年4月國家再次對房地產(chǎn)市場進(jìn)行調(diào)控。2010年5月25日國家稅務(wù)總局《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)土地增值稅征管工作的通知》（以下簡稱新《通知》），相比2006年的政策，主要從以下兩個方面提高了要求。第一，提高預(yù)征率，除保障性住房外，東部地區(qū)省份預(yù)征率不得低于2%，中部和東北地區(qū)省份不得低于1.5%，西部地區(qū)省份不得低于1%。第二，限制核定征收，首先是限定核定征收的使用，要求核定征收必須嚴(yán)格依照稅收法律法規(guī)規(guī)定的條件進(jìn)行；其次是為核定征收率設(shè)底線，對確需核定征收土地增值稅的，從嚴(yán)、從高確定核定征收率，核定征收率原則上不得低于5%。
從政策演變來看，國家對房地產(chǎn)行業(yè)的土地增值稅清算管理不斷加強(qiáng)，一些漏洞也逐漸彌補(bǔ)。值得一提的是征收方式的管理。2007年以來，一些地區(qū)較多使用核定征收的方法，新《通知》之后，核定征收逐漸減少。事實上，核定征收土地增值稅存在諸多弊端：核定征收率偏低，起不到抑制房地產(chǎn)投機(jī)和房價過快上漲的作用；改變了計稅依據(jù)，不但不能抑制房價過快上漲，反而可能助漲房價。
二、土地增值稅稅收籌劃策略
1、降低適用稅率
土地增值稅是以轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，減除法定扣除項目金額后的增值額作為計稅依據(jù)，并按照四級超率累進(jìn)稅率進(jìn)行征收。第一，增值額未超過扣除項目金額50%的部分，稅率為30%；第二，增值額超過扣除項目金額50%，未超過扣除項目金額100%的部分，稅率為40%；速算扣除系數(shù)為5%（應(yīng)納稅額＝增值額×適用稅率－扣除項目金額×速算扣除系數(shù)）；第三，增值額超過扣除項目金額100%，未超過扣除項目金額200%的部分，稅率為50%；速算扣除系數(shù)為15%；第四，增值額超過扣除項目金額200%的部分，稅率為60%；速算扣除系數(shù)為35%；第五，房地產(chǎn)企業(yè)建設(shè)普通住宅出售的，增值額未超過扣除金額20%的，免征土地增值稅。
降低適用稅率就要降低增值率，而降低增值率有兩種情況。首先，在扣除金額一定的情況下，通過降低收入來降低增值額。其次，在銷售收入一定的情況下，通過增加成本投入增加扣除金額，此時增值額不變，如果適用稅率下降，企業(yè)稅后利潤增加。
（1）利用國家對普通住宅的稅收優(yōu)惠?！吨腥A人民共和國土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》第十一條，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過本細(xì)則第七條（一）、（二）、（三）、（五）、（六）項扣除項目金額之和20%的，免征土地增值稅。因此對于屬于普通住宅的房地產(chǎn)項目，并且正常增值率僅略高于20%的臨界點，則可以通過適當(dāng)降低售價使增值率低于20%，獲得免稅待遇。同時，降價銷售也能促使企業(yè)加快銷售速度，節(jié)約貸款利息。舉例來說，如果該項目正常定價銷售收入是1.21億元，扣除項目總金額1億元，則增值額0.21億元，增值率21%，需按增值額的30%繳納增值稅，稅后利潤：0.21×（1-30%）=0.147億元?，F(xiàn)在如果少量降低售價，比如銷售收入降到1.19億元，增值率19%，可免征增值稅，增值額0.19億元就是凈利。當(dāng)然如果正常價格下增值率明顯高于20%，比如30%，稅后凈利0.21億元就高于免征的0.19億元。
（2）增加成本投入來降低增值率。典型的是裝修成本。2006年《國家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2006]187號）第四條第四點“房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)銷售已裝修的房屋，其裝修費(fèi)用可以計入房地產(chǎn)開發(fā)成本”，可以將原來毛坯房裝修后銷售，或者在市場接受的情況下，適當(dāng)提高裝修標(biāo)準(zhǔn)。由于裝修成本是由購房者承擔(dān)，因此房地產(chǎn)企業(yè)獲得的增值額沒有減少。更重要的是，裝修成本增加房地產(chǎn)開發(fā)成本后，在計算“財政部規(guī)定的扣除項目”時可以加計20%，使得扣除項目金額進(jìn)一步增加，導(dǎo)致作為增值稅稅基的增值額減少，而增值率進(jìn)一步下降。如果本來增值率在某個臨界位置，則會使該房地產(chǎn)項目適用的稅率下降一檔。此時企業(yè)增值稅負(fù)可能明顯下降，一個是作為稅基的增值額減少，這是確定的；二是適用稅率有可能下降。
舉例來說，假定某項目毛坯房計劃銷售9.6億元，扣除金額6億元，其中開發(fā)成本3億元，則增值率60%，應(yīng)納增值稅3.6×40%-6×5%=1.14億元；現(xiàn)增加1億元裝修費(fèi)改為精裝修房，裝修成本由購房者承擔(dān)，即銷售收入10.6億元，則扣除金額7.2億元，增值率47.22%，應(yīng)納增值稅1.02億元。
2、增加扣除金額
在查賬征收方式下，相關(guān)法規(guī)規(guī)定了一系列的扣除項目。在房地產(chǎn)企業(yè)銷售收入和成本投入確定（因而稅前利潤確定）的情況下，企業(yè)通過規(guī)范的會計處理，增加扣除金額，可以減少增值稅。
根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》，扣除項目包括如下幾項：取得土地使用權(quán)成本；開發(fā)成本；開發(fā)費(fèi)用，包括利息支出和其他開發(fā)費(fèi)用；與轉(zhuǎn)讓有關(guān)的稅金；財政部規(guī)定的其他扣除項目。取得土地使用權(quán)成本、開發(fā)成本是房地產(chǎn)開發(fā)的直接成本，前者比較簡單，而后者包括較多內(nèi)容：土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)、開發(fā)間接費(fèi)用，其中開發(fā)間接費(fèi)用是指直接組織、管理開發(fā)項目發(fā)生的費(fèi)用，包括工資、職工福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、勞動保護(hù)費(fèi)、周轉(zhuǎn)房攤銷等。開發(fā)費(fèi)用是間接費(fèi)用，是指與房地產(chǎn)開發(fā)項目有關(guān)的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財務(wù)費(fèi)用。按照《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》第七條第（三）點規(guī)定：“凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，按本條（一）、（二）項規(guī)定計算的金額之和的5%以內(nèi)計算扣除。凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按本條（一）、（二）項規(guī)定計算的金額之和的10%以內(nèi)計算扣除。”這里的（一）（二）指取得土地使用權(quán)成本和開發(fā)成本。
從上述規(guī)定來看，開發(fā)費(fèi)用與開發(fā)成本中的開發(fā)間接費(fèi)用有可能有交叉，可以通過更細(xì)致的會計處理來增加扣除項目。
（1）對利息費(fèi)用的處理。對開發(fā)費(fèi)用中的利息支出有三種處理情況：不能按房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，按5%計算；能按房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明，且利息支出未超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額，據(jù)實扣除；超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額時，則按該金額扣除。因此對于有大量借款的房地產(chǎn)企業(yè)，要權(quán)衡是據(jù)實扣除好還是按5%扣除好。關(guān)鍵是必須對能夠扣除的實際貸款利息支出與預(yù)先估計的（取得土地所支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本）×5%所計算出來的利息支出進(jìn)行比較。如果前者更大，就要選擇據(jù)實扣除，平時就應(yīng)該對貸款的利息支出詳細(xì)記錄，應(yīng)用合理的分?jǐn)偡椒ò阉鼫?zhǔn)確地分入各個項目中去，這樣也就避免了《條例》中對利息費(fèi)用比例的限制。
（2）其他開發(fā)費(fèi)用的籌劃。其他開發(fā)費(fèi)用（銷售費(fèi)用、管理費(fèi)）是有扣除比例限制的：如果利息能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偅瑒t按房地產(chǎn)項目直接成本（取得土地使用權(quán)成本+開發(fā)成本）的5%扣除；否則和財務(wù)費(fèi)用一起按直接成本的10%扣除。但如果能把一些開發(fā)費(fèi)用細(xì)化到具體房地產(chǎn)項目，進(jìn)入開發(fā)成本，則其扣除不受限制，并且在其他扣除項目中還可以加計扣除20%。
（3）費(fèi)用均分法。對于同時開發(fā)多個房地產(chǎn)項目的企業(yè)，不同項目因地價和房價等原因增值率不同，可能會加重企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。而開發(fā)企業(yè)對開發(fā)成本和開發(fā)費(fèi)用進(jìn)行必要調(diào)整，使得各處開發(fā)業(yè)務(wù)的增值率大致相同，可以節(jié)省稅款。
最有需要特別指出的是，納稅籌劃也是有成本的，因此稅務(wù)籌劃必須遵循成本效益原則，只有籌劃成本小于籌劃所得減稅收益時，該項籌劃方案才是合理的。
【參考文獻(xiàn)】
