序論：好文章的創(chuàng)作是一個(gè)不斷探索和完善的過程，我們?yōu)槟扑]十篇財(cái)務(wù)支出分析范例，希望它們能助您一臂之力，提升您的閱讀品質(zhì)，帶來更深刻的閱讀感受。

篇（1）

中國(guó)

在現(xiàn)代公共管理中，基于結(jié)果的支出績(jī)效管理占據(jù)了十分重要的地位，它既是提高公共部門運(yùn)行效率、增強(qiáng)公共部門責(zé)任意識(shí)的需要，又體現(xiàn)了提高信息透明度、加強(qiáng)公眾監(jiān)督和推進(jìn)民主建設(shè)的時(shí)代要求。20世紀(jì)50年代以來，許多國(guó)際組織和決策研究機(jī)構(gòu)就致力于在公共管理中推行公共支出績(jī)效評(píng)價(jià)制度。目前，國(guó)內(nèi)學(xué)術(shù)界對(duì)政府公共支出績(jī)效評(píng)價(jià)也有不少相關(guān)研究，但具體反映中國(guó)政府社會(huì)保障績(jī)效財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)的研究則定性分析較多，定量分析較少，有關(guān)績(jī)效評(píng)估的財(cái)務(wù)分析指標(biāo)體系的研究相對(duì)薄弱。鑒于此，本文試圖構(gòu)建一個(gè)基于財(cái)務(wù)分析指標(biāo)的社會(huì)保障支出績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，以便對(duì)當(dāng)前中國(guó)社會(huì)保障支出的績(jī)效進(jìn)行實(shí)證性分析。

一、社會(huì)保障支出績(jī)效財(cái)務(wù)指標(biāo)設(shè)計(jì)的必要性

設(shè)計(jì)評(píng)價(jià)社會(huì)保障支出績(jī)效的財(cái)務(wù)指標(biāo)體系，其主旨在于通過系統(tǒng)化、規(guī)范化的指標(biāo)來客觀地反映政府社會(huì)保障決策效果、執(zhí)法力度、管理和服務(wù)的質(zhì)量。

第一，長(zhǎng)期以來，我國(guó)各項(xiàng)財(cái)政支出是以規(guī)模而不是以效益為基本目標(biāo)取向的。政府部門在一定程度上存在盲目制訂發(fā)展計(jì)劃的傾向，資金使用中不注重成本效益比較，浪費(fèi)比較嚴(yán)重。建立社會(huì)保障支出績(jī)效財(cái)務(wù)評(píng)價(jià)體系，實(shí)質(zhì)上是建立一套完整的政府行為約束機(jī)制(包括行政約束和輿論約束)，使社會(huì)保障部門以可操作、可量化的形式注重成本—效益分析，是財(cái)政管理精細(xì)化的重要一環(huán)，有助于增強(qiáng)公共資金管理的科學(xué)性與公開性，提高政府理財(cái)?shù)拿裰餍耘c社會(huì)參與性。

第二，借助參照指標(biāo)加以對(duì)比考察，分析社會(huì)保障工作的發(fā)展水平和速度，評(píng)價(jià)其是否起到了保障和安定社會(huì)的作用。通過科學(xué)、系統(tǒng)的社會(huì)保障績(jī)效財(cái)務(wù)評(píng)估指標(biāo)體系，可以對(duì)政府社會(huì)保障的決策、執(zhí)行、管理、監(jiān)督的效果進(jìn)行綜合評(píng)判，有助于實(shí)現(xiàn)社會(huì)保障管理的科學(xué)化和規(guī)范化。

第三，通過評(píng)價(jià)指標(biāo)實(shí)際值與既定目標(biāo)值之間的對(duì)比分析，監(jiān)測(cè)和評(píng)價(jià)社會(huì)保障發(fā)展規(guī)劃的實(shí)施狀況，監(jiān)測(cè)和跟蹤社會(huì)保障的運(yùn)行過程。對(duì)社會(huì)保障資金運(yùn)行狀況做出預(yù)測(cè)，揭示偏差指標(biāo)，從中發(fā)現(xiàn)問題及其成因，保證社會(huì)保障資金的安全性和效率性。

二、社會(huì)保障支出績(jī)效財(cái)務(wù)分析指標(biāo)體系的構(gòu)建

構(gòu)建社會(huì)保障支出績(jī)效評(píng)價(jià)的財(cái)務(wù)分析指標(biāo)，可以分為反映社會(huì)保障支出績(jī)效總體概況的評(píng)價(jià)指標(biāo)和反映社會(huì)保障制度各組成要素績(jī)效的評(píng)價(jià)指標(biāo)兩部分。前者反映社會(huì)保障支出績(jī)效的總體概況，后者則從社會(huì)保障制度的內(nèi)部結(jié)構(gòu)上，具體反映各組成要素的績(jī)效表現(xiàn)。

1.反映社會(huì)保障支出績(jī)效總體概況的財(cái)務(wù)分析指標(biāo)

鑒于社會(huì)保障制度的優(yōu)劣及其最終績(jī)效，主要體現(xiàn)為社會(huì)保障支出水平、財(cái)務(wù)狀況、國(guó)民收入分配結(jié)果以及社會(huì)就業(yè)狀況等方面，因而，社會(huì)保障支出總體概況作為一級(jí)指標(biāo)，其下可設(shè)置社會(huì)保障效應(yīng)和社會(huì)保障財(cái)務(wù)狀況兩個(gè)二級(jí)指標(biāo)，二級(jí)指標(biāo)下再分別設(shè)置以下幾個(gè)三級(jí)指標(biāo):

(1)全國(guó)社會(huì)保障支出占GDP比重(x1):該指標(biāo)反映社會(huì)保障參與國(guó)民收入分配的力度。發(fā)達(dá)國(guó)家這一比例通常為20%~35%，而發(fā)展中國(guó)家普遍在10%左右，亞洲、歐洲、北美洲、大洋洲國(guó)家1996年的平均值是16%，因而可以初步將該項(xiàng)指標(biāo)評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)值確定為16%。

(2)全國(guó)社會(huì)保障支出占財(cái)政支出比重(x2):該指標(biāo)反映公共財(cái)政對(duì)社會(huì)保障投入的力度。發(fā)達(dá)國(guó)家這一比例一般為40%～55%，亞洲、歐洲、北美洲、大洋洲國(guó)家2006年的比例在30%左右，咽而可以將該項(xiàng)指標(biāo)評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)值確定為30%。

(3)基尼系數(shù)(x3):該指標(biāo)反映一國(guó)國(guó)民收入分配的均等化程度，國(guó)際上普遍認(rèn)為一國(guó)基尼系數(shù)大于0.4時(shí)。收入分配差距較大，因而可以將該項(xiàng)指標(biāo)評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)值確定為0.4。該指標(biāo)是一個(gè)逆向指標(biāo)，越小說明國(guó)民收入分配越均等，但并非是越小越好，基尼系數(shù)小于0.2時(shí)，表明國(guó)民收入分配過于平均，會(huì)影響一國(guó)效率的提升。

(4)失業(yè)率()(4):該指標(biāo)反映一國(guó)失業(yè)狀況，國(guó)際上普遍認(rèn)為一國(guó)失業(yè)率不超過4%，屬于正常失業(yè)率。因而可以將該指標(biāo)評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)值確定為4%，該指標(biāo)也是逆向指標(biāo)。

(5)社會(huì)保障基金結(jié)余率(x5):該指標(biāo)等于社會(huì)保障基金累計(jì)結(jié)存額÷(社會(huì)保障基金累計(jì)結(jié)存額+本期社會(huì)保障基金收入總額)，該指標(biāo)在財(cái)務(wù)上反映社會(huì)保障可持續(xù)發(fā)展?fàn)顩r。但需要說明的是，社會(huì)保障基金籌集模式不同，結(jié)余率也不同。理論界一般認(rèn)為，社會(huì)保障基金至少要有三個(gè)月(占全年的1/4)的儲(chǔ)備，以應(yīng)對(duì)相應(yīng)的支付需要，因而可以將該項(xiàng)指標(biāo)評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)值確定為25%。

(6)社會(huì)保障基金收益率(x6):該指標(biāo)反映社會(huì)保障基金增值能力和投資管理能力。當(dāng)前我國(guó)社會(huì)保險(xiǎn)基金的保值增值方式，或者是存入銀行，或者是購(gòu)買國(guó)債。但在目前銀行利率漲幅不及CPI漲幅的情況下，社?；鹈媾R相當(dāng)程度的“縮水”風(fēng)險(xiǎn)。與存入銀行相比，購(gòu)買國(guó)債既能保證資金安全又能實(shí)現(xiàn)保值增值。本文將該項(xiàng)指標(biāo)評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)值確定為同期國(guó)債平均利率。

2.反映社會(huì)保障制度各組成要素績(jī)效的財(cái)務(wù)分析指標(biāo)

從理論上說，社會(huì)保障制度包括三方面基本內(nèi)容:社會(huì)保險(xiǎn)、社會(huì)救濟(jì)和社會(huì)福利。因此，社會(huì)保障支出各組成要素的財(cái)務(wù)分析指標(biāo)下設(shè)社會(huì)保險(xiǎn)、社會(huì)救濟(jì)、社會(huì)優(yōu)撫和社會(huì)福利三個(gè)績(jī)效評(píng)估指標(biāo)。其中，社會(huì)保險(xiǎn)指標(biāo)按照社會(huì)保險(xiǎn)的體系構(gòu)成下設(shè)養(yǎng)老保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)、醫(yī)療保險(xiǎn)、工傷保險(xiǎn)、生育保險(xiǎn)五個(gè)二級(jí)指標(biāo);社會(huì)救濟(jì)指標(biāo)下設(shè)城鎮(zhèn)救濟(jì)狀況和農(nóng)村救濟(jì)狀況兩個(gè)二級(jí)指標(biāo);社會(huì)優(yōu)撫和社會(huì)福利指標(biāo)，下設(shè)社會(huì)優(yōu)撫和社會(huì)福利支出水平、居民生活質(zhì)量?jī)蓚€(gè)二級(jí)指標(biāo)。9個(gè)二級(jí)指標(biāo)下面再設(shè)置22個(gè)三級(jí)指標(biāo)(參見表1)，其中主要的三級(jí)指標(biāo)含義及其標(biāo)準(zhǔn)值的判斷依據(jù)如下:

(1)社會(huì)保險(xiǎn)績(jī)效財(cái)務(wù)分析指標(biāo)

按照目前社會(huì)保險(xiǎn)的險(xiǎn)種覆蓋情況，社會(huì)保險(xiǎn)指標(biāo)應(yīng)由養(yǎng)老保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)、醫(yī)療保險(xiǎn)、工傷保險(xiǎn)和生育保險(xiǎn)指標(biāo)構(gòu)成，其主要評(píng)估指標(biāo)應(yīng)包括養(yǎng)老保險(xiǎn)覆蓋率(x7)、養(yǎng)老金替代率(x8)、養(yǎng)老保險(xiǎn)基金結(jié)余率(x9)、失業(yè)保險(xiǎn)覆蓋率(x10)、失業(yè)保險(xiǎn)基金結(jié)余率(x11)、醫(yī)療保險(xiǎn)覆蓋率(x12)、醫(yī)療保險(xiǎn)支付率(x13)、醫(yī) 療保險(xiǎn)基金結(jié)余率(x14)、工傷保險(xiǎn)覆蓋率(x15)、工傷保險(xiǎn)基金結(jié)余率(x16)、生育保險(xiǎn)覆蓋率(x17)、生育保險(xiǎn)基金結(jié)余率(x18)。其中各類保險(xiǎn)的覆蓋率反映社會(huì)保險(xiǎn)的覆蓋面，理論上覆蓋率應(yīng)為100%，因而可將指標(biāo)評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)值也確定為100%。各類保險(xiǎn)的基金結(jié)余率與社會(huì)保障基金結(jié)余率相似，標(biāo)準(zhǔn)值確定為25%。

(2)反映社會(huì)救濟(jì)績(jī)效的財(cái)務(wù)分析指標(biāo)

①城鎮(zhèn)貧困指數(shù)(X19)和農(nóng)村貧困指數(shù)(X20):這兩項(xiàng)指標(biāo)分別是指全國(guó)城鎮(zhèn)(農(nóng)村)貧困人口數(shù)÷全國(guó)城鎮(zhèn)(農(nóng)村)人口數(shù)，反映全國(guó)城鎮(zhèn)(農(nóng)村)人口的貧困狀況。國(guó)際上一般認(rèn)為一國(guó)貧困率的正常值不應(yīng)超過5%，因而可以將該項(xiàng)指標(biāo)評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)值確定為5%。該指標(biāo)也是逆向指標(biāo)，通常貧困率越低，表明一國(guó)居民收入狀況越好。

②城鎮(zhèn)居民最低生活保障平均標(biāo)準(zhǔn)(x21)和農(nóng)村貧困線標(biāo)準(zhǔn)(x22):這兩項(xiàng)指標(biāo)反映我國(guó)政府對(duì)各地城鎮(zhèn)(農(nóng)村)貧困人口的平均救助水平。按照2008年世界銀行新規(guī)定的貧困救助標(biāo)準(zhǔn)為人均每日消費(fèi)1.25美元，城鎮(zhèn)居民最低生活保障平均標(biāo)準(zhǔn)的標(biāo)準(zhǔn)值折合人民幣約為每月251元/人，農(nóng)村貧困線標(biāo)準(zhǔn)值約為人民幣每年3100元/人。

(3)反映社會(huì)優(yōu)撫和社會(huì)福利績(jī)效的財(cái)務(wù)分析指標(biāo)

社會(huì)福利既包括精神福利也包括物質(zhì)福利，精神福利通常較難用具體評(píng)估指標(biāo)來衡量，有些物質(zhì)福利也難以用指標(biāo)來衡量，本文分析的績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)僅考慮物質(zhì)福利中的部分財(cái)務(wù)分析指標(biāo)。

①國(guó)家財(cái)政用于撫恤和社會(huì)福利的支出占財(cái)政支出的比例(x23):該指標(biāo)指每年中央和各級(jí)地方政府用于社會(huì)優(yōu)撫和社會(huì)福利方面的財(cái)政支出占全部財(cái)政支出的比重。目前各國(guó)財(cái)政在這方面的開支數(shù)額都相當(dāng)大，發(fā)達(dá)國(guó)家一般占政府總支出的一半左右，發(fā)展中國(guó)家也達(dá)到30%左右。因而該項(xiàng)指標(biāo)的標(biāo)準(zhǔn)值可設(shè)為30%。

②義務(wù)教育入學(xué)率(x24):該指標(biāo)反映國(guó)家提供的義務(wù)教育程度。理論上義務(wù)教育入學(xué)率應(yīng)是100%，因而可以將該指標(biāo)評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)值確定為100%。

③城市人均住宅建筑面積(x25):據(jù)建設(shè)部的相關(guān)資料，20世紀(jì)90年代初，發(fā)達(dá)國(guó)家的人均住房建筑面積為:美國(guó)60平方米，英國(guó)和德國(guó)38平方米，法國(guó)37平方米，日本31平方米。低收入國(guó)家人均住房建筑面積8平方米，中低收入國(guó)家為17.6平方米，中等收入國(guó)家為20.1平方米，中高收入國(guó)家為29.3平方米，高收入國(guó)家則為46.6平方米。目前我國(guó)居民平均收入水平屬于中等偏上收入國(guó)家，再考慮到時(shí)間的因素，因而可以將當(dāng)前該項(xiàng)指標(biāo)的標(biāo)準(zhǔn)值定為上世紀(jì)90年代初的中高收入國(guó)家水平(即29.3平方米)。

④農(nóng)村人均住房面積(X26):參照上一個(gè)指標(biāo)，將其標(biāo)準(zhǔn)值設(shè)為29.3平方米。

⑤每萬人口醫(yī)院、衛(wèi)生院床位數(shù)(x27):該指標(biāo)指每一萬個(gè)人所擁有的醫(yī)院和衛(wèi)生院的治療床位的數(shù)量。2000年該指標(biāo)的世界水平為74張/萬人，因而可將該指標(biāo)的標(biāo)準(zhǔn)值設(shè)為74。

⑥每萬人口執(zhí)業(yè)(助理)醫(yī)師數(shù)(x28):該指標(biāo)是指每一萬人口中醫(yī)師的數(shù)量，它是反映社會(huì)醫(yī)療水平的一項(xiàng)國(guó)際性的通用指標(biāo)，其國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)值為50人。

三、當(dāng)前我國(guó)社會(huì)保障支出績(jī)效的財(cái)務(wù)分析指標(biāo)及其實(shí)證分析

1.指標(biāo)實(shí)際值的采集

鑒于某些指標(biāo)難以找到最新數(shù)據(jù)，為保證指標(biāo)體系計(jì)算時(shí)間的統(tǒng)一，本文所有指標(biāo)實(shí)際值均采集2008年的數(shù)據(jù)，數(shù)據(jù)來源如無特別說明，均來自《中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒(2009)》和2008年全國(guó)財(cái)政收支決算情況表。

2.指標(biāo)權(quán)重的賦值

對(duì)各類、各項(xiàng)指標(biāo)權(quán)重可采取依重要性及影響程度賦值，也可采取平均化的方法。在本指標(biāo)體系權(quán)重確定時(shí)遵循這樣的原則:在各指標(biāo)重要性差異不夠明確時(shí)，盡量采取將同一級(jí)指標(biāo)權(quán)重平均化的辦法，以避免人為因素對(duì)各指標(biāo)分值的影響;對(duì)于能夠明確判斷重要程度差別的指標(biāo)，根據(jù)其重要程度賦予不同權(quán)重。由于社會(huì)保障總體概況是綜合反映政府社會(huì)保障支出現(xiàn)狀的指標(biāo)，其重要性超過其他一級(jí)指標(biāo)，因而賦予0.3的權(quán)重。由于社會(huì)保險(xiǎn)是社會(huì)保障制度的核心內(nèi)容，因而也賦予0.3的權(quán)重。社會(huì)救濟(jì)、社會(huì)優(yōu)撫和社會(huì)福利兩個(gè)一級(jí)指標(biāo)賦予0.2的權(quán)重。為避免主觀偏差影響指標(biāo)最終得分，一級(jí)指標(biāo)下設(shè)的各項(xiàng)三級(jí)指標(biāo)，均遵照指標(biāo)權(quán)重平均化的方法賦值。

3.各項(xiàng)指標(biāo)分值的計(jì)算

所有指標(biāo)均通過與標(biāo)準(zhǔn)值的比較得出分值。標(biāo)準(zhǔn)值確定采取三種方式:一是將國(guó)際上公認(rèn)的標(biāo)準(zhǔn)作為標(biāo)準(zhǔn)值;二是采用國(guó)際上平均標(biāo)準(zhǔn)作為標(biāo)準(zhǔn)值;三是將某一指標(biāo)理論上的理想值作為標(biāo)準(zhǔn)值。對(duì)于每個(gè)定量指標(biāo)得分值則采用指數(shù)法來確定，將指標(biāo)的標(biāo)準(zhǔn)值賦予10分，對(duì)于正向指標(biāo)，指標(biāo)分值=10×某指標(biāo)的實(shí)際值÷該指標(biāo)的標(biāo)準(zhǔn)值;對(duì)于逆向指標(biāo)，指標(biāo)分值=某指標(biāo)的標(biāo)準(zhǔn)值÷該指標(biāo)的實(shí)際值×10。

4.綜合得分方法

對(duì)于政府社會(huì)保障支出績(jī)效的總體評(píng)價(jià)值，采用綜合評(píng)價(jià)方法。表1中的每個(gè)三級(jí)評(píng)估指標(biāo)，均從不同的側(cè)面反映社會(huì)保障支出的財(cái)務(wù)績(jī)效狀況，但要反映社會(huì)保障支出績(jī)效的總體狀況，仍需對(duì)上述評(píng)估指標(biāo)加以綜合評(píng)價(jià)?？梢圆捎枚嗄繕?biāo)線性加權(quán)函數(shù)法這一較為常用的綜合評(píng)分法，其函數(shù)公式為:

Bj=∑(xi×Ri)

AL=∑(Bj×wj)

Y=∑(AL×QL)

上式中，Bj是某二級(jí)評(píng)估指標(biāo)的評(píng)價(jià)值，xi是某三級(jí)指標(biāo)的評(píng)價(jià)值，彤是某三級(jí)評(píng)估指標(biāo)在層次下的權(quán)數(shù);AL是某一級(jí)評(píng)估指標(biāo)的評(píng)價(jià)值，wj是某二級(jí)評(píng)估指標(biāo)在層次下的權(quán)數(shù);Y是總評(píng)價(jià)指標(biāo)的分值，QL是某一級(jí)評(píng)估指標(biāo)在層次下的權(quán)數(shù)。

四、結(jié)論

第一，實(shí)證分析表明，2008年我國(guó)社會(huì)保障支出財(cái)務(wù)績(jī)效的實(shí)證分析結(jié)果為8.17分，其中社會(huì)保障總體概況指標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)分3分，得分1.90分;社會(huì)保險(xiǎn)指標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)分3分，得分3.49分;社會(huì)救濟(jì)指標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)分2分，得分1.65分;社會(huì)優(yōu)撫和社會(huì)福利指標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)分2分，得分1.13分。

第二，得分從總體上看，我國(guó)社會(huì)保障支出整體財(cái)務(wù)績(jī)效表現(xiàn)良好，按百分制計(jì)算超過了80分。這說明近年來我國(guó)社會(huì)保障事業(yè)取得了長(zhǎng)足進(jìn)展，每年不斷增加的社會(huì)保障支出總體上發(fā)揮了分擔(dān)風(fēng)險(xiǎn)、互助互濟(jì)、保障公民基本生活、維護(hù)社會(huì)穩(wěn)定的作用。

篇（2）

一、醫(yī)院財(cái)務(wù)制度支出管理和成本管理的涵義

1.我國(guó)醫(yī)院財(cái)務(wù)支出管理

為適應(yīng)國(guó)內(nèi)公共醫(yī)療衛(wèi)生改革的不斷推進(jìn)，我國(guó)于2012年1月1日起全面實(shí)行新的《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》，重新明確了醫(yī)院支出的含義、范圍。所謂支出管理是指醫(yī)院通過完善對(duì)醫(yī)院各項(xiàng)開支的管理來獲得真實(shí)可靠的醫(yī)院收支結(jié)余情況，從而為提高醫(yī)院資金使用效率、促進(jìn)財(cái)務(wù)管理科學(xué)化奠定基礎(chǔ)。

2.我國(guó)醫(yī)院財(cái)務(wù)成本管理現(xiàn)狀

所謂成本管理是醫(yī)院通過成本核算和分析，提出成本控制措施，降低醫(yī)療成本的活動(dòng)。成本管理是醫(yī)院實(shí)行財(cái)務(wù)管理的基礎(chǔ)。成本管理是由成本核算、成本分析、成本控制等各個(gè)方面有機(jī)組成的統(tǒng)一體系。實(shí)行成本管理，有利于醫(yī)院摸清家底，加強(qiáng)績(jī)效評(píng)價(jià)，合理控制費(fèi)用，提高服務(wù)效率。

醫(yī)院全成本核算是指在醫(yī)療全成本核算的基礎(chǔ)上，將科教項(xiàng)目支出所形成的固定資產(chǎn)折舊、無形資產(chǎn)攤銷和醫(yī)院其他支出納入成本核算范圍。核算的是醫(yī)院及其各科室消耗醫(yī)院自有資金、財(cái)政補(bǔ)助資金、科教項(xiàng)目資金的直接成本與全成本，反映的是醫(yī)院總的成本結(jié)構(gòu)和成本消耗情況。