營業(yè)稅 根據(jù)2003年1月15日財政部、國家稅務(wù)總局下發(fā)的《關(guān)于營業(yè)稅若干政策問題的通知》（財稅[2003]16號）第三條第二十項之規(guī)定，營業(yè)額按照下面的方法計算。城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加。以上述營業(yè)稅額為計稅依據(jù)，分別按照5%(納稅人在縣城、鎮(zhèn)的)和3%的稅率征收城市維護(hù)建設(shè)稅和教育費(fèi)附加
土地增值稅 根據(jù)《土地增值稅暫行條例》規(guī)定，轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)的行為，以轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)取得的全部收入減去法定的扣除額后的余額為土地增值額，按照累進(jìn)稅率征收土地增值稅。
企業(yè)所得稅 企業(yè)所得稅要按照新企業(yè)所得稅法規(guī)定進(jìn)行繳納。
印花稅 印花稅要根據(jù)《中華人民共和國印花稅暫行條例》的規(guī)定執(zhí)行，按0.5‰的稅率征收印花稅。
（來源：文章屋網(wǎng) ）
甲房地產(chǎn)公司預(yù)售商鋪10 000平方米,成本1 200萬元,期間費(fèi)用150萬元,營銷部門提出兩個銷售方案。
方案一:正常銷售方案,即每平方米銷售價格為0.3萬元。
方案二:返租銷售方案,即每平方米銷售價格為0.4萬元,對已售商鋪返租三年,租金為1 000萬元,返租的租金用于抵扣客戶購房款。
下面對兩種方案的凈利潤進(jìn)行分析,以選擇最優(yōu)方案。
方案對比分析
(一)普通銷售方案:
1.主要業(yè)務(wù)收入為10 000×0.3=3 000萬元,主營業(yè)務(wù)成本為1 200萬元,期間費(fèi)用為150萬元。
2.應(yīng)繳稅金。
(1)營業(yè)稅:根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》的規(guī)定:轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)應(yīng)繳納營業(yè)稅,稅率為5%,營業(yè)稅為3 000×5%=150萬元。
(2)城市維護(hù)建設(shè)稅:根據(jù)《中華人民共和國城市維護(hù)建設(shè)稅暫行條例》的規(guī)定:繳納營業(yè)稅的同時應(yīng)繳納城建稅,城市的稅率為7%,城建稅為150×7%=10.5萬元。
(3)教育費(fèi)附加:根據(jù)《國務(wù)院關(guān)于修改〈征收教育費(fèi)附加的暫行規(guī)定〉的決定》:繳納營業(yè)稅的同時應(yīng)繳納教育費(fèi)附加,城市的稅率為3%,教育費(fèi)附加為150×3%=4.5萬元。
(4)土地增值稅:根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》規(guī)定:轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)應(yīng)繳納土地增值稅?？鄢~為1 200+165+1 200×30%=1 725萬元,增值額為3 000-1 725=1 275萬元,增值額與扣除額之比=1 275/1 725=74%,適用的稅率為40%,扣除系數(shù)為5%,土地增值稅為1 275×40%-1 725×5%=423.75萬元。
(5)企業(yè)所得稅:根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》規(guī)定:一般企業(yè)所得稅的稅率為25%。企業(yè)所得稅為(3 000-1 200-150-588.75)×25%=265.31萬元。
甲公司主營業(yè)務(wù)稅金為150+10.5+4.5+423.75=588.75萬元,企業(yè)所得稅為265.31萬元。
3.甲公司實現(xiàn)的凈利潤為3 000-1 200-150-588.75-265.31=795.94萬元。
(二)返租銷售方案:
1.甲公司主要業(yè)務(wù)收入為10 000×0.4=4 000萬元,主營業(yè)務(wù)成本為1 200萬元,期間費(fèi)用為150萬元。由于返租支付了1 000萬元的租金,因此甲公司其他業(yè)務(wù)支出為1 000萬元。
2.應(yīng)繳稅金。
(1)營業(yè)稅:根據(jù)《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例》的規(guī)定:轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)應(yīng)繳納營業(yè)稅,稅率為5%,營業(yè)稅為4 000×5%=200萬元。
(2)城市維護(hù)建設(shè)稅:根據(jù)《中華人民共和國城市維護(hù)建設(shè)稅暫行條例》的規(guī)定:繳納營業(yè)稅的同時應(yīng)繳納城建稅,城市的稅率為7%,城建稅為200×7%=14萬元。
(3)教育費(fèi)附加:根據(jù)《國務(wù)院關(guān)于修改〈征收教育費(fèi)附加的暫行規(guī)定〉的決定》:繳納營業(yè)稅的同時應(yīng)繳納教育費(fèi)附加,城市的稅率為3%,教育費(fèi)附加為200×3%=6萬元。
(4)土地增值稅:根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》規(guī)定:轉(zhuǎn)讓不動產(chǎn)應(yīng)繳納土地增值稅?？鄢~為1 200+220+1 200×30%=1 780萬元,增值額為4 000-1 780=2 220萬元,增值額與扣除額之比為2 220/1 780=125%,適用的稅率為50%,扣除系數(shù)為15%,土地增值稅為2 220×50%-1 780×15%=843萬元。
(5)企業(yè)所得稅:根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》規(guī)定:一般企業(yè)所得稅的稅率為25%。企業(yè)所得稅為(4 000-1 200-150-1 063-1 000)×25%=146.75萬元。
甲公司主營業(yè)務(wù)稅金為200+14+6+843=1 063萬元,企業(yè)所得稅為146.75萬元。
3.甲公司實現(xiàn)的凈利潤為4 000-1 200-150-1 000-1 063-146.75=440.25(萬元)。
(三)兩種銷售方案對比分析:
返租銷售方案比正常銷售方案凈利潤減少:795.94-440.25=355.69萬元。
返租銷售方案與正常銷售方案差異進(jìn)行分析如下:
1.主營業(yè)務(wù)收入與其他業(yè)務(wù)支出分別相差1 000萬元,但方向相反,正好相互沖抵持平,不影響凈利潤。
2.營業(yè)稅及其附加的差異為220-165=55萬元。
3.土地增值稅的差異為843-432.75=419.25萬元。
4.企業(yè)所得稅的差異為146.75-265.31=-118.56萬元。
差異合計為355.69萬元。
主營業(yè)務(wù)收入與其他業(yè)務(wù)支出的差異分別為正負(fù)1 000萬元,這個差異是“返租銷售”方案設(shè)計時為抵減支付租金而提高的售價,兩者剛好相抵。因此,兩種方案凈利潤存在的差異是由營業(yè)稅及附加、土地增值稅和企業(yè)所得稅的差異帶來的,返租銷售比普通銷售要多支付355.69萬元的稅金,其余各項指標(biāo)對凈利潤沒有影響,返租銷售的利潤就減少了355.69萬元。
兩種銷售方案對比分析如下:
單位:萬元
-------------------------------------------------------
50以下 30 增值額×30%
50-100 40 增值額×40%-扣除項目金額×5%
100-200 50 增值額×50%-扣除項目金額×15%
200以上 60 增值額×60%-扣除項目金額×35%
1、確認(rèn)收入金額扣除項目，計算增值額：（收入–扣除項目）；
2、增值率：增值額/扣除項目金額；
3、依據(jù)增值率，確定稅率、扣除系數(shù)，計算土地增值稅稅款，應(yīng)交土地增值稅=增值額×稅率－扣除項目金額×速算扣除系數(shù)。
4、土地增值稅必須分項目、分類計算?！吨腥A人民共和國土地增值稅暫行條例》第八條規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20%的，免征土地增值稅。
（來源：文章屋網(wǎng) ）
房地產(chǎn)開發(fā)行業(yè)具有投資資金多、周期長、風(fēng)險大、利潤高的特點。土地增值稅作為流轉(zhuǎn)稅的一種,在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅費(fèi)中占有相當(dāng)大的比重。當(dāng)前,國際金融動蕩、國內(nèi)經(jīng)濟(jì)不穩(wěn)定,政府亦加強(qiáng)了對房地產(chǎn)業(yè)的宏觀調(diào)控,房地產(chǎn)企業(yè)如何在不利環(huán)境下,整合現(xiàn)有資源,籌劃土地增值稅,減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān),為企業(yè)爭取最大的現(xiàn)金流,顯得尤為重要。筆者擬就相關(guān)問題做一探討。
一、土地增值稅的有關(guān)概念
根據(jù)國務(wù)院頒布的《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》(以下簡稱條例)規(guī)定,土地增值稅是對轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人,就其轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額征收的一種稅。房地產(chǎn)增值額為納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入,減除規(guī)定的扣除項目金額后的余額。應(yīng)納土地增值稅額等于增值額乘以適用稅率。在稅率方面,土地增值稅的稅率為四級超額累進(jìn)稅率.即增值額未超過扣除項目金額的50%,稅率為30%;增值額超過項目金額的50%未超過100%,稅率為40%;增值額超過項目金額的1O0%,未超過200%,稅率為50%;增值額超過項目金額的200%以上,稅率為60%。由此可見,土地增值稅是流轉(zhuǎn)稅的一種。通過調(diào)整房地產(chǎn)的收入額和扣除項目金額,可以影響增值額和增值稅率,進(jìn)而影響土地增值稅的大小。