二、進(jìn)一步加強(qiáng)當(dāng)前醫(yī)院財(cái)務(wù)制度支出管理和成本管理的對(duì)策措施分析

1.改進(jìn)醫(yī)院財(cái)務(wù)支出管理的對(duì)策措施

（1）加強(qiáng)財(cái)務(wù)支出預(yù)算的科學(xué)性和預(yù)見性。今后醫(yī)院財(cái)務(wù)部門要進(jìn)一步發(fā)揮財(cái)務(wù)預(yù)算的預(yù)見性和導(dǎo)向性的作用，加強(qiáng)醫(yī)院財(cái)務(wù)支出的預(yù)算科學(xué)性，維護(hù)預(yù)算執(zhí)行的嚴(yán)肅性，努力提高醫(yī)院資金整體使用效率，改善醫(yī)院財(cái)務(wù)結(jié)構(gòu)。

（2）嚴(yán)格控制各種預(yù)算支出。在科學(xué)預(yù)算的前提下，醫(yī)院財(cái)務(wù)部門要嚴(yán)格控制各種預(yù)算支出，各項(xiàng)支出要嚴(yán)格按照相關(guān)規(guī)定執(zhí)行，加強(qiáng)對(duì)每一項(xiàng)支出的審核，同時(shí)對(duì)資金的使用全過程進(jìn)行監(jiān)管，始終做到不漏一個(gè)死角。

（3）對(duì)醫(yī)務(wù)人員人員經(jīng)費(fèi)實(shí)行科學(xué)管理。醫(yī)院中各類醫(yī)務(wù)人員數(shù)量較大，且職位不同，醫(yī)務(wù)人員的人員經(jīng)費(fèi)支出是醫(yī)院支出中較為龐大的一個(gè)部分，因此今后醫(yī)院對(duì)各類醫(yī)務(wù)人員的各種支出如工資等應(yīng)該嚴(yán)格按照職位、工作性質(zhì)的不同而合理進(jìn)行經(jīng)費(fèi)的發(fā)放，避免資金的浪費(fèi)現(xiàn)象以及有關(guān)人員“吃空餉”等情況的出現(xiàn)。

（4）加強(qiáng)對(duì)各個(gè)科室研究資金等加強(qiáng)審核、監(jiān)督。醫(yī)院財(cái)務(wù)部門應(yīng)該對(duì)各類資金的使用加強(qiáng)前期審核和后期使用監(jiān)督，對(duì)各個(gè)資金使用基本情況要嚴(yán)格按照程序進(jìn)行上報(bào)，保證每一項(xiàng)資金的使用都切實(shí)落實(shí)。

2.改進(jìn)醫(yī)院財(cái)務(wù)成本管理的對(duì)策

（1）提高財(cái)務(wù)人員成本管理的觀念。新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》中對(duì)醫(yī)院成本管理提出了更高的要求，也指明了今后醫(yī)院進(jìn)行成本管理的方向。因此作為醫(yī)院財(cái)務(wù)部門工作人員，要積極轉(zhuǎn)變?cè)杏^念，實(shí)施全面預(yù)算管理，將醫(yī)院所有的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)都納入成本管理的范圍內(nèi)，努力提高醫(yī)院成本管理的水平。同時(shí)醫(yī)院也應(yīng)該努力在廣大職工中進(jìn)行成本管理的宣傳工作，使所有人都能意識(shí)到成本管理的重要性，以更好地配合財(cái)務(wù)部門進(jìn)行成本管理的日常工作。

（2）繼續(xù)完善醫(yī)院原有成本管理體系。完善而系統(tǒng)的成本管理體系是醫(yī)院加強(qiáng)成本管理的重要物質(zhì)基礎(chǔ)。因此各個(gè)醫(yī)院必須因地制宜地建立和完善自身成本管理體系，建立由有關(guān)領(lǐng)導(dǎo)牽頭的、囊括醫(yī)院各個(gè)部門的完善的成本管理體系，形成由醫(yī)院財(cái)務(wù)部門統(tǒng)一負(fù)責(zé)、各單位各科室分工協(xié)作的完善的成本管理體系，為醫(yī)院進(jìn)一步提高成本管理水平打下堅(jiān)實(shí)基礎(chǔ)。

（3）繼續(xù)加強(qiáng)有關(guān)成本管理的制度建設(shè)。制度建設(shè)為成本管理提供制度基礎(chǔ)，各大醫(yī)院要根據(jù)新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》并結(jié)合自身實(shí)際，完善成本預(yù)算管理制度，合理控制人力成本，完善本單位成本管理加強(qiáng)資金的籌集、投放與使用管理，保證資源利用最大化，為不斷提高本醫(yī)院成本管理水平奠定良好的制度基礎(chǔ)。

（4）加強(qiáng)醫(yī)院成本管理信息化建設(shè)。當(dāng)前，隨著信息化技術(shù)的快速發(fā)展和應(yīng)用的普及，各大醫(yī)院紛紛建立自身財(cái)務(wù)信息管理系統(tǒng)平臺(tái)，有效收集各類財(cái)務(wù)信息，統(tǒng)一進(jìn)行全面的財(cái)務(wù)信息管理，實(shí)施全面的財(cái)務(wù)預(yù)算、管理、控制、分析工作，以進(jìn)一步提高醫(yī)院財(cái)務(wù)信息的準(zhǔn)確性和效率，其實(shí)現(xiàn)了對(duì)醫(yī)院各類財(cái)務(wù)信息的實(shí)時(shí)監(jiān)控，防止傳統(tǒng)人為財(cái)務(wù)管理中由于各種人為因素而出現(xiàn)的各種疏忽和錯(cuò)誤，進(jìn)一步提高了財(cái)務(wù)管理、成本管理等的效率。

（5）加強(qiáng)醫(yī)院內(nèi)部創(chuàng)新。鼓勵(lì)在醫(yī)院內(nèi)部開展技術(shù)競(jìng)賽、技術(shù)改造等活動(dòng)，鼓勵(lì)各個(gè)科室進(jìn)行醫(yī)護(hù)技術(shù)的研究、開發(fā)，以進(jìn)一步提高醫(yī)院整體醫(yī)護(hù)效率，減少運(yùn)營(yíng)成本。

三、總結(jié)

總之，在新《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》下，醫(yī)院應(yīng)該努力適應(yīng)其對(duì)醫(yī)院財(cái)務(wù)支出以及成本管理提出來的新要求，努力加強(qiáng)自身支出管理水平和成本管理水平，實(shí)施全面預(yù)算管理，全面提高醫(yī)院財(cái)務(wù)工作的針對(duì)性和科學(xué)性，努力為醫(yī)院日常經(jīng)營(yíng)決策、發(fā)展提供科學(xué)合理的財(cái)務(wù)信息，促進(jìn)醫(yī)院長(zhǎng)足發(fā)展。

篇（3）

醫(yī)院財(cái)務(wù)分析體系一定要從醫(yī)院財(cái)務(wù)活動(dòng)的客觀實(shí)際出發(fā)，實(shí)事求是，保證分析資料客觀、真實(shí)、可靠。

2.時(shí)效性原則

財(cái)務(wù)分析的結(jié)果對(duì)醫(yī)院改善財(cái)務(wù)管理、提高辦院效益具有指導(dǎo)作用，時(shí)效性極為重要。只有抓住時(shí)機(jī)，才能把失誤、浪費(fèi)、偏差消滅在發(fā)生之前。

3.效益性原則

講求效益是財(cái)務(wù)管理的根本目的，醫(yī)院財(cái)務(wù)分析應(yīng)以效益為中心，最大限度地開源節(jié)流，讓有限的資金發(fā)揮最大的社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益。

4.可比性原則

要注意各項(xiàng)指標(biāo)的可比性，保持會(huì)計(jì)核算范圍、會(huì)計(jì)政策等的前后一致性及相互聯(lián)系，避免片面性。

二、醫(yī)院財(cái)務(wù)分析指標(biāo)的主要構(gòu)成內(nèi)容

1.經(jīng)濟(jì)效益指標(biāo)分析

（1）收支結(jié)余率=收支結(jié)余/總收入。該指標(biāo)主要衡量醫(yī)院每一元收入所能賺取凈收益的多少，反應(yīng)醫(yī)院收入的獲利水平。

（2）業(yè)務(wù)收入結(jié)余率=業(yè)務(wù)收支結(jié)余/業(yè)務(wù)收入。該指標(biāo)反映醫(yī)院業(yè)務(wù)收入總體規(guī)模水平、成本費(fèi)用的節(jié)約程度以及醫(yī)院的管理水平、醫(yī)療技術(shù)狀況。

（3）經(jīng)費(fèi)自給率=業(yè)務(wù)收入÷業(yè)務(wù)支出。此指標(biāo)不包括財(cái)政專項(xiàng)補(bǔ)助支出，表示醫(yī)院經(jīng)常性的平衡能力。

（4）百元收入支出=業(yè)務(wù)支出/業(yè)務(wù)收入×100。該指標(biāo)說明醫(yī)院每百元業(yè)務(wù)收入所產(chǎn)生的支出。

（5）總資產(chǎn)結(jié)余率=業(yè)務(wù)收支結(jié)余/總資產(chǎn)平均數(shù)?？傎Y產(chǎn)平均數(shù)=（期初總資產(chǎn)+期末總資產(chǎn)）÷2。該指標(biāo)反映醫(yī)院全部經(jīng)濟(jì)資源的獲利能力，是醫(yī)院經(jīng)營(yíng)效率的綜合反映。

（6）人員經(jīng)費(fèi)支出比率=人員經(jīng)費(fèi)支出/業(yè)務(wù)支出×100%。該指標(biāo)主要反映醫(yī)院支出結(jié)構(gòu)是否合理。

（7）人均業(yè)務(wù)收入＝醫(yī)療業(yè)務(wù)總收入÷醫(yī)院總?cè)藬?shù)。該指標(biāo)是一個(gè)綜合指標(biāo)，反映員工的產(chǎn)出及醫(yī)院的整體效益。

（8）管理費(fèi)用率=管理費(fèi)用（/醫(yī)療支出+管理費(fèi)用+其他支出）×100%。指標(biāo)反映醫(yī)院管理費(fèi)用控制水平，是管理效率的重要體現(xiàn)。

2.償債能力分析

（1）資產(chǎn)負(fù)債率=總負(fù)債/總資產(chǎn)×100%。它反映醫(yī)院的資產(chǎn)中借債籌資的比重，醫(yī)院財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的大小。

（2）流動(dòng)比率=流動(dòng)資產(chǎn)/流動(dòng)負(fù)債×100%。該指標(biāo)主要考察短期債務(wù)償還的安全性，反映醫(yī)院的短期償債能力。

（3）速動(dòng)比率=速動(dòng)資產(chǎn)/流動(dòng)負(fù)債×100%。反映醫(yī)院在某一時(shí)點(diǎn)上隨時(shí)可變現(xiàn)資產(chǎn)償付到期債務(wù)的能力。

3.營(yíng)運(yùn)能力分析

（1）總資產(chǎn)利用率=業(yè)務(wù)收入/平均資產(chǎn)總額。該指標(biāo)用來考察醫(yī)院全部資產(chǎn)的利用情況，反應(yīng)醫(yī)院運(yùn)營(yíng)能力的強(qiáng)弱。

（2）流動(dòng)資產(chǎn)周轉(zhuǎn)率=業(yè)務(wù)收入/平均流動(dòng)資產(chǎn)總額。該指標(biāo)反映一定時(shí)期內(nèi)流動(dòng)資產(chǎn)周轉(zhuǎn)次數(shù)的多少，表明流動(dòng)資金利用效果好壞。

（3）存貨周轉(zhuǎn)率=銷售成本/平均存貨。該指標(biāo)用于反映存貨的周轉(zhuǎn)速度，評(píng)價(jià)存貨資金的占用是否合理。

（4）應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率＝業(yè)務(wù)收入/平均應(yīng)收賬款余額。該指標(biāo)反映了醫(yī)院應(yīng)收賬款的流動(dòng)速度，用時(shí)間表示的周轉(zhuǎn)速度為應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)天數(shù)。