二、轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得收入的籌劃
關(guān)于土地增值稅的收入額,條例中做了比較明確的規(guī)定。比如,條例指出,納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入,包括貨幣收入、實物收入和其他收入在內(nèi)的全部價款及有關(guān)經(jīng)濟(jì)利益,不允許從中減除任何成本費(fèi)用。對取得的實物收入,要按收入的市場價格換算成貨幣收入。對取得的無形資產(chǎn)收入,要進(jìn)行專門的評估.在確定其價值后折算成貨幣收入等等。故轉(zhuǎn)讓收入的大小與成本費(fèi)用的確認(rèn)沒有任何關(guān)系,但是實務(wù)上,房地產(chǎn)企業(yè)可以利用合同拆分的方式,也就是在銷售轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)時,將可以分開單獨(dú)處理的部分從整個房地產(chǎn)中分離,分別簽訂合同,從而減少轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入。舉例如下:
假定某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)準(zhǔn)備開發(fā)一幢帶裝修的寫字樓。預(yù)計裝修過的寫字樓市場價值是2000萬元(含500萬元裝修費(fèi))。如果該企業(yè)和購買者分兩次簽訂合同。在毛胚房建成后先簽訂1500萬元的房屋買賣合同,等裝修時再簽500萬元的裝修合同,則該房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)只就第一份合同上注明的金額1500萬元繳納土地增值稅,而第二份合同上注明的金額500萬元屬于裝修合同,是營業(yè)稅征稅范圍,不用計征土地增值稅。這樣就使得納稅人計算土地增值稅的收入額減少,達(dá)到了降低稅負(fù)的目的。
三、土地增值稅扣除項目的籌劃
關(guān)于土地增值稅的扣除項目,條例及其實施細(xì)則中做了詳細(xì)說明,包括取得土地使用權(quán)時所支付的金額;土地開發(fā)成本、費(fèi)用;建房及配套設(shè)施的成本、費(fèi)用,或者舊房及建筑物的評估價格;與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金;財政部規(guī)定的其他扣除項目等。故可以根據(jù)扣除項目的類別不同,分別進(jìn)行如下籌劃。
1、增加成本的籌劃
第一、利用成本費(fèi)用的可轉(zhuǎn)化性。房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用即期間費(fèi)用(管理費(fèi)用、經(jīng)營費(fèi)用、財務(wù)費(fèi)用)不能全部據(jù)實扣除,而是按一定比例限額扣除。由于現(xiàn)行的會計準(zhǔn)則對期間費(fèi)用和工程項目的“開發(fā)費(fèi)用”并無嚴(yán)格界定。因此,企業(yè)可以通過事前的籌劃,把可以轉(zhuǎn)移的開發(fā)費(fèi)用合理轉(zhuǎn)移到開發(fā)成本中,則可以加大扣除項目金額,減少應(yīng)繳納的土地增值稅。例如.企業(yè)人員的工資、福利費(fèi)、辦公費(fèi)、差旅費(fèi)、業(yè)務(wù)招待費(fèi)等都屬于期間費(fèi)用的開支范圍,它的實際發(fā)生數(shù)對土地增值稅的計算沒有任何意義,但如果這些費(fèi)用是屬于房地產(chǎn)開發(fā)項目人員所發(fā)生的,則可以分?jǐn)偟椒康禺a(chǎn)開發(fā)成本中去,在計算土地增值稅時準(zhǔn)予扣除。這樣,期間費(fèi)用的減少不影響房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用和扣除,而房地產(chǎn)的開發(fā)成本卻增加了,降低了增值額,從而使應(yīng)納的土地增值稅減少。
第二、利用費(fèi)用均分進(jìn)行籌劃。不同地方開發(fā)成本因為地價或其他原因而不同,一些地方的房產(chǎn)開發(fā)銷售后的增值率較高,而有的房產(chǎn)增值率較低,這種不均勻的狀態(tài)會加重企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。對于同時在幾處進(jìn)行房地產(chǎn)的開發(fā)業(yè)務(wù)的企業(yè),可以利用費(fèi)用均分進(jìn)行籌劃。也就是通過事先對開發(fā)成本進(jìn)行必要的調(diào)整,平均費(fèi)用分?jǐn)倎淼咒N增值額,使得各處開發(fā)業(yè)務(wù)的增值率大致相當(dāng),從而節(jié)省稅款。如果結(jié)合其他籌劃方法,使增值率剛好在某一臨界點以下,則節(jié)稅效果更好。
2、借款利息扣除方法的籌劃
稅法規(guī)定,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)借款利息的扣除,有兩種方式:一種是納稅人能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偫⒅С?并能提供金融機(jī)構(gòu)的貸款證明的,可扣除的房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用為:利息+(取得土地使用權(quán)所支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本)×5%以內(nèi);另一種是如果納稅人不能按照轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偫⒅С?或不能夠提供金融機(jī)構(gòu)貸款證明的,可扣除的房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用為:(取得土地使用權(quán)所支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本)×1O%以內(nèi)。這兩種利息扣除方法的差額=利息一(取得土地使用權(quán)所支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本)×5% 。故當(dāng)利息>(取得土地使用權(quán)所支付的金額+房地產(chǎn)開發(fā)成本)×5%時,企業(yè)應(yīng)采用第一種方法;當(dāng)利息
3、利用“代收費(fèi)用計價”的籌劃
根據(jù)財稅[1995]48號規(guī)定,對于房地產(chǎn)企業(yè)在銷售不動產(chǎn)時,代其他部門收取的城建配套費(fèi)、維修基金等費(fèi)用,可以并入房價,也可以在房價之外單獨(dú)核算。如果代收費(fèi)用并入房價并且向購買方一并收取的,則代收費(fèi)用計入房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收人計稅。在代收費(fèi)用支付時可以作為扣除項目金額予以扣除。若代收費(fèi)用未計入房價中,而是在房價之外單獨(dú)收取的,可以不作為轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入。雖然與代收費(fèi)用的單獨(dú)核算相比,并入房價核算不會影響銷售房產(chǎn)的增值額。但是,由于代收費(fèi)用的存在,并入房價核算在房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)的扣除數(shù)比單獨(dú)核算更高,使得轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的增值率降低,減少土地增值稅。
四、利用其他稅收優(yōu)惠政策的籌劃
除了直接減少分散收入、增加成本費(fèi)用扣除金額外,企業(yè)還可以直接利用其他稅收優(yōu)惠政策進(jìn)行土地增值稅的籌劃,具體有:
1、房地產(chǎn)代建
房地產(chǎn)的代建行為是指房地產(chǎn)開發(fā)公司代客戶進(jìn)行房地產(chǎn)的開發(fā),開發(fā)完成后向客戶收取代建收入的行為。按稅法規(guī)定,代建行為繳納營業(yè)稅,不繳土地增值稅。房地產(chǎn)開發(fā)公司可以利用這種建房方式,在開發(fā)之初確定最終用戶,實行定向開發(fā),就可以減輕稅負(fù)。具體可由房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)以客戶名義取得土地使用權(quán)和購買各種材料設(shè)備,也可以通過協(xié)商由客戶自己購買和取得。
2、合作建房
稅法規(guī)定,對于一方出地,一方出資金,雙方合作建房,建成后按比例分房自用的,暫免繳納土地增值稅;建成后轉(zhuǎn)讓的,應(yīng)繳納土地增值稅。如房地產(chǎn)開發(fā)公司擁有一塊土地,擬與其他公司合作建造寫字樓,資金由其他公司提供,建成后按比例分房。對房地產(chǎn)開發(fā)公司而言,作為辦公用房自用,則不用繳納土地增值稅。
3、利用土地增值稅“起征點”優(yōu)惠政策進(jìn)行籌劃
現(xiàn)行稅法規(guī)定,納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售,增值額未超過扣除項目金額20%的免繳土地增值稅;超過20%,就全額征稅。故企業(yè)可以考慮通過合理設(shè)置價格,使得增長率在20%以下,達(dá)到免繳土地增值稅的目的。
總之,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅籌劃是一項具有前瞻性、綜合性、技術(shù)性的工作,在籌劃時要綜合考慮成本、收益的各個方面,以便減輕企業(yè)稅收負(fù)擔(dān),實現(xiàn)長期、健康、穩(wěn)定的發(fā)展。
參考文獻(xiàn):
[1]中華人民共和國國務(wù)院.中華人民共和國土地增值稅暫行條例[Z].1993.
[2]中華人民共和國財政部.中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細(xì)則[Z].1995
[3]周菊萍.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)新形勢下的納稅籌劃[J]審計與理財.2007;5
Abstract: the land value added tax is imposed to standardize land market transaction order, curb real estate speculation ticket set a tax, currently a lawyer to question 29 land value-added tax in arrears for at least 64 billion yuan of listed companies lead the market. So the land value-added tax on land value added tax levied by the various regulations and conditions, a method, and the duty of a formula how sure is worth us to study, this paper studied the land value-added tax in our country duty based on file parsing, regulations, methods, accounting, puts forward some Suggestions on how to better handle the tax, land value-added tax payment and liquidation.
Key words: land value-added tax; Policy; Liquidation; Accounting work
中圖分類號：F810.42文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A文章編號：2095-2104(2013)
近年來關(guān)于土地增值稅的征收和清算問題引起了人們廣泛的關(guān)注，特別是今年北京律師李勁松質(zhì)疑29家上市公司拖欠土地增值稅640億元引起市場嘩然。土地增值稅總額為何有如此高的欠交數(shù)。通過下列分析和探討讓大家來認(rèn)識一下該稅種。
一、什么是土地增值稅？它的征收范圍如何規(guī)定？
根據(jù)國稅函（1995）110號文件，土地增值稅是以納稅人轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物（以下簡稱轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)）所取得的增值額為征稅對象，依照規(guī)定稅率征收的一種稅。國務(wù)院在1993年12月13日了《中華人民共各國土地增值稅暫行條例》財政部于1995年1月27日頒布了《中華人民共和國的土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》。土地增值稅從199年1月1日起在全國開征。
根據(jù)《條例》的規(guī)定，凡轉(zhuǎn)讓國有土地位用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入的行為都應(yīng)繳納土地增值稅。這樣界定有三層含意：一是土地增值稅僅對轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)的征收，對轉(zhuǎn)讓集體土地使用權(quán)的不征稅。這是因為，根據(jù)《中華人民共和國土地管理法》的規(guī)定，國家為了公共利益，可以依照法律規(guī)定對集體土地實行征用，依法被征用后的土地屬于國家所有。未經(jīng)國家征用的集體土地不得轉(zhuǎn)讓。如要自行轉(zhuǎn)讓是一種違法行為。對這種違法行為應(yīng)由有關(guān)部門依照相關(guān)法律來處理，而不應(yīng)納入土地增值稅的征稅范圍。二是只對轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)征收土地增值稅，不轉(zhuǎn)讓的不征稅。如房地產(chǎn)的出租，雖然取得了收入，但沒有發(fā)生房地產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)讓，不應(yīng)屬于土地增值稅的征收范圍。三是對轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)并取得收入的征稅，對發(fā)生轉(zhuǎn)讓行為，而未取得收入的不征稅。如通過繼承、贈與方式轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的，雖然發(fā)生了轉(zhuǎn)讓行為，但未取得收入，就不能征收土地增值稅。
二、土地增值稅的計算方法
土地增值稅實行四級超率累進(jìn)稅率：
增值額未超過扣除項目金額50%的部分，稅率為30%。
增值額超過扣除項目金額50%，未超過扣除項目金額100%的部分，稅率為40%。
增值額超過扣除項目金額100%，未超過扣除項目金額200%的部分，稅率為50%。
增值額超過扣除項目金額200%，稅率為60%。
計算土地增值稅的公式：應(yīng)納土地增值稅=增值額*稅率
三、土地增值稅清算時增值額計算的關(guān)鍵（以房地產(chǎn)開發(fā)公司新建造房屋為例）
“增值額”為納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入減除扣除項目金額后的余額。
（一）納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的收入包括貨幣收入、實物收入和其它收入。房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓銷售收入金額的確定，有以下幾點值得特別關(guān)注：
納稅人因轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收取的違約金、滯納金、賠償金、分期付款（延期付款）利息以及其他經(jīng)濟(jì)利益，應(yīng)當(dāng)確訂為收入。因房地產(chǎn)購買方違約，導(dǎo)致房地產(chǎn)未能轉(zhuǎn)讓，轉(zhuǎn)讓方收取的該項違約金不作為與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益，不確認(rèn)為房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓收入。
根據(jù)國稅發(fā)（2009）31號第七條規(guī)定，企業(yè)將開發(fā)產(chǎn)品用于捐贈、贊助、職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務(wù)、換取其他企事業(yè)單位和個人的非貨幣性資產(chǎn)等行為，應(yīng)視同銷售，于開發(fā)產(chǎn)品所有權(quán)或使用權(quán)轉(zhuǎn)移，或?qū)嶋H取得利益權(quán)利時確認(rèn)收入（或利潤）的實現(xiàn)。其收入按下列方法和順序確認(rèn)：按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產(chǎn)的平均價格確定；由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)參照當(dāng)?shù)禺?dāng)年、同類房地產(chǎn)的市場價格或評估價值確定。
關(guān)于地下車位或車庫的收入確認(rèn)原則：各地稅務(wù)機(jī)關(guān)的處理方法有所不同。國家稅務(wù)總局答復(fù)無產(chǎn)權(quán)的車庫，其收入是屬于租賃收入，不交增值稅，同時其成本也不得扣除。江蘇省關(guān)于地下車位的規(guī)定分三種：1）是人防工程，是以人防部門規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)建造的，不得進(jìn)行轉(zhuǎn)讓的，應(yīng)作為配套設(shè)施，扣除發(fā)生的成本費(fèi)用；2）無產(chǎn)權(quán)的地下車位，不確認(rèn)收入，也不扣除相關(guān)成本費(fèi)用；3）有產(chǎn)權(quán)的地下車位，兩證齊全、可有償轉(zhuǎn)讓的車位，清算時，按已轉(zhuǎn)讓部分確認(rèn)收入，并扣除相應(yīng)的成本、費(fèi)用。
售后返租確認(rèn)收入：房地產(chǎn)開發(fā)公司銷售不動產(chǎn)，采取優(yōu)惠方式要求購房者無償或低價將不動產(chǎn)交給開發(fā)公司使用若干年，其實質(zhì)是優(yōu)先取得了購房者的不動產(chǎn)的使用權(quán)，即取得了其它經(jīng)濟(jì)利益。稅務(wù)機(jī)關(guān)可按“一定期限內(nèi)房地產(chǎn)企業(yè)實際取得的使用收益，如對外轉(zhuǎn)租取得的租金等來測算或者按照同一區(qū)位相似樓盤的其它房產(chǎn)銷售價格確認(rèn)銷售價格，如果還不能確定銷售價格應(yīng)按相關(guān)稅收政策規(guī)定執(zhí)行，判斷房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格偏低又無正當(dāng)理由，應(yīng)采用評估或其它合理的方法確定轉(zhuǎn)讓收入。