4.發(fā)展能力分析

（1）業(yè)務(wù)收入增長(zhǎng)率＝本年業(yè)務(wù)收入增長(zhǎng)額/上年業(yè)務(wù)收入×100%。該指標(biāo)是衡量醫(yī)院運(yùn)營(yíng)狀況和市場(chǎng)占有能力，預(yù)測(cè)市場(chǎng)發(fā)展趨勢(shì)的重要指標(biāo)。

（2）總資產(chǎn)增長(zhǎng)率＝本年總資產(chǎn)增長(zhǎng)額/年初總資產(chǎn)×100%。指標(biāo)從醫(yī)院資產(chǎn)總量方面來反應(yīng)醫(yī)院的發(fā)展能力，表明醫(yī)院規(guī)模的增長(zhǎng)水平。

（3）凈資產(chǎn)增長(zhǎng)率＝本年凈資產(chǎn)增長(zhǎng)額/年初凈資產(chǎn)×100%。指標(biāo)反映了醫(yī)院凈資產(chǎn)的增值情況，是醫(yī)院健康發(fā)展的標(biāo)志，展示了醫(yī)院發(fā)展的潛力。

5.效率指標(biāo)分析

（1）病床使用率＝實(shí)際占用總床日數(shù)/實(shí)際開放總床日數(shù)×100%。指標(biāo)反映醫(yī)院的病床使用效率和資源的有效利用。

（2）病床周轉(zhuǎn)率＝出院人數(shù)/平均開放床位數(shù)。該指標(biāo)反映醫(yī)院的資源使用效率，以及醫(yī)院的管理水平、技術(shù)水平、社會(huì)效益。

（3）出院者平均住院日＝出院者實(shí)際占用窗日數(shù)/出院人數(shù)。該指標(biāo)反映醫(yī)院工作效率。

6.社會(huì)效益指標(biāo)分析

（1）藥品收入比重＝藥品收入/醫(yī)療業(yè)務(wù)總收入×100%。

篇（4）

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2014 . 17. 015

[中圖分類號(hào)] F810.6 [文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼] A [文章編號(hào)] 1673 - 0194（2014）17- 0022- 02

2013年1月，新《科學(xué)事業(yè)單位財(cái)務(wù)制度》（以下簡(jiǎn)稱新制度）開始正式實(shí)施。與1997年制定的原《科學(xué)事業(yè)單位財(cái)務(wù)制度》（以下簡(jiǎn)稱舊制度）相比，新制度在科技產(chǎn)品核算方式、固定資產(chǎn)折舊和無形資產(chǎn)攤銷、在建工程核算、細(xì)化事業(yè)支出科目設(shè)置、調(diào)整收入支出表結(jié)構(gòu)等方面進(jìn)行了大幅改革。本文主要以固定資產(chǎn)為例，分析了新舊《科學(xué)事業(yè)單位財(cái)務(wù)制度》在會(huì)計(jì)處理的差異，并對(duì)新制度存在的問題提出了自己的看法與建議。

1 新增質(zhì)量保證金處理規(guī)定

事業(yè)單位在建造固定資產(chǎn)中為確保工程質(zhì)量，經(jīng)常會(huì)使用質(zhì)量保證金政策。舊制度未對(duì)此業(yè)務(wù)做出規(guī)定，新制度則明確做出規(guī)定：如施工方按工程款全額開出發(fā)票，應(yīng)當(dāng)按照構(gòu)成固定資產(chǎn)成本的全部支出金額，借記“科研支出”“經(jīng)營(yíng)支出”等科目，按照實(shí)際支付金額，貸記“銀行存款”等科目，按照扣留的質(zhì)量保證金，貸記“其他應(yīng)付款”或“長(zhǎng)期應(yīng)付款”。

[例1] 2014年5月，某科研單位自籌資金建造一棟科研大樓，工程造價(jià)5 000萬元，已經(jīng)支付4 500萬元，其余作為質(zhì)量保證金待工程驗(yàn)收合格后再支付給施工企業(yè)。施工企業(yè)已經(jīng)按照全額開出發(fā)票。會(huì)計(jì)處理為（單位：萬元，下同）：

借：事業(yè)支出 5 000

貸：銀行存款 4 500

其他應(yīng)付款（扣留期1年內(nèi)）/長(zhǎng)期應(yīng)付款（扣留期超1年）500

如果施工方按工程款開出發(fā)票金額不包括質(zhì)量保證金，應(yīng)當(dāng)按照不包括質(zhì)量保證金的支出金額，借記“科研支出”等科目，貸記“銀行存款”等科目。質(zhì)保期滿支付質(zhì)量保證金時(shí)，借記“科研支出”“經(jīng)營(yíng)支出”等科目，貸記“銀行存款”等科目。

假定例1中施工企業(yè)已經(jīng)按照實(shí)收金額4 500萬元開出發(fā)票，其他情況不變，則會(huì)計(jì)處理為：

借：事業(yè)支出 4 500

貸：銀行存款（實(shí)際支付額） 4 500

保質(zhì)期滿，支付保證金時(shí)

借：事業(yè)支出 500 貸：銀行存款 500

2 固定資產(chǎn)改擴(kuò)建處理發(fā)生變化

舊制度規(guī)定：在原有固定資產(chǎn)基礎(chǔ)上進(jìn)行改建、擴(kuò)建的固定資產(chǎn)，應(yīng)按改建、擴(kuò)建發(fā)生的支出減去改建、擴(kuò)建過程中的變價(jià)收入后的凈增加值，增記固定資產(chǎn)。新制度規(guī)定：在原有固定資產(chǎn)基礎(chǔ)上進(jìn)行改建、擴(kuò)建、修繕后的固定資產(chǎn)，其成本按照原固定資產(chǎn)賬面價(jià)值（“固定資產(chǎn)”科目賬面余額減去“累計(jì)折舊”科目賬面余額后的凈值）加上改建、擴(kuò)建、修繕發(fā)生的支出，再扣除固定資產(chǎn)拆除部分的賬面價(jià)值后的金額確定。會(huì)計(jì)處理為：

（1）注銷固定資產(chǎn)的原價(jià)及累計(jì)折舊，停止計(jì)提折舊，將固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值轉(zhuǎn)入在建工程

借：非流動(dòng)資產(chǎn)基金――固定資產(chǎn) 累計(jì)折舊

貸：固定資產(chǎn)

（2）發(fā)生改擴(kuò)建支出時(shí)：

借：事業(yè)支出等 貸：財(cái)政補(bǔ)助收入/零余額賬戶用款額度/銀行存款等

[例2] 2014年5月，某科研單位自籌經(jīng)費(fèi)對(duì)本單位辦公樓進(jìn)行改造。該辦公樓原值3 000萬元，未提取折舊，發(fā)生改擴(kuò)建支出500萬元。會(huì)計(jì)處理為

借：事業(yè)支出 500 貸：銀行存款 500

3 固定資產(chǎn)開始計(jì)提折舊

舊制度未對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊做出規(guī)定，新制度則明確規(guī)定：事業(yè)單位應(yīng)當(dāng)對(duì)文物和陳列品、動(dòng)植物、圖書、檔案、以名義金額入賬的固定資產(chǎn)以外的其他固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，一般采用年限平均法或工作量法；不考慮預(yù)計(jì)凈殘值，會(huì)計(jì)處理為：

借：非流動(dòng)資產(chǎn)基金――固定資產(chǎn) 貸：累計(jì)折舊

[例3] 2014年5月，某科研單位自籌經(jīng)費(fèi)50萬元購(gòu)入一臺(tái)科研設(shè)備，預(yù)計(jì)使用年限10年，會(huì)計(jì)處理為：

借：固定資產(chǎn) 50 貸：非流動(dòng)資產(chǎn)基金――固定資產(chǎn) 50

借：事業(yè)支出 50 貸：銀行存款 50

借：非流動(dòng)資產(chǎn)基金――固定資產(chǎn) 5 貸：累計(jì)折舊 5

4 固定資產(chǎn)處置處理發(fā)生明顯改變

舊制度規(guī)定：①因報(bào)廢、毀損及盤虧等原因減少的固定資產(chǎn)，按減少固定資產(chǎn)的原值，借記“固定基金”科目，貸記“固定資產(chǎn)”科目。清理報(bào)廢、毀損固定資產(chǎn)的殘值變價(jià)收入和清理費(fèi)用列入專用基金科目中的修購(gòu)基金。②出售固定資產(chǎn)時(shí)，按實(shí)際收到的價(jià)款借記“銀行存款”科目，貸記“專用基金――修購(gòu)基金”科目，同時(shí)按原價(jià)借記“固定基金”科目，貸記本科目。③投資轉(zhuǎn)出固定資產(chǎn)，按“對(duì)外投資”科目的有關(guān)規(guī)定處理。

新制度規(guī)定：①出售、無償調(diào)出、對(duì)外捐贈(zèng)固定資產(chǎn)時(shí)，按照待處置固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值，借記“待處置資產(chǎn)損溢”科目，按照固定資產(chǎn)已計(jì)提折舊，借記“累計(jì)折舊”科目，按照固定資產(chǎn)的賬面余額，貸記固定資產(chǎn)。實(shí)際出售、調(diào)出、捐出時(shí)，按照處置固定資產(chǎn)對(duì)應(yīng)的非流動(dòng)資產(chǎn)基金，借記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金――固定資產(chǎn)”科目，貸記“待處置資產(chǎn)損溢”科目。②以固定資產(chǎn)對(duì)外投資，按照評(píng)估價(jià)值加上相關(guān)稅費(fèi)作為投資成本，借記“長(zhǎng)期投資”科目，貸記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金――長(zhǎng)期投資”科目，按照發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，借記“其他支出”科目，貸記“銀行存款”“應(yīng)繳稅費(fèi)”等科目；同時(shí)，按照投出固定資產(chǎn)對(duì)應(yīng)的非流動(dòng)資產(chǎn)基金，借記“非流動(dòng)資產(chǎn)基金――固定資產(chǎn)”科目，按照投出固定資產(chǎn)已計(jì)提折舊，借記“累計(jì)折舊”科目，按照投出固定資產(chǎn)的賬面余額，貸記固定資產(chǎn)。

[例4] 2014年5月，某科研單位將一臺(tái)設(shè)備出售，所得價(jià)款為10萬元，該設(shè)備原值30萬元，已經(jīng)計(jì)提折舊15萬元，出售過程中支付相關(guān)費(fèi)用1萬元，會(huì)計(jì)處理為：

借：待處置資產(chǎn)損溢 15 累計(jì)折舊 15 貸：固定資產(chǎn) 30 借：銀行存款 10 貸：待處置資產(chǎn)損溢 10

借：待處置資產(chǎn)損溢 1 貸：銀行存款 1

借：其他支出 6 貸：待處置資產(chǎn)損溢 6

5 改進(jìn)建議

（1）新制度開始對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，但未考慮固定資產(chǎn)減值問題。事實(shí)上，隨著科學(xué)技術(shù)的飛速發(fā)展以及市場(chǎng)價(jià)格的不斷波動(dòng)，擁有大量科研設(shè)備的科學(xué)事業(yè)單位也與企業(yè)一樣面臨固定資產(chǎn)減值問題，建議有關(guān)部門應(yīng)考慮這一問題，并在將來做出相關(guān)規(guī)定。

（2）新制度針對(duì)固定資產(chǎn)出售、報(bào)廢、毀損、盤虧設(shè)置了待處置資產(chǎn)損溢科目。該科目核算的內(nèi)容過于復(fù)雜，建議增設(shè)固定資產(chǎn)清理科目，用以核算固定資產(chǎn)出售、報(bào)廢、毀損，固定資產(chǎn)盤虧仍由待處置資產(chǎn)損溢科目核算。

篇（5）

從理論上來講，財(cái)務(wù)控制系統(tǒng)主要是由于各利益相關(guān)者的利益沖突和契約不完備性引起的機(jī)制的需要而存在，因而契約理論、委托理論和信息不對(duì)稱理論成為財(cái)務(wù)控制成本產(chǎn)生的理論基礎(chǔ)。