對于轉(zhuǎn)讓價格明顯偏低又無正當(dāng)理由時（根據(jù)蘇地稅規(guī)（2012）1號關(guān)于土地增值稅有關(guān)業(yè)務(wù)問題的公告：納稅人申報的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)讓價格低于同期同類房地產(chǎn)平均銷售價格10%的）稅務(wù)機(jī)關(guān)可按照下列原則處理：
采集同一企業(yè)銷售日當(dāng)月同類房地產(chǎn)銷售價格，如不存在當(dāng)月，可采集同一企業(yè)銷售日前后3個月內(nèi)的同類房地產(chǎn)銷售價格，如不存在前后3個月內(nèi)的銷售價格的，可采集相同或近似地段其它企業(yè)銷售日當(dāng)月或前后3個月內(nèi)的同類房地產(chǎn)銷售價格。
委托有資質(zhì)的房地產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)評定交易價，按房地產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)評定的價格確認(rèn)轉(zhuǎn)讓收入。
（二）扣除項目金額包括土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)、開發(fā)間接費(fèi)?？鄢椖拷痤~的的確定需關(guān)注以下幾點
公共配套設(shè)施成本費(fèi)用的扣除：房地產(chǎn)開發(fā)建造的各項公共配套設(shè)施，建成后移交給全體業(yè)主或無償移交給政府、公共事業(yè)單位用于非營利性社會公共事業(yè)的，準(zhǔn)予扣除相關(guān)成本、費(fèi)用；未移交的，不得扣除相關(guān)成本、費(fèi)用。項目規(guī)劃范圍之外的，其開發(fā)成本、費(fèi)用一律不得扣除。
人防工程的使用權(quán)和收益權(quán)未無償移交給全體業(yè)主，其相關(guān)成本、費(fèi)用不予扣除。根據(jù)財稅字（1995）48號《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅一些具體問題規(guī)定的通知》第六條規(guī)定：市政公用基礎(chǔ)設(shè)施配套費(fèi)、人防工程異地建設(shè)費(fèi)不得加計扣除，也不作為房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用扣除的計算基數(shù)。
修裝飾費(fèi)用的扣除：以建筑物或構(gòu)筑物為載體，移動后會引起性質(zhì)、形狀改變或者功能受損的裝修裝飾物支出，可以作為開發(fā)成本計算扣除。上述之外的其他裝修裝飾費(fèi)用支出，一律不得作為開發(fā)成本扣除。
售樓處的裝修裝飾費(fèi)分三種情況：第一種情況，售樓處使用的是房開公司自行開發(fā)的產(chǎn)品，則裝修裝飾費(fèi)可以列入開發(fā)成本；第二種情況是售樓處是臨時建筑，則裝修裝飾費(fèi)應(yīng)計入房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，不得計入開發(fā)成本；第三種情況售樓處是租賃房屋，則裝修裝飾費(fèi)作為營銷設(shè)施的裝修費(fèi)用，應(yīng)計入房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用。
房開企業(yè)未支付的質(zhì)量保證金扣除：根據(jù)國稅函（2010）220號房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在工程竣工驗收后，根據(jù)合同約定，扣留建筑安裝施工企業(yè)一定比例的工程款，作為開發(fā)項目的質(zhì)量保證金，在計算土地增值稅時，建筑安裝施工企業(yè)就質(zhì)量保證金對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開具發(fā)票的，按發(fā)票所載金額予以扣除；未開具發(fā)票的，扣留的質(zhì)保金不得計算扣除。
開發(fā)間接費(fèi)用的扣除：根據(jù)國稅發(fā)（2009）91號《土地增值稅清算管理規(guī)程》開發(fā)間接費(fèi)用是指直接組織、管理開發(fā)項目發(fā)生的費(fèi)用，包括工資、職工福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、勞動保護(hù)費(fèi)、周轉(zhuǎn)房攤銷等。開發(fā)間接費(fèi)用在開發(fā)項目初期開始?xì)w集，以便于后期土地增值稅的清算。
土地使用權(quán)所支付費(fèi)用的扣除：蘇地稅規(guī)（2012）1號規(guī)定：納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價款，在計算土地增值稅時，應(yīng)以納稅人實際支付的土地出讓金減去因受讓該宗土地，政府以各種形式支付給納稅人的經(jīng)濟(jì)利益后予以確認(rèn)。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)支付的土地閑置費(fèi)也不得扣除。
政府性基金和行政事業(yè)性收費(fèi)的扣除：根據(jù)蘇地稅規(guī)（2012）1號規(guī)定企業(yè)建造房屋建筑物時特有的費(fèi)用和基金，按其是否與開發(fā)建造活動相關(guān)的原則進(jìn)行劃分。凡與開發(fā)活動直接相關(guān)，且可直接計入或分配計入開發(fā)對象的，允許計入開發(fā)成本；反之，則應(yīng)計入開發(fā)費(fèi)用。對企業(yè)非建造房屋建筑物時特有的費(fèi)用和基金，應(yīng)計入開發(fā)費(fèi)用。允許計入開發(fā)成本的費(fèi)用、基金，如果是在開發(fā)項目竣工驗收之后發(fā)生的，則也應(yīng)計入開發(fā)費(fèi)用。
在土地增值稅清算中，所有扣除項目金額中所歸集的各項成本和費(fèi)用，必須是實際發(fā)生才能扣除。如預(yù)提費(fèi)用在土地增值稅清算中就不得扣除。
四、土地增值稅帳務(wù)處理
根據(jù)財會字（1995）15號文件，對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)交納土地增值稅有關(guān)的會計處理如下：
一）交納土地增值稅的企業(yè)應(yīng)在“應(yīng)交稅金”科目下增設(shè)“應(yīng)交土地增值稅”明細(xì)科目進(jìn)行核算。
二）轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上建筑物及其附著物并取得收入的企業(yè)，按規(guī)定計算出應(yīng)交納的土地增值稅，主營房地產(chǎn)業(yè)務(wù)的企業(yè)，應(yīng)由當(dāng)期營業(yè)收入負(fù)擔(dān)的土地增值稅，借記“經(jīng)營稅金及附加”（房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)）、“經(jīng)營稅金”（外商投資房地產(chǎn)企業(yè)）、“營業(yè)稅金及附加”（股份制試點企業(yè)）、“營業(yè)稅金”（對外經(jīng)濟(jì)合作企業(yè)）等科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交土地增值稅”科目。
三）企業(yè)交納土地增值稅時，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交土地增值稅”科目，貸記“銀行存款”等科目。
四）企業(yè)在項目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，按稅法規(guī)定預(yù)交的土地增值稅，借記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交土地增值稅”科目，貸記“銀行存款”等科目；待該房地產(chǎn)營業(yè)收入實現(xiàn)時，再按本規(guī)定第二條規(guī)定進(jìn)行會計處理；該項目全部竣工、辦理結(jié)算后進(jìn)行清算，收到退回多交的土地增值稅，借記“銀行存款”等科目，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交土地增值稅”科目。補(bǔ)交的土地增值稅作相反的會計分錄。
預(yù)交土地增值稅的企業(yè)，“應(yīng)交稅金——應(yīng)交土地增值稅”科目的借方余額包括預(yù)交的土地增值稅。
五）為了提供土地增值稅的計算依據(jù)，企業(yè)應(yīng)將取得土地使用權(quán)時所支付的金額、開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的成本、費(fèi)用等，在有關(guān)會計科目或備查簿中詳細(xì)登記。
參考文獻(xiàn)：
《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》 國務(wù)院 1993
《中華人民共和國的土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》財政部 1995
財稅字（1995）61號 財政部 國家稅務(wù)總局 國家國有資產(chǎn)管理局《關(guān)于轉(zhuǎn)讓國有房地產(chǎn)征收土地增值稅中有關(guān)房地產(chǎn)價格評估問題的通知》。
國稅函發(fā)（1995）110號 國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)《土地增值稅宣傳提綱》的通知。