1、契約理論一般將現(xiàn)代企業(yè)理論稱為“企業(yè)契約理論”。按照契約理論，企業(yè)實(shí)質(zhì)上是由一系列的契約所組成的，一般可以將企業(yè)契約分為完全契約和非完全契約。前者是指簽約各方都能完全預(yù)見契約期內(nèi)可能發(fā)生的各種情況，因而在契約中已經(jīng)包含了各方在未來預(yù)期的事件中所有的權(quán)利和義務(wù)。后者與完全契約理論相反，由于人的有限理性和信息的非完全性，企業(yè)的各種契約不可能包括未來的各種事件及其概率，因而是不完全的。

2、委托理論從當(dāng)前的發(fā)展來看，企業(yè)契約理論主要有交易費(fèi)用理論與理論。交易費(fèi)用理論的重點(diǎn)限于研究企業(yè)與市場(chǎng)的關(guān)系；理論則側(cè)重于分析企業(yè)內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)及企業(yè)成員之間的關(guān)系?，F(xiàn)代企業(yè)一般以投資人與管理者的分離、所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)控制權(quán)相脫節(jié)為主要特征，從而形成了理論。根據(jù)該理論，企業(yè)實(shí)際上是由一個(gè)鏈所組成的。委托人（投資人）將企業(yè)實(shí)際控制權(quán)交由受托人（企業(yè)管理當(dāng)局），受托人則應(yīng)按照有關(guān)契約的要求完成一定的使命，通常假設(shè)為企業(yè)價(jià)值的最大化。管理者在完成其使命過程中，還要進(jìn)一步分解其經(jīng)濟(jì)責(zé)任，從而形成了一系列企業(yè)內(nèi)部的委托受托責(zé)任關(guān)系。在所有委托關(guān)系中，最主要的是企業(yè)投資人與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理者之間的關(guān)系。由于企業(yè)契約的不完備性和經(jīng)營(yíng)管理者目標(biāo)與投資人目標(biāo)并不總是一致，從而導(dǎo)致了財(cái)務(wù)控制在內(nèi)的公司治理的需要，即投資人需要運(yùn)用一定的方法對(duì)管理者進(jìn)行監(jiān)督。這種監(jiān)督一方面會(huì)消耗一定的資源，另一方面也會(huì)因?yàn)楸O(jiān)督可能約束管理者積極性或能動(dòng)性的發(fā)揮，或者及時(shí)的決策而導(dǎo)致?lián)p失的發(fā)生。

3、信息不對(duì)稱理論。由于契約的不完備性和現(xiàn)代企業(yè)的委托和受托關(guān)系，企業(yè)委托人與受托人之間存在信息不對(duì)稱的問題，即企業(yè)管理當(dāng)局擁有比投資（外部的、不參與企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)的投資人）多得多的關(guān)于企業(yè)經(jīng)營(yíng)機(jī)會(huì)與風(fēng)險(xiǎn)方面的信息。良好的決策總是建立在充分的、客觀的和相關(guān)的信息基礎(chǔ)之上的，這就要求經(jīng)濟(jì)利益各方所擁有的信息應(yīng)當(dāng)相等。但是，由于投資人與管理當(dāng)局事實(shí)上的利益沖突，這種信息不對(duì)稱就有可能被管理當(dāng)局所利用，從而損害投資人的利益，事實(shí)上也正是如此。

二、財(cái)務(wù)控制成本的構(gòu)成

財(cái)務(wù)控制成本主要包括內(nèi)部財(cái)務(wù)控制系統(tǒng)設(shè)計(jì)和運(yùn)行成本，以及公司治理中的與治理成本。

1、控制經(jīng)營(yíng)者成本主要包括：（1）監(jiān)督經(jīng)營(yíng)成本。上述理論說明，投資人即委托人處于信息相對(duì)不足的劣勢(shì)小，因而他們一方面需要收集各種信息，以有利于其作出良好的經(jīng)濟(jì)決策，另一方面，為了減少內(nèi)部人控制程度及其危害性，還要設(shè)置一些如監(jiān)事會(huì)等機(jī)構(gòu)，對(duì)經(jīng)營(yíng)管理者進(jìn)行監(jiān)督。這些監(jiān)督有可能導(dǎo)致如下成本發(fā)生：收集公司經(jīng)營(yíng)管理狀況等信息的成本；所有者之間交換信息并作出決定的成本；以其所作出的決定去影響經(jīng)營(yíng)者的成本。（2）經(jīng)營(yíng)者機(jī)會(huì)成本。由于經(jīng)營(yíng)者擁有信息優(yōu)勢(shì)，這就使得經(jīng)營(yíng)者可能會(huì)運(yùn)用自己的這種信息優(yōu)勢(shì)，從事利于自己的各種活動(dòng)，從而產(chǎn)生了管理者機(jī)會(huì)行為對(duì)委托人損害的機(jī)會(huì)成本。這些成本包括：白我交易，損公肥私；瞞天過海，；過度留利；營(yíng)造大公司等活動(dòng)對(duì)委托人利益的損害。

2、集體決策成本。現(xiàn)代公司治理結(jié)構(gòu)往往強(qiáng)調(diào)集體決策，雖然這種選擇機(jī)制可能有利于加強(qiáng)控制，但也因此產(chǎn)生了額外的成本即：（1）決策效率低下成本。按照集體決策原理，制定決策的原則是少數(shù)服從多數(shù)。而不一定完全遵循經(jīng)濟(jì)效益原則。在集體決策中，各方利益的協(xié)調(diào)最為困難，而且這種困難的形成還會(huì)受到參與各方所擁有的文化、對(duì)未來的理念及其他文化方面的影響，因而集體決策有可能將真正有價(jià)值的意見埋沒，且有可能形成對(duì)投票程序的操縱，導(dǎo)致無效率決策。（2）決策程序成本，在現(xiàn)代公司治理和財(cái)務(wù)控制機(jī)制下，決策包括程序性決策和非程序性決策。而一般情況下，人們總是認(rèn)為程序性決策較為科學(xué)，但程序性決策要求投入大量的時(shí)間與精力，本身要消耗大量的人力、物力和財(cái)力，集體決策有時(shí)不能及時(shí)協(xié)調(diào)各方利益和意愿而長(zhǎng)期不能作出決策，尤其是在所有者戰(zhàn)略性討價(jià)還價(jià)能力較強(qiáng)的情況下，決策時(shí)間可能會(huì)被拉長(zhǎng)，延誤決策時(shí)機(jī)，失去創(chuàng)造價(jià)值的市場(chǎng)機(jī)會(huì)。

3、及其機(jī)制運(yùn)行成本。企業(yè)投資者與經(jīng)營(yíng)管理者之間目標(biāo)的不―致性和監(jiān)督、協(xié)調(diào)的需要必定消耗一定的資源，從而發(fā)生一定的成本，這就是成本。

4、財(cái)務(wù)控制設(shè)計(jì)及運(yùn)行成本。除了成本，還存在其他財(cái)務(wù)控制成本，包括控制制度設(shè)計(jì)成本，運(yùn)行和維持成本。

篇（6）

教材編寫的過程中教材內(nèi)容的安排既要考慮學(xué)生的認(rèn)知能力同時(shí)也要考慮教學(xué)內(nèi)容之間的內(nèi)在聯(lián)系。奧蘇貝爾提出有意義的學(xué)習(xí)，其中一條要求是學(xué)習(xí)的內(nèi)容對(duì)學(xué)生具有潛在意義，也就是說能夠與學(xué)生的知識(shí)結(jié)構(gòu)建立起聯(lián)系。這就要求教材內(nèi)容之間也要注意這種知識(shí)內(nèi)部的聯(lián)系，在教材內(nèi)容安排時(shí)要考慮到教材內(nèi)容的前后聯(lián)系和承接性。

（二）物理教材內(nèi)容的次序的調(diào)整

物理是以實(shí)驗(yàn)為基礎(chǔ)的學(xué)科，初中學(xué)生在學(xué)習(xí)物理時(shí)，要了解實(shí)驗(yàn)的工具和基本的測(cè)量單位，在教材中可以分在與之相關(guān)聯(lián)的章節(jié)中講解，也可以集中把比較常見的或者是基礎(chǔ)的測(cè)量工具放在一起呈現(xiàn)。例如人教版初中物理九年級(jí)全一冊(cè)中的第十一章《多彩的物質(zhì)世界》分為四節(jié)來講物理中基本量及其測(cè)量的方法：一是宇宙和微觀世界；二是質(zhì)量；三是密度；四是測(cè)量物質(zhì)的密度；五是密度與社會(huì)生活。但是這些量都是常用的基本量，放在九年級(jí)這一冊(cè)來講不如放在八年級(jí)上冊(cè)來講，基本物理量的內(nèi)容要放在其他內(nèi)容之前來講。人教版初中物理教材中第四章物態(tài)變化分別有以下四節(jié)：一、溫度計(jì)，二、熔化和凝固，三、汽化和液化，四、升華和凝華。但是第五章到第十章都是電磁學(xué)部分，第十一章是基本的物理量的內(nèi)容，第十二章到第十五章是力學(xué)部分的內(nèi)容。直到第十六章才是熱學(xué)部分。第四章和第十六章的內(nèi)容具有知識(shí)內(nèi)在的連貫性，并且第四章物態(tài)的變化和第十六章熱和能放在一起講可以使得學(xué)生對(duì)熱學(xué)有一個(gè)整體的把握，放在一起還可以有助于學(xué)生知識(shí)的遷移。人民教育出版社出版的初中物理教材中在教學(xué)內(nèi)容按照聲、光、電、磁、力、熱的順序依次呈現(xiàn)。力學(xué)部分和熱學(xué)部分放在了教材的最后來學(xué)習(xí)。

本教材分八年級(jí)上冊(cè)，八年級(jí)下冊(cè)和九年級(jí)全冊(cè)。而力學(xué)部分和熱學(xué)部分位于九年級(jí)這一冊(cè)?？傮w來看力學(xué)分布在最后。按照物理的六大部分分布來看，本教材。但是力和熱是學(xué)習(xí)電和磁的基礎(chǔ)。例如，第八章電功率中第一節(jié)能，在這一節(jié)中涉及到了機(jī)械能、熱能的概念。但是在這之前，力學(xué)和熱并沒有學(xué)習(xí)。如果在學(xué)習(xí)這一章之前，力和熱已經(jīng)學(xué)習(xí)了，那學(xué)生就可以很容易知道并且有助于學(xué)生對(duì)電能和電功率的學(xué)習(xí)掌握。但是由于力熱部分在電磁學(xué)后面學(xué)習(xí)，八年級(jí)的學(xué)生沒有關(guān)于力和熱的整體概念，更不要說機(jī)械能和熱能的理解啦。當(dāng)給學(xué)生講到機(jī)械能和熱能時(shí)就比較吃力，并且還得不到好的學(xué)習(xí)效果。經(jīng)典力學(xué)作為物理學(xué)最早研究成型的理論體系，是后來物理學(xué)研究的基礎(chǔ)。本論文認(rèn)為在初中物理教材編排時(shí)要考慮到學(xué)習(xí)內(nèi)容之間的承接性，所以本論文認(rèn)為初中物理教材的內(nèi)容應(yīng)該把力熱部分放在電磁學(xué)的前面。大體上要按照物理科學(xué)發(fā)展史上的順序來安排教學(xué)內(nèi)容。物理科學(xué)發(fā)展前后有順序的問題，學(xué)生學(xué)習(xí)物理的過程整體上也要按照物理科學(xué)發(fā)展的先后順序。物理學(xué)發(fā)展順序是人類認(rèn)識(shí)的過程符合學(xué)生的學(xué)習(xí)認(rèn)識(shí)過程。因?yàn)閷W(xué)科內(nèi)部具有一定的前后具有一定的承接性。所以無論是物理也好其它自然科學(xué)學(xué)科也好，在編排教學(xué)內(nèi)容是都要遵循科學(xué)發(fā)展的脈絡(luò)。