財會字（1995）15號 財政部《關(guān)于印發(fā)企業(yè)繳納土地增值稅會計處理規(guī)定的通知》
國稅發(fā)（2006）187號 國家稅務(wù)總局《關(guān)于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問題的通知》。
由于經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，人們?yōu)榱税簿訕窐I(yè)，個人財富主要集中在住房方面。隨著萬眾創(chuàng)新和大眾創(chuàng)業(yè)，一部分創(chuàng)業(yè)人士將住房投資入股。
一、個人住房股權(quán)投資的涉稅問題
1.個人交易環(huán)節(jié)涉及的稅種
個人住房投資入股在稅法上視同銷售，涉及的稅種主要包括：
（1）增值稅
假設(shè)深圳市居民個人股東擁有住房，建筑面積120平米， 購買時間為2016年4月30日前，持有時間不足2年，價值500萬元；按照深圳市目前的租售比，月租金在8000元，以此進(jìn)行演算。根據(jù)《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推行營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》財稅[2016]36號文件，個人將購買不足2年的住房對外銷售的，按5%的征收率全額繳納增值稅；個人將購買2年以上（含2年）的普通住房對外銷售的，免征增值稅。對北上廣深四城市，規(guī)定個人將購買不足2年的住房對外銷售的，按照5%的征收率全額繳納增值稅；個人將購買2年以上（含兩年）的非普通住房對外銷售的，以銷售收入減去購買住房價款后的差額按照5%的征收率繳納增值稅；個人將購買2年以上（含2年）的普通住房對外銷售的，免征增值稅。鑒于此住房不足兩年，需繳納增值稅238，095.24元（=5，000，000.00元/1.05×5%）
（2）附加稅種及印花稅
如城建稅7%、教育費(fèi)附加3%、地方教育附加2%和印花稅0.05%。需繳納附加稅種及印花稅30，952.38元[=238，095.24元×（7%+3%+2%）+5，000，000.00元/1.05×0.05%]
（3）個人所得稅
稅率是1%（房產(chǎn)證滿5年并且是唯一住房的可以免除）；房屋滿5年但不是首套房，個人所得稅1%也要繳納。需要繳納個人所得稅47，619.05元（=5，000，000.00元/1.05×1%）。此外，被投資公司需要根據(jù)評估價格繳納3%契稅及0.05%的印花稅。需繳納契稅及印花稅145，238.10元（=5，000，000.00元/1.05×3%+5，000，000.00元/1.05×0.05%）。
此交易環(huán)節(jié)繳納增值稅、城建稅、教育費(fèi)附加、地方教育附加、契稅和印花稅等共計461，877.77元。
2.被投資公司持有環(huán)節(jié)涉及的稅種
假設(shè)該公司的經(jīng)營期限是20年， 涉及的稅種主要包括：（1）房產(chǎn)稅，該公司經(jīng)營期限屆滿需繳納房產(chǎn)稅800，000.00元（=5，000，000.00元/1.05×70%×1.2%×20年）。（2）土地使用稅，土地級別每年每平米×土地使用面積（一般為建筑面積/樓房總層數(shù)）。假設(shè)該房產(chǎn)小區(qū)地塊容積率為4.0，地段屬于深圳市二級納稅等級即年每平米21元，該公司經(jīng)營期間應(yīng)繳納土地使用稅12600.00元=（120/4×21×20年）。（3）企業(yè)所得稅，被投資公司將個人股東投資的住房可以作為固定資產(chǎn)按20年提取折舊，抵減企業(yè)所得稅，即107142.86元 [=5，000，000.00元/1.05×（1-10%）/20×25%×20年]。（4）該公司在經(jīng)營期間持有房產(chǎn)在折舊費(fèi)用遞減企業(yè)所得稅后仍需繳納稅款705，457.14元（=800，000.00元+12，600.00元-107，142.86元）。
以上（1）和（2）合計該住房在個人股東出售給被投資公司及被投資公司經(jīng)營期間，共需繳納稅款1，167，334.91元（=461，877.77元+705，457.14元）。
二、個人住房出租的涉稅問題
個人住房出租涉及的稅種主要包括：
1.增值稅
根據(jù)《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于全面推行營業(yè)稅改征增值稅試點的通知》財稅[2016]36號文件，個人住房出租按5%的征收率減按1.5%計算繳納增值稅，個人出租住房月收入不超過3萬元的，2017年底之前可按規(guī)定享受免征增值稅政策。因此，每月8000元的租金無需申報繳納增值稅及相關(guān)附加稅種，稅率是萬分之五的印花稅可以忽略不計。
2.房產(chǎn)稅
2008年3月1日起，對個人出租住房不區(qū)分實際用途，均按出租收入4%的稅率征收房產(chǎn)稅，即每年應(yīng)繳納房產(chǎn)稅3，657.14=8，000/1.05×4%×12，被投資企業(yè)在20年的經(jīng)營期需繳納房產(chǎn)稅73，142.86元（相對于被投資公司持有該物業(yè)按余值繳納房產(chǎn)稅減少726，857.14元）。
3.個人所得稅
對個人按市場價格出租的居民住房取得的所得，2001年1月1日起暫減按10%的稅率征收個人所得稅。①每次（月）收入不超過4000元：應(yīng)納稅所得額=每次（月）收入額-準(zhǔn)予扣除項目-修繕費(fèi)用（800元為限）-800元；②每次（月）收入超過4000元：應(yīng)納稅所得額=〖每次（月）收入額-準(zhǔn)予扣除項目-修繕費(fèi)用（800元為限）〗×（1-20%）
在被投資公司經(jīng)營期間，個人股東應(yīng)繳納個人所得稅127，085.71元[=（8000/1.05-8000/1.05×20%-800）×10%×12個月×20年]
此外，被投資公司收到租金發(fā)票可以抵減企業(yè)所得稅，即=8000/1.05×25%×12個月×20年=457，142.86元，相對于被投資公司持有物業(yè)計提折舊抵減企業(yè)所得稅457，142.86元。個人股東將房產(chǎn)出租給被投資公司，個人股東所繳納的稅款房產(chǎn)稅及個人所得稅合計200，228.57元，相對于被投資公司取得租金發(fā)票抵減的企業(yè)所得稅457，142.86元，還節(jié)稅256，914.29元。
三、個人股東從被投資公司贖回住房的涉稅問題
如果個人財富獲得增長，需要從被投資公司贖回住房，相當(dāng)于被投資公司向個人出售住房，由于涉及關(guān)聯(lián)交易，還需要稅局指定的專業(yè)評估公司評估作價。假設(shè)該房產(chǎn)沒有增值，個人股東原價贖回，被投資公司需要繳納的稅種主要包括：
1.增值稅及附加和印花稅
由于該物業(yè)系2016年4月30前取得，仍然使用簡易征收辦法，不分持有物業(yè)年限，統(tǒng)一按照5%的征收率全額征收。被投資公司還需繳納增值稅238，095.24元（=5，000，000.00元/1.05×5%）
增值稅附加稅種及印花稅，需繳納附加稅種及印花稅30，952.38元[=238，095.24元×（7%+3%+2%）+5，000，000.00元/1.05×0.05%]
2.土地增值稅
根據(jù)《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》等規(guī)定的土地增值稅扣除項目涉及的增值稅進(jìn)項稅額，允許在銷項稅額中計算抵扣的，不計入扣除項目；不允許在銷項稅額中計算抵扣的，可以計入扣除項目。土地增值稅=增值額×稅率-扣除項目金額×速算扣除系數(shù)，土地增值稅納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入為不含稅收入。
（1）增值額=申報價-扣除項目金額
（2）扣除項目金額=原值+原契稅+遞增額（原值×遞增年數(shù)×5%）
（3）增值額/扣除項目金額≤50%，稅率為30%，速算扣除系數(shù)為0
50%
100%
200%
雖然個人股東按原價贖回該住房，但根據(jù)現(xiàn)行稅法規(guī)定，主管稅局對此交易的價格認(rèn)為明顯偏低，應(yīng)找有資質(zhì)的資產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)進(jìn)行評估，以評估價來確認(rèn)該筆交易是否繳納土地增值稅及計算應(yīng)繳納的土地增值稅額。
3.契稅
個人需要繳納契稅（面積在90平米一下并且是首套房的可以繳納1%，，面積在90平米以上144平米以下繳納1.5%，面積在144平米以上的需要繳納4%）及0.05%的印花稅。個人股東贖回該住房需繳納契稅及印花稅50，000.00元（=5，000，000.00元/1.05×1.5%+5，000，000.00元/1.05×0.05%）
四、個人住房股權(quán)投資和出租的籌劃建議
個人股東將住房進(jìn)行股權(quán)投資在交易環(huán)節(jié)和被投資公司經(jīng)營期間，個人股東及被投資公司需要繳納各種稅款1，167，334.91元；而個人股東僅將住房出租給被投資公司收取租金，被投資公司以此租金抵減納稅所得額，個人股東及被投資企業(yè)雙方還少繳納稅款256，914.29元；至此，個人住房股權(quán)投資和個人出租住房給被投資公司，綜合繳納稅款差異達(dá)到1，424，249.20元。
綜上所述，如果避免繳納轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)的契稅和土地增值稅、及每年繳納的房產(chǎn)稅、土地使用稅，還是個人持有物業(yè)出租較好。
參考文獻(xiàn)：
[1]《中華人民共和國企業(yè)所得稅法及實施條例》.
[2]《中華人民共和國企業(yè)房產(chǎn)稅暫行條例及實施細(xì)則》.
[3]《中華人民共和國增值稅暫行條例及實施細(xì)則》.
[4]《中華人民共和國土地使用稅暫行條例及實施細(xì)則》.
[5]《中華人民共和國土地增值稅暫行條例及實施細(xì)則》.
根據(jù)國家稅務(wù)總局國稅發(fā)〔20**〕187號通知規(guī)定：土地增值稅以國家有關(guān)部門審批的房地產(chǎn)開發(fā)項目為單位進(jìn)行清算，對于分期開發(fā)的項目，以分期項目為單位清算；開發(fā)項目中同時包含普通住宅和非普通住宅的，應(yīng)分別計算增值額。如果清算單位確定錯誤，計算出的增值額和應(yīng)繳土地增值稅額是不相同的。
二、關(guān)于土地增值稅的具體計算問題
在土地增值稅的具體計算中，扣除項目金額的確定是土地增值稅清算工作的難點，也是重點。
(一)基本計算公式
應(yīng)繳土地增值稅=增值額×適用稅率=(轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入-扣除項目金額)×適用稅率1.轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)收入包括：貨幣收入、實物收入和其他收入。
2.扣除項目金額包括：(1)取得土地使用權(quán)所支付的金額；(2)開發(fā)土地的成本、費(fèi)用；(3)新建房及配套設(shè)施的成本、費(fèi)用，或者舊房及建筑物的評估價格；(4)與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金；(5)財政部規(guī)定的其他扣除項目。
扣除項目具體為：
(1)取得土地使用權(quán)所支付的金額，是指納稅人為取得土地使用權(quán)所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用。
(2)開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施(簡稱房地產(chǎn)開發(fā))的成本，是指納稅人房地產(chǎn)開發(fā)項目實際發(fā)生的成本(以下簡稱房地產(chǎn)開發(fā)成本)，包括土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)、前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)、公共配套設(shè)施費(fèi)、開發(fā)間接費(fèi)用。
土地征用及拆遷補(bǔ)償費(fèi)，包括土地征用費(fèi)、耕地占用稅、勞動力安置費(fèi)及有關(guān)地上、地下附著物拆遷補(bǔ)償?shù)膬糁С?、安置動遷用房支出等。
前期工程費(fèi)，包括規(guī)劃、設(shè)計、項目可行性研究和水文、地質(zhì)、勘察、測繪、“三通一平”等支出。
建筑安裝工程費(fèi)，是指以出包方式支付給承包單位的建筑安裝工程費(fèi)，以自營方式發(fā)生的建筑安裝工程費(fèi)。
基礎(chǔ)設(shè)施費(fèi)，包括開發(fā)小區(qū)內(nèi)道路、供水、供電、供氣、排污、排洪、通訊、照明、環(huán)衛(wèi)、綠化等工程發(fā)生的支出。
公共配套設(shè)施費(fèi)，包括不能有償轉(zhuǎn)讓的開發(fā)小區(qū)內(nèi)公共配套設(shè)施發(fā)生的支出。
開發(fā)間接費(fèi)用，是指直接組織、管理開發(fā)項目發(fā)生的費(fèi)用，包括工資、職工福利費(fèi)、折舊費(fèi)、修理費(fèi)、辦公費(fèi)、水電費(fèi)、勞動保護(hù)費(fèi)、周轉(zhuǎn)房攤銷等。
(3)開發(fā)土地和新建房及配套設(shè)施的費(fèi)用(簡稱房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用)。是指與房地產(chǎn)開發(fā)項目有關(guān)的銷售費(fèi)用、管理費(fèi)用、財務(wù)費(fèi)用。
財務(wù)費(fèi)用中的利息支出，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，允許據(jù)實扣除，但最高不能超過按商業(yè)銀行同類同期貸款利率計算的金額。其他房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用，按(1)、(2)項規(guī)定計算的金額之和的5％以內(nèi)計算扣除。
凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，房地產(chǎn)開發(fā)費(fèi)用按(1)、(2)項規(guī)定計算的金額之和的10％以內(nèi)計算扣除。
(4)舊房及建筑物的評估價格，是指在轉(zhuǎn)讓已使用的房屋及建筑物時，由政府批準(zhǔn)設(shè)立的房地產(chǎn)評估機(jī)構(gòu)評定的重置成本價乘以成新度折扣率后的價格。評估價格須經(jīng)當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)。
(5)與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)有關(guān)的稅金，是指在轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)時繳納的營業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、印花稅。因轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)交納的教育費(fèi)附加，也可視同稅金予以扣除。
(6)根據(jù)條例第六條第(五)項“財政部規(guī)定的其他扣除項目”規(guī)定：對從事房地產(chǎn)開發(fā)的納稅人可按(1)、(2)項規(guī)定計算的金額之和加計20％的扣除。但這條規(guī)定不適用“對取得土地或房地產(chǎn)使用權(quán)后，未進(jìn)行開發(fā)即轉(zhuǎn)讓的”情形。國家稅務(wù)總局國稅函發(fā)[1995]110號第六點第（一）款規(guī)定：“對取得土地或房地產(chǎn)使用權(quán)后，未進(jìn)行開發(fā)即轉(zhuǎn)讓的，計算其增值額時，只允許扣除取得土地使用權(quán)時支付的地價款、交納的有關(guān)費(fèi)用，以及在轉(zhuǎn)讓環(huán)節(jié)繳納的稅金?！边@點在實際工作中要加以注意。
（二）簡便計算公式
實際工作中，用簡便計算公式計算土地增值稅額較方便。
1.增值額未超過扣除項目金額50％
土地增值稅稅額=增值額×30％
2.增值額超過扣除項目金額50％，未超過100％的土地增值稅稅額=增值額×40％—扣除項目金額×5％
3.增值額超過扣除項目金額100％，未超過200％的
土地增值稅稅額=增值額×50％－扣除項目金額×15％
4.增值額超過扣除項目金額200％
土地增值稅稅額=增值額×60％－扣除項目金額×35％
以上公式中的5％、15％、35％為速算扣除系數(shù)。
三、關(guān)于“起征點”問題
土地增值稅政策沒有起征點的提法，但細(xì)細(xì)分析其政策規(guī)定，對“普通標(biāo)準(zhǔn)住宅”和“轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)”實際有起征點。
《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》第八條規(guī)定：“納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項目金額的20%的，免征土地增值稅?！边@條規(guī)定，實際上確保了納稅人增值額在20%以內(nèi)是免征土地增值稅的，增值額超過扣除項目金額20%的應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計稅。但這條規(guī)定不適用于建造“非普通標(biāo)準(zhǔn)住宅”出售的情形，也不適用于“對取得土地或房地產(chǎn)使用權(quán)后，未進(jìn)行開發(fā)即轉(zhuǎn)讓”的情形。