二、物理教材中加強(qiáng)人文教育的內(nèi)容

（一）物理教材中加強(qiáng)人文教育的理論基礎(chǔ)

工業(yè)革命后大工業(yè)生產(chǎn)需要大量的技術(shù)工人，自然科學(xué)也得到了飛速的發(fā)展。隨著人類進(jìn)一步的大分工，學(xué)校教育的學(xué)科劃分也越來越細(xì)，自然科學(xué)提到了一個(gè)前所未有的高度。但是在培養(yǎng)技術(shù)工人，科學(xué)家時(shí)，教育者忽略了學(xué)生本身，忽略了教育的真正目的，是培養(yǎng)人。在自然科學(xué)的學(xué)習(xí)中增加人文教育的內(nèi)容?？茖W(xué)教育和人文教育有機(jī)的結(jié)合有助于學(xué)生的全面發(fā)展和綜合素質(zhì)的提高。初中學(xué)生大多數(shù)都是青少年，正處于人生觀、價(jià)值觀形成的過程，人文精神的養(yǎng)成有助于學(xué)生逐步樹立起科學(xué)人生觀、價(jià)值觀的世界觀。教育本身是關(guān)于人的教育，在查爾斯•賽爾博曼的《教室中的危機(jī)》提出“未來所需要的并非是成堆的知識(shí)分子，而是大量受過教育的人”。而人文教育是指對(duì)受教育者所進(jìn)行的旨在促進(jìn)其人性境界提升、理想人格塑造以及個(gè)人與社會(huì)價(jià)值實(shí)現(xiàn)的教育，其實(shí)質(zhì)是人性教育，其核心是涵養(yǎng)人文精神。人文精神對(duì)一個(gè)人的一生起到至關(guān)重要的作用。而人本主義取向的教材觀在教學(xué)內(nèi)容的組織上更加強(qiáng)調(diào)學(xué)生的情感教育，重視學(xué)習(xí)的自發(fā)性、自由性、情感性、向善性。強(qiáng)調(diào)教材內(nèi)容編排上引導(dǎo)學(xué)生的人文精神的培養(yǎng)，進(jìn)而使得學(xué)生達(dá)到向善的目的。所以在教材編排上要體現(xiàn)人本主義取向的教材編排的觀念。[6]

（二）物理教材中參透人文教育的可能性

雖然物理學(xué)是自然科學(xué)，但是在物理教材中參透人文教育也不是不可能。物理學(xué)發(fā)展史本身無數(shù)的科學(xué)家為追求真理而付出了艱辛的奮斗史，每一個(gè)新思想、新理論的形成過程都閃耀著人文精神的光輝。他們奮斗的過程充滿了“人情味”他們奮斗的過程本身就是人文教育最好的素材。在眾多的物理學(xué)家身上有許多寶貴的精神，例如愛國(guó)精神，追求真理的執(zhí)著精神，為科學(xué)大義獻(xiàn)身精神，不畏困難和權(quán)威的科學(xué)精神等等。學(xué)生在閱讀和學(xué)習(xí)物理學(xué)家的奮斗過程中對(duì)學(xué)生本身具有很大的激勵(lì)作用。在物理教材中或者是除了物理教材之外另外附加一本與教材學(xué)習(xí)內(nèi)容相一致的一些物理學(xué)家的奮斗故事。例如在物理教材學(xué)習(xí)浮力時(shí)開始讓學(xué)生學(xué)習(xí)阿基米德的故事，阿基米德在提出浮力時(shí)的小故事，起初國(guó)王要做一頂純金的王冠，但是等王冠做好之后，國(guó)王認(rèn)為這頂王冠里摻雜了銀，但是王冠的重量和起初國(guó)王交給工匠金子的重量一樣。國(guó)王和大臣們都沒有辦法了。國(guó)王把驗(yàn)證王冠是不是純金這件事交給了阿基米德。阿基米德也試過很多方法，但是都沒有得到好的效果。有一天，當(dāng)他一邊考慮這個(gè)另他百思不得其解的問題，一邊洗澡時(shí)。他看見浴池里的水由于他的進(jìn)入而溢了出來，他突然跑了出來大喊“我知道了”。然后他通過驗(yàn)證得到了浸在液體里物體的體積等于排開液體的體積，以此他驗(yàn)證了王冠里摻雜了銀。一邊洗澡發(fā)現(xiàn)了浮力，這是由于阿基米德對(duì)問題專注和對(duì)真理的不懈的求解。學(xué)生看完故事可能有一種躍躍欲試的感覺，也想做一下實(shí)驗(yàn)。這樣利用物理學(xué)家來對(duì)學(xué)生進(jìn)行人文精神教育和科學(xué)精神的陶冶。還有很多物理學(xué)家的精神是我們學(xué)生人文教育的良好素材。例如牛頓，伽利略，本杰明•富蘭克林，愛因斯坦等等。將物理學(xué)史融入物理教材中不僅可以增加物理教學(xué)中對(duì)人文精神的教育。

物理學(xué)史融入物理教材中還有其他的優(yōu)點(diǎn)：

第一，有助于學(xué)生對(duì)物理知識(shí)的理解。

第二，物理學(xué)史的融入還可以拉近學(xué)科之間的距離。

第三，物理學(xué)史的學(xué)習(xí)可以有力的消除物理課堂中的教條主義。[2]

三、物理教材向?qū)W材過渡

（一）理論基礎(chǔ)

建構(gòu)主義學(xué)習(xí)論認(rèn)為學(xué)習(xí)是學(xué)習(xí)者主動(dòng)的建構(gòu)的過程。斯騰伯格（R.J.sternberg）和卡茨（D.Katz）等人強(qiáng)調(diào)個(gè)體的主動(dòng)性在建構(gòu)認(rèn)知結(jié)構(gòu)過程中的關(guān)鍵作用，并對(duì)認(rèn)知過程中如何發(fā)揮個(gè)體的主動(dòng)性作了認(rèn)真的探索。教材要變成適合學(xué)生學(xué)習(xí)的學(xué)材。以便于學(xué)生的自學(xué)，便于學(xué)生對(duì)知識(shí)的掌握。[3]

（二）教材中的問題

篇（7）

一、引言

知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，財(cái)務(wù)信息和非財(cái)務(wù)信息相結(jié)合是準(zhǔn)確分析企業(yè)價(jià)值所必需的，通過對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表會(huì)計(jì)資料的分析，可以了解企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)、識(shí)別企業(yè)的優(yōu)劣、預(yù)測(cè)企業(yè)的未來。但是財(cái)務(wù)報(bào)表自身的局限性限制了它反映非財(cái)務(wù)信息的能力，同時(shí)分析指標(biāo)體系中，也缺乏對(duì)評(píng)估企業(yè)價(jià)值必不可少的非財(cái)務(wù)指標(biāo)。因此在以價(jià)值創(chuàng)造為視角的前提下，運(yùn)用科學(xué)的方法對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行分析，了解企業(yè)真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，對(duì)企業(yè)未來前景進(jìn)行預(yù)期，評(píng)估企業(yè)價(jià)值，進(jìn)行相應(yīng)的決策是財(cái)務(wù)報(bào)表分析的出發(fā)點(diǎn)和落腳點(diǎn)。

二、現(xiàn)代企業(yè)價(jià)值與財(cái)務(wù)分析理論的概述

（一）企業(yè)價(jià)值分析的常用方法

企業(yè)價(jià)值分析的常用方法主要有以下幾種:

1. 重置成本法。它是分析企業(yè)價(jià)值的假設(shè)前提，是企業(yè)的價(jià)值等于所有有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)的成本之和減去負(fù)債。在使用成本法評(píng)估企業(yè)價(jià)值時(shí)，主要是通過調(diào)整企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的所有資產(chǎn)和負(fù)債，得到的是企業(yè)的市場(chǎng)價(jià)值。

2. 市場(chǎng)分析法。市場(chǎng)法分析企業(yè)價(jià)值的假設(shè)前提是成熟和有效的股票市場(chǎng)。在使用市場(chǎng)法評(píng)估企業(yè)價(jià)值時(shí)，主要是挑選一個(gè)或幾個(gè)與被評(píng)估企業(yè)相同或相似的參照物企業(yè)，分析、比較被評(píng)估企業(yè)和參照物企業(yè)的主要變數(shù)，在此基礎(chǔ)上，修正、調(diào)整參照物企業(yè)的市場(chǎng)價(jià)值，最后確定被評(píng)估企業(yè)的市場(chǎng)價(jià)值。

3. 現(xiàn)金流折現(xiàn)法。這是目前評(píng)估企業(yè)價(jià)值的主流方法?，F(xiàn)金流量折現(xiàn)法分析企業(yè)價(jià)值的假設(shè)前提是企業(yè)價(jià)值，是企業(yè)產(chǎn)生未來收益的現(xiàn)值。在使用現(xiàn)金流量折現(xiàn)法評(píng)估企業(yè)價(jià)值時(shí)，將企業(yè)未來的凈現(xiàn)金流量，根據(jù)一定的折現(xiàn)率折現(xiàn)到現(xiàn)在，得到企業(yè)的經(jīng)濟(jì)價(jià)值 。

（二）企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表分析

財(cái)務(wù)報(bào)表本身就是通過反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)過程和結(jié)果來表述企業(yè)價(jià)值的報(bào)表，基于企業(yè)價(jià)值的財(cái)務(wù)報(bào)表分析框架，就是圍繞企業(yè)核心能力為主體的可持續(xù)發(fā)展能力構(gòu)建的，具體分為對(duì)企業(yè)盈利能力和風(fēng)險(xiǎn)水平，以及企業(yè)盈利能力和風(fēng)險(xiǎn)水平的變化趨勢(shì)分析，并根據(jù)分析結(jié)果，對(duì)現(xiàn)有盈利能力和風(fēng)險(xiǎn)水平進(jìn)行調(diào)整，最后結(jié)合分析結(jié)果估計(jì)企業(yè)價(jià)值。

首先，是長(zhǎng)期競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)分析。如傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)條件下企業(yè)管理能力和當(dāng)前及未來知識(shí)經(jīng)濟(jì)條件下企業(yè)人力資源、無形資產(chǎn)、研究開發(fā)等能力的分析。

其次，是盈利能力分析。企業(yè)盈利能力有收入盈利能力、資產(chǎn)盈利能力和凈資產(chǎn)盈利能力三大類指標(biāo)。收入盈利能力是盈利與收入之比，盈利和收入根據(jù)分析的具體目的不同而有不同的具體內(nèi)容，從而得到不同的收入盈利率。常見的收入盈利率有銷售利潤(rùn)率、銷售凈利率等。

資產(chǎn)盈利能力是盈利與資產(chǎn)之比。盈利和資產(chǎn)可有多種表現(xiàn)形式，該類指標(biāo)中最常用的是揭示企業(yè)資產(chǎn)真實(shí)盈利能力的指標(biāo)。即：資產(chǎn)真實(shí)盈利率=（稅后利潤(rùn)+稅后利息）/資產(chǎn)平均余額。該指標(biāo)有著廣泛的用途。例如，用它與社會(huì)無風(fēng)險(xiǎn)期望收益率和同風(fēng)險(xiǎn)期望收益率相比，可以判斷企業(yè)真實(shí)盈利能力的高低，評(píng)價(jià)企業(yè)經(jīng)營(yíng)效率；用它與企業(yè)負(fù)債成本率相比，可以判斷企業(yè)舉債經(jīng)營(yíng)是否有利可圖等。凈資產(chǎn)盈利比率=稅后利潤(rùn)/凈資產(chǎn)。這個(gè)指標(biāo)揭示的是企業(yè)所有者的實(shí)際獲利能力，故是判斷企業(yè)價(jià)值的重要指標(biāo)。

最后是風(fēng)險(xiǎn)水平分析。企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)可分為經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)兩大類。風(fēng)險(xiǎn)水平分析首先要揭示這兩類風(fēng)險(xiǎn)的大小，反映這些風(fēng)險(xiǎn)大小的主要指標(biāo)有經(jīng)營(yíng)杠桿、財(cái)務(wù)杠桿、流動(dòng)比率、速動(dòng)比率、資產(chǎn)負(fù)債率等。