四、關(guān)于“普通住宅”的標(biāo)準(zhǔn)問題
我認(rèn)為，關(guān)于“普通住宅”的標(biāo)準(zhǔn)，從20**年6月1日起按新標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行，之前應(yīng)按原標(biāo)準(zhǔn)執(zhí)行。具體執(zhí)行時以稅款所屬期對應(yīng)標(biāo)準(zhǔn)的適用政策執(zhí)行。
（一）原標(biāo)準(zhǔn)
自治區(qū)人民政府辦公廳桂政辦發(fā)[2000]47號文件規(guī)定：從2000年5月1日起，凡是在報建住房建設(shè)項目時，經(jīng)有關(guān)部門審批對其建設(shè)類別未確定為高級公寓、別墅、度假村的住房為普通住宅。
（二）新標(biāo)準(zhǔn)
國家稅務(wù)總局、財政部、建設(shè)部國稅發(fā)[20**]89號規(guī)定：20**年5月31日以前，各地要根據(jù)[20**]26號文件規(guī)定，公布本地區(qū)享受優(yōu)惠政策的普通住房標(biāo)準(zhǔn)，從20**年6月1日起執(zhí)行。
以欽州市為例。欽州市人民政府規(guī)定欽州市普通住房應(yīng)同時滿足以下條件：
1.住宅小區(qū)建筑容積率在1.0以上；
2.單套建筑面積在144平方米以下；
3.實際成交價格低于同級別土地住房平均交易價格的1.44倍以下。
五、關(guān)于同一項目既有普通住房又有非普通住房，如何分?jǐn)偣灿谐杀举M(fèi)用問題
對于房地產(chǎn)開發(fā)公司同一項目既有普通住房又有非普通住房，如何分?jǐn)偣灿谐杀举M(fèi)用，本人認(rèn)為應(yīng)分別按普通住房、非普通住房的建筑面積分?jǐn)偣灿谐杀举M(fèi)用，并分別計算扣除額計稅。統(tǒng)一共有成本費(fèi)用的分?jǐn)偡椒ê苡斜匾?，它可以減少征納雙方的矛盾，平衡納稅人之間的稅負(fù)。
六、關(guān)于成本費(fèi)用扣除項目的相關(guān)問題
對于房地產(chǎn)開發(fā)公司為了臨街商用房好銷售，投資建設(shè)房地產(chǎn)開發(fā)項目范圍內(nèi)的城建道路等發(fā)生的成本費(fèi)用能否扣除問題，本人認(rèn)為，可視同其投資建游泳池、假山以及公共綠化等公共配套設(shè)施的成本費(fèi)用給予扣除。
七、關(guān)于扣除項目的“合法有效憑證”問題
現(xiàn)行政策規(guī)定，扣除項目扣除金額應(yīng)有“合法有效憑證”才能給予扣除。但現(xiàn)行政策對“合法有效憑證”的規(guī)定不夠明確，在實際工作中難以把握。本人認(rèn)為，對“合法有效憑證”應(yīng)作出統(tǒng)一規(guī)定，以消除執(zhí)法的隨意性。根據(jù)現(xiàn)行稅收政策規(guī)定，結(jié)合工作實踐經(jīng)驗，本人認(rèn)為“合法有效憑證”應(yīng)包括：稅務(wù)發(fā)票、完稅證明；財政收款收據(jù)；各種產(chǎn)生法律效力的合同；法院判決書、裁定書、調(diào)解書以及由法院執(zhí)行的仲裁裁決書、公證債權(quán)文書；拍賣成交證明；政府正式文件；符合財務(wù)制度規(guī)定可入賬的合法憑證等。但“合法有效憑證”需經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)審定。
八、關(guān)于“預(yù)征”及“按實計征”的區(qū)別問題
(一)預(yù)征的前提
《中華人民共和國土地增值稅暫行條例實施細(xì)則》第十六條規(guī)定：“納稅人在項目全部竣工結(jié)算前轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無法據(jù)以計算土地增值稅的，可以預(yù)征土地增值稅，待該項目全部竣工、辦理結(jié)算后再進(jìn)行清算，多退少補(bǔ)。
實際工作中，由于房地產(chǎn)開發(fā)項目時間較長，“預(yù)征”容易成為基層稅務(wù)機(jī)關(guān)的普遍征收辦法，大家往往把“預(yù)征率”和“征收率”兩個概念混淆，把預(yù)征率作為土地增值稅的征收率來執(zhí)行，其結(jié)果是造成稅款的大量流失。特別是對于純粹轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)的行為及從沒有進(jìn)行過土地增值稅清算的地方更是如此。這點應(yīng)引起高度重視。
例：某公司取得一塊國有土地使用權(quán)出讓原價是660萬元，現(xiàn)轉(zhuǎn)讓給另一家公司，轉(zhuǎn)讓價為1980萬元，基層稅務(wù)機(jī)關(guān)按預(yù)征率1.5%征收土地增值稅稅款為30萬元。實際應(yīng)繳土地增值稅稅款計算：增值額=1980—轉(zhuǎn)讓收入繳納的稅款143-取得土地原價660=1177萬元，應(yīng)繳土地增值稅=1177×50%—（143+660）×15%=468萬元，少征438萬元。
（二）按實計征的情形
我認(rèn)為，以下情形應(yīng)按實計征土地增值稅，不能按預(yù)征率計征：
1.納稅人取得國有土地使用權(quán)后，未進(jìn)行任何形式的開發(fā)即轉(zhuǎn)讓的。這種情形，土地上并無項目，也就無所謂“在項目全部竣工結(jié)算前”，因此，是不適用預(yù)征政策的，應(yīng)按實計征土地增值稅。
2.納稅人取得國有土地使用權(quán)后，只對土地進(jìn)行“三通一平”或打好基礎(chǔ)尚未進(jìn)行房屋建造，直接將土地使用權(quán)轉(zhuǎn)讓的。這種情形，可視同“該項目已全部竣工、辦理結(jié)算了”，因此，應(yīng)按實計征土地增值稅。
3.納稅人取得國有土地使用權(quán)后，進(jìn)行1棟或若干棟房屋建造，不預(yù)售，竣工辦理結(jié)算后一次性轉(zhuǎn)讓或未竣工辦理結(jié)算即整體轉(zhuǎn)讓的。這種情形不適用預(yù)征政策，應(yīng)按實計征土地增值稅。
4.納稅人取得房產(chǎn)產(chǎn)權(quán)后，未進(jìn)行任何實質(zhì)性的改造即轉(zhuǎn)讓的；或雖進(jìn)行實質(zhì)性改造但改造竣工辦理結(jié)算后一次性轉(zhuǎn)讓的。這種情形也不適用預(yù)征政策，應(yīng)按實計征土地增值稅。
5.納稅人一次性轉(zhuǎn)讓持有的全部股權(quán)，且以股權(quán)形式表現(xiàn)的資產(chǎn)主要是土地使用權(quán)、地上建筑物及附著物的，應(yīng)按實計征土地增值稅。
九、關(guān)于“國有土地”和“農(nóng)村集體土地”的區(qū)別問題
《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》第二條規(guī)定：“轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)、地上的建筑物及其附著物并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務(wù)人?！睂嶋H工作中，要注意“國有”的前提。
《中華人民共和國土地管理法》第八條規(guī)定：“城市市區(qū)的土地屬于國家所有。農(nóng)村和城市郊區(qū)的土地，除由法律規(guī)定屬于國家所有的以外，屬于農(nóng)民集體所有；宅基地和自留地、自留山，屬于農(nóng)民集體所有”。目前，只有國家土地管理部門才有權(quán)征用農(nóng)民集體所有土地轉(zhuǎn)為國有土地。實際工作中，對于國家因建設(shè)項目建設(shè)需要征用農(nóng)民集體所有土地，農(nóng)民取得的補(bǔ)償收入是不征收土地增值稅的。對于轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的行為，要注意調(diào)查清楚是不是國有土地。