在揭示盈利能力和風(fēng)險(xiǎn)水平之后，還應(yīng)對(duì)凈資產(chǎn)盈利率的構(gòu)成進(jìn)行分析。凈資產(chǎn)盈利率是由資產(chǎn)盈利率和因財(cái)務(wù)杠桿帶來的風(fēng)險(xiǎn)盈利率兩部分構(gòu)成，即：凈資產(chǎn)盈利率=資產(chǎn)盈利率+(負(fù)債/資本)×(資產(chǎn)盈利率一負(fù)債成本率)。該分析在評(píng)價(jià)企業(yè)財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)方面有著十分重要的意義 。

三、價(jià)值視角下的企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表分析體系的發(fā)展策略

（一）價(jià)值視角下企業(yè)財(cái)務(wù)評(píng)估體系的變化

傳統(tǒng)的也是現(xiàn)行的財(cái)務(wù)報(bào)表分析體系，是建立在傳統(tǒng)工業(yè)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下的，分析的主要資料來源于資產(chǎn)負(fù)債表、損益表和現(xiàn)金流量表提供的財(cái)務(wù)信息；財(cái)務(wù)分析指標(biāo)主要是關(guān)于償債能力、營(yíng)運(yùn)能力、盈利能力和成長(zhǎng)性；分析方法主要是比率分析法、結(jié)構(gòu)分析法、趨勢(shì)分析法和綜合分析法四類。

但是在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，人力資源、無形資產(chǎn)等是企業(yè)價(jià)值創(chuàng)造的核心要素，現(xiàn)行的財(cái)務(wù)報(bào)表體系在人力資源的披露方面存在不足，需要從計(jì)量屬性、財(cái)務(wù)報(bào)表結(jié)構(gòu)、以及信息披露方面做出相應(yīng)的改進(jìn)。如美國(guó)1900年到1975年間，物質(zhì)資產(chǎn)收入份額已由約45%下降到20%，而勞動(dòng)力收入份額已由約55%上升到80%左右，人力資源是最重要的資源。因此，經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生了改變，非財(cái)務(wù)指標(biāo)評(píng)估、人力資源評(píng)估等已經(jīng)成為企業(yè)價(jià)值評(píng)估的必然趨勢(shì)，企業(yè)價(jià)值評(píng)估的框架也發(fā)生了改變。

（二）價(jià)值視角下的企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表體系的發(fā)展策略

1. 關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表中人力資源會(huì)計(jì)信息的改進(jìn)

在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)報(bào)表的基礎(chǔ)上增加人力資源會(huì)計(jì)信息，能夠使投資者和債權(quán)人更準(zhǔn)確地分析“人、財(cái)、物”三大資源的投資比例和投資效果，能夠更真實(shí)地反映企業(yè)總資產(chǎn)中人力資源與財(cái)務(wù)資產(chǎn)的比例，更準(zhǔn)確地把握企業(yè)的價(jià)值。因此，本文認(rèn)為，人力資產(chǎn)是區(qū)別于現(xiàn)有會(huì)計(jì)體系中所有資產(chǎn)類型的新型資產(chǎn)，應(yīng)將人力資源在資產(chǎn)負(fù)債表上確認(rèn)為一項(xiàng)單獨(dú)的資產(chǎn)“人力資產(chǎn)”。因此，當(dāng)分析企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表上的人力資源時(shí)，應(yīng)該從以下幾個(gè)方面來研究：

（1）財(cái)務(wù)報(bào)表中人力資源的計(jì)量

人力資源的貨幣計(jì)量方法主要有三種：一是未來工資報(bào)酬折現(xiàn)法，用職工未來工資報(bào)酬的現(xiàn)值作為人力資源的補(bǔ)償價(jià)值。這種方法計(jì)算簡(jiǎn)便，數(shù)據(jù)可靠性強(qiáng)，可用于群體價(jià)值的計(jì)量。二是商譽(yù)評(píng)價(jià)法。商譽(yù)評(píng)價(jià)法是將企業(yè)商譽(yù)評(píng)價(jià)的方法應(yīng)用于人力資源價(jià)值的評(píng)估，屬于產(chǎn)出法中根據(jù)勞動(dòng)者以前所創(chuàng)造的部分價(jià)值來計(jì)量人力資源價(jià)值的方法。三是經(jīng)濟(jì)增加值法。經(jīng)濟(jì)增加值法是“將企業(yè)或企業(yè)中的某一群體在未來特定時(shí)期內(nèi)所實(shí)現(xiàn)的收益的預(yù)測(cè)值中按人力資源投資率計(jì)算出的屬于人力資源投資部分的現(xiàn)值作為該企業(yè)或企業(yè)中的某一群體的人力資源的剩余價(jià)值”。這里所說的人力資源投資包括在未來特定時(shí)期內(nèi)企業(yè)為了獲得人力資源以及提高企業(yè)人力資源素質(zhì)所發(fā)生的投資(取得成本和開發(fā)成本)，也包括企業(yè)在運(yùn)用人力資源使用權(quán)時(shí)所發(fā)生的費(fèi)用支出(使用成本等)。

（2）財(cái)務(wù)報(bào)表中人力資源的會(huì)計(jì)核算

根據(jù)人力資源會(huì)計(jì)核算的要求，需增加如下幾個(gè)賬戶：一是人力資產(chǎn)賬戶，會(huì)計(jì)主體應(yīng)根據(jù)自身的具體情況對(duì)本企業(yè)的人力資產(chǎn)科目設(shè)置明細(xì)賬。二是勞動(dòng)者權(quán)益類賬戶“人力資本”，用來核算勞動(dòng)者投入到會(huì)計(jì)主體中的人力資源資本。三是在費(fèi)用類賬戶中增加“人力費(fèi)用”賬戶，用來核算企業(yè)對(duì)人力資源投資成本中應(yīng)于當(dāng)期費(fèi)用化的部分。四是在傳統(tǒng)成本會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)上增加“人力資源成本”賬戶及“人力投資”科目。“人力資源成本”賬戶的借方歸集人力資源受雇傭后其成本應(yīng)根據(jù)人力資源為會(huì)計(jì)主體服務(wù)的年限進(jìn)行攤銷的部分，包括會(huì)計(jì)主體取得、維護(hù)及開發(fā)人力資源的支出，貸方登記人力資源交給有關(guān)部門使用后，結(jié)轉(zhuǎn)到“人力投資”科目。本賬戶期末一般無余額，如新員工正在接受會(huì)計(jì)主體的培訓(xùn)，則有借方余額?！叭肆ν顿Y”賬戶的借方歸集由“人力資源成本”賬戶結(jié)轉(zhuǎn)來的本會(huì)計(jì)體支出的人力資源開發(fā)成本，貸方登記每期轉(zhuǎn)入損益類科目的金額。五是在利潤(rùn)分配科目再增加“人力資源未分配利潤(rùn)”和“人力資源分紅”二級(jí)科目，分別核算本年度實(shí)現(xiàn)的應(yīng)歸屬于人力資源的利潤(rùn)及分配給人力資源的利潤(rùn)。六是在負(fù)債類賬戶中增加“應(yīng)付人力資源分紅”科目，用來核算應(yīng)付未付給人力資源的利潤(rùn) 。

2. 關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表中非財(cái)務(wù)信息的改進(jìn)

關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表中非財(cái)務(wù)信息的改進(jìn)，主要是通過增加非財(cái)務(wù)信息的披露來實(shí)現(xiàn)的。非財(cái)務(wù)信息涉及面廣，內(nèi)容繁雜，除了對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的基本解釋性內(nèi)容外，主要包括三類：一是企業(yè)經(jīng)營(yíng)總體規(guī)劃和戰(zhàn)略目標(biāo)以及主要競(jìng)爭(zhēng)對(duì)手、有關(guān)股東、主要管理者的信息；二是企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)和資產(chǎn)的范圍與內(nèi)容；三是產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)對(duì)企業(yè)的影響。企業(yè)通過對(duì)其發(fā)展目標(biāo)和實(shí)現(xiàn)這些目標(biāo)的經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略做出說明，以便于信息用戶對(duì)這些戰(zhàn)略是否與企業(yè)的經(jīng)營(yíng)環(huán)境相適應(yīng)做出恰當(dāng)判斷和評(píng)價(jià)。

此外，在價(jià)值視角下，企業(yè)還需要加強(qiáng)一下經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)指標(biāo)的披露。主要包括：一是經(jīng)營(yíng)活動(dòng)指標(biāo)。如銷售產(chǎn)品或提供服務(wù)的數(shù)量和價(jià)格、市場(chǎng)占有率、客戶滿意度、退貨與積壓情況；二是成本指標(biāo)。如員工數(shù)量、平均工資、原材料消耗數(shù)量與價(jià)格 ；三是關(guān)鍵經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)指標(biāo)。如開發(fā)新產(chǎn)品或服務(wù)；四是關(guān)鍵資源數(shù)量與質(zhì)量指標(biāo)。如關(guān)鍵資產(chǎn)的平均使用期、人力資源的素質(zhì)與結(jié)構(gòu)；五是其它指標(biāo)，如投入產(chǎn)出率、生產(chǎn)工藝改進(jìn)與技術(shù)革新指標(biāo)、與供貨商的關(guān)系指標(biāo)。

當(dāng)然，非財(cái)務(wù)信息的披露也可能泄露企業(yè)秘密。披露的越少，越有利于企業(yè)保密，但對(duì)投資者而言卻起不到應(yīng)有的投資參考作用，披露的越多，對(duì)投資者而言，越有利于其進(jìn)行投資決策；而對(duì)企業(yè)而言，則可能會(huì)泄露其經(jīng)營(yíng)信息、投資項(xiàng)目等有關(guān)企業(yè)秘密。因此，相關(guān)部門應(yīng)加強(qiáng)對(duì)非財(cái)務(wù)信息披露的監(jiān)管力度，監(jiān)管部門應(yīng)規(guī)定相應(yīng)的反欺詐條款及必要的法律責(zé)任來保障企業(yè)非財(cái)務(wù)信息的披露。

四、結(jié)束語

財(cái)務(wù)報(bào)表本身就是以反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)過程和結(jié)果的形式來反映企業(yè)的價(jià)值，財(cái)務(wù)報(bào)表分析就是將高度濃縮了的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)化為直接評(píng)估企業(yè)價(jià)值的可用信息的過程。隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不斷變化，其它問題的不斷出現(xiàn)，財(cái)務(wù)報(bào)表的不斷完善，財(cái)務(wù)報(bào)表分析方法也在不斷地發(fā)展與完善。財(cái)務(wù)報(bào)表的使用者運(yùn)用財(cái)務(wù)報(bào)表對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)進(jìn)行分析、對(duì)企業(yè)的價(jià)值進(jìn)行評(píng)估的方法體系也需要不斷的完善與發(fā)展，以便更能適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 朱錫慶，黃權(quán)國(guó).企業(yè)價(jià)值評(píng)估方法綜述[J].財(cái)經(jīng)問題研究，2004.

篇（8）

中圖分類號(hào)：TD853.3 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A

1概述

采礦業(yè)就是從地下開采具有經(jīng)濟(jì)價(jià)值的礦物或者其他物質(zhì)的活動(dòng)，開采的部位多是礦物相對(duì)較集中的礦床，礦業(yè)開采的物質(zhì)主要包括鋁礬土、鐵、鉆石、煤、稀有金屬、鎳、石灰石、鉛、磷、巖鹽、錫、鈾和鉬等，可以說任何不能由農(nóng)業(yè)生產(chǎn)的原始物質(zhì)均是由礦物提供的，廣義上說，天然氣、石油、以至于地下水的開采都可以算做采礦業(yè)的范疇。

采、選礦過程中排出的廢水、有毒氣體、廢石和粉塵等以及振動(dòng)和噪聲等因素，對(duì)環(huán)境、土地、水質(zhì)和大氣等造成很大危害，一直是人們較為關(guān)心的課題。各國(guó)研究環(huán)境保護(hù)問題中進(jìn)一步提出了資源長(zhǎng)期利用的問題，特別著眼于廢石、廢渣、廢液重復(fù)使用及破壞后土地的復(fù)用等。采用強(qiáng)制手段，采取有效措施以確保礦山的環(huán)境。

采礦廢棄物（mining waste）是在采礦過程中產(chǎn)生的非礦物和沒有工業(yè)價(jià)值的礦物。如尾礦、圍巖、矸石等。隨著采礦業(yè)的發(fā)展，采礦廢棄物日益增多，造成了嚴(yán)重的環(huán)境問題。如一些有害元素，矸石、碎巖堆積，都是自然環(huán)境的破壞因素。礦山的廢石堆既侵占良田，又在長(zhǎng)期的風(fēng)化及雨水的淋洗下，使周邊的地下水質(zhì)變壞，特別是酸性水或含有其他稀有重金屬的污水等，污染附近環(huán)境，給居民帶來嚴(yán)重危害。

2 采礦廢棄物對(duì)環(huán)境的影響

采礦業(yè)對(duì)環(huán)境的影響主要有水土流失、礦坑造成的地面沉降、生物多樣性的破壞以及采礦過程中含化學(xué)物的廢水對(duì)地下水的污染等?，F(xiàn)代很多國(guó)家對(duì)采礦業(yè)都有嚴(yán)格的環(huán)境保護(hù)以及恢復(fù)地表狀態(tài)的法律法規(guī)，要求采礦區(qū)域盡量恢復(fù)其原有的狀態(tài)，甚至比采礦之前的環(huán)境更好。使用以前的方法采礦、對(duì)采礦業(yè)限制不嚴(yán)格，會(huì)對(duì)環(huán)境造成無法估量的傷害，同時(shí)會(huì)影響到人類的健康。

2.1 采礦廢棄物對(duì)水體的影響

采礦業(yè)會(huì)對(duì)周邊環(huán)境以及地下水造成很大的影響，采礦后的廢棄污染物質(zhì)會(huì)集中污染大片的地區(qū)，例如煤礦可以產(chǎn)生約20多種有毒的化學(xué)物質(zhì)，經(jīng)由排放水和供應(yīng)水的渠道會(huì)擴(kuò)散污染的范圍。

隨著采礦業(yè)的快速發(fā)展，我國(guó)絕大多數(shù)城市均不同程度地存在著比較突出的水質(zhì)問題，大量未處理的采礦廢棄物、被污染土壤中的化學(xué)物質(zhì)、生活污水和工業(yè)廢水以及大氣沉降物不斷地排入水中，使水體沉積物和懸浮物中的重金屬含量急劇上升。對(duì)我國(guó)幾大湖泊進(jìn)行水質(zhì)調(diào)查，結(jié)果表明：近年各大湖泊中受到各種重金屬污染的趨勢(shì)不斷上升，影響到了水體的質(zhì)量。根據(jù)我國(guó)七大水系研究的結(jié)果不難看出，1995年的時(shí)候長(zhǎng)江水系中Cd 的污染排在Hg、BOD、COD和揮發(fā)酚的后面；黃河水系總Cd 含量超標(biāo)的達(dá)16.7% ；海灤河中總Cd 含量的平均超標(biāo)率在16.7%至83.9%之間；淮河干流中總Cd 含量的超標(biāo)率達(dá)16.7%；大遼河水系的污染較輕，在監(jiān)測(cè)我國(guó)26個(gè)國(guó)控湖泊以及水庫(kù)發(fā)現(xiàn)有不同程度Cd 污染的問題，污染程度排在Hg 污染程度的后面。1991年至1995年相關(guān)部門對(duì)我國(guó)重要城市河流、湖泊水庫(kù)及七大水系的監(jiān)測(cè)中發(fā)現(xiàn)了Cr 和Pb 是較普遍的重金屬污染物。重金屬污染物進(jìn)入水生生態(tài)系統(tǒng)之后，分布在水生生態(tài)系統(tǒng)的各個(gè)組分中，從而對(duì)生態(tài)系統(tǒng)中的各組分產(chǎn)生影響(即生態(tài)效應(yīng))。當(dāng)生物體內(nèi)的某種重金屬積累到一定數(shù)量后，會(huì)出現(xiàn)中毒癥狀，發(fā)育停滯、生理受阻，甚至死亡，也會(huì)使整個(gè)水生生態(tài)系統(tǒng)的結(jié)構(gòu)和功能受損，以致崩潰。水體中的重金屬也可以通過直接飲水或者食用用污水灌溉過的糧食和蔬菜等途徑進(jìn)入人體內(nèi)，從而威脅到人們的身體健康。

2.2 采礦廢棄物對(duì)土壤的影響

我國(guó)正處在高速發(fā)展的時(shí)期，人口的膨脹需要開發(fā)足夠的礦產(chǎn)資源以滿足人民的物質(zhì)生活水平的提高。采礦所引起的土地利用變化雖發(fā)展了經(jīng)濟(jì)，但是也造成了嚴(yán)重的環(huán)境問題，特別是對(duì)河流泥沙和水土流失造成極其不利的影響。國(guó)內(nèi)外有許多實(shí)例。豫陜晉接壤區(qū)林草茂密，人煙稀少，80年代后，國(guó)營(yíng)及個(gè)體企業(yè)紛紛地投入到金礦的開采，雖經(jīng)濟(jì)效益非?？捎^，但棄石廢渣達(dá)1645萬m3，直接破壞的植被有168km2，侵蝕模數(shù)也由1030增加到了1458t/km2.a，人造泥石流和滑坡明顯增多。采礦不僅使水土流失嚴(yán)重，而且采礦廢棄物嚴(yán)重污染了當(dāng)?shù)氐乃|(zhì)。該礦區(qū)大小選礦及采礦廠所產(chǎn)生的廢水中含鉛、汞等有害物質(zhì)，注入到當(dāng)?shù)厮抵率顾Y源受到污染，不能飲用，也不可灌溉。

目前全球煤炭開采的國(guó)家及地區(qū)，采礦活動(dòng)已經(jīng)產(chǎn)生了大量的固體采礦廢棄物，其長(zhǎng)期堆積所產(chǎn)生的重金屬污染受到格外的重視。礦區(qū)的固體廢棄物主要有：矸石和粉煤灰等。礦山固體廢物在堆積和填埋的過程中，長(zhǎng)期處于與地下環(huán)境不同的地表環(huán)境中，將受到壓力、溫度、生物、水、人類活動(dòng)等多因素的綜合影響，尾礦渣可通過礦物風(fēng)化并溶解其中所含的重金屬，使其從巖石圈進(jìn)入水圈，在整個(gè)圈層中以多種途徑進(jìn)行循環(huán)。

矸石露天堆積，比較容易風(fēng)化破碎，產(chǎn)生的粉塵易隨風(fēng)飄揚(yáng)，矸石山燃燒時(shí)排放大量的有毒、有害氣體，燃燒產(chǎn)生的灰渣也引起空氣中顆粒物含量增加，從而對(duì)空氣造成污染。矸石山經(jīng)過雨水、雪水等的浸淋所產(chǎn)生的淋溶水中會(huì)含有酸性物、有毒重金屬離子、易溶解的鹽類及懸浮未溶解的顆粒狀的污染物。粉煤灰對(duì)環(huán)境的影響主要有污染大氣、污染水體、侵占土地和放射性危害。據(jù)統(tǒng)計(jì)，到2000年底，我國(guó)粉煤灰渣堆得存量已高達(dá)12.5億噸，需要堆場(chǎng)50～62.5萬畝（3.33～4.17萬平方公里）。粉煤灰的排灰方式一般為濕排，濕排會(huì)使飛灰中的有害成分溶入沖灰的水中，從而污染地表水和地下水。粉煤灰的含水量低，顆粒細(xì)，容易飛揚(yáng)，處理不好容易產(chǎn)生揚(yáng)塵。 在粉煤灰中的放射性元素的含量要比原煤中高出很多。

1989年安徽省地質(zhì)礦產(chǎn)局對(duì)淮南地區(qū)及其周邊地區(qū)的土壤進(jìn)行了地球化學(xué)普查。研究結(jié)果認(rèn)為西部蔡家崗和東部九龍崗大通區(qū)土壤受到Sn、Zn、Co、Hg、Pb 等重金屬污染，并認(rèn)為土壤中重金屬有多種來源，有些元素含量異常高，如Sn(175.4mg kg-1)、Zn( 2.360mg kg-1)。

3 采礦廢棄物的處置措施

3.1 組織措施

加強(qiáng)組織領(lǐng)導(dǎo)是做好采礦廢棄物處理的關(guān)鍵。建立和健全廢棄物處理機(jī)構(gòu)，制定處理計(jì)劃和必要的規(guī)章制度，切實(shí)貫徹綜合處理措施；建立廢棄物處理監(jiān)測(cè)制度，大型的廠礦必須有專職人員，定期進(jìn)行檢查并做出指導(dǎo)，對(duì)技術(shù)措施所達(dá)到的效果以及條件改善的情況進(jìn)行評(píng)價(jià)。做好礦區(qū)環(huán)境保護(hù)的宣傳工作，讓大家就自己的責(zé)任以及義務(wù)做好環(huán)境工作。

3.2 技術(shù)措施

技術(shù)措施是處理采礦廢棄物的中心措施，利用物理、化學(xué)方法處理含重金屬?gòu)U水及土壤的方法有沉淀法、高分子捕集劑法、螯合樹脂法、天然沸石吸附法、活性炭吸附工藝、膜技術(shù)、離子交換法等。另外還有生物處理方法，這種方法有效、低廉且簡(jiǎn)便易行。即建立人工濕地處理系統(tǒng)，通過植物和填料的吸附、沉淀作用將污水及土壤中重金屬污染物去除。有嚴(yán)格法律控制的國(guó)家，采礦業(yè)一定要有地質(zhì)學(xué)家和水文專家仔細(xì)研究并處理污染物，可以采用五種單獨(dú)技術(shù)措施來處理水污染的問題：含污染物廢水集中存塘、水分離系統(tǒng)、隔離系統(tǒng)、地下水采集系統(tǒng)和地表水排放系統(tǒng)。對(duì)于含酸性污染物的水則應(yīng)直接排到水處理系統(tǒng)中處理。

總之，在對(duì)采礦廢棄物進(jìn)行治理時(shí)，應(yīng)因時(shí)、因地致宜，并且根據(jù)不同的污染物種類，選擇處理費(fèi)用低、效果好的一種或多種方法進(jìn)行治理，才能達(dá)到事半功倍的效果。

3.3 廢物再利用

石家莊市化廢為寶，大力推行循環(huán)經(jīng)濟(jì)，綜合利用采礦廢棄物，一些焦炭企業(yè)以及電廠加大技術(shù)改造和投資力度，利用焦?fàn)t煤氣以及煤矸石發(fā)電，全市年可利用煤矸石為9.3萬噸，可利用焦?fàn)t煤氣為3650萬立方米，節(jié)約標(biāo)準(zhǔn)煤相當(dāng)于1983萬噸。此外，該市將企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品以后剩下的冶煉廢渣、爐渣和粉煤灰等作為原材料，再創(chuàng)建新企業(yè)，生產(chǎn)墻體材料和水泥。目前此類企業(yè)全市已有 38家，廢物利用后減少排放粉煤灰 相當(dāng)于156萬噸。

參考文獻(xiàn)

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篇（9）

一、義務(wù)教育財(cái)政支出不均衡發(fā)展的現(xiàn)實(shí)

由近幾年國(guó)家頒布和實(shí)施的政策上來看，政府越來越重視義務(wù)教育在不同地區(qū)之間的均衡發(fā)展，并進(jìn)行著一系列的努力。然而，由于一些制度原因和歷史原因，這種地區(qū)間的不平衡將會(huì)在一定時(shí)期內(nèi)繼續(xù)存在并影響著我國(guó)義務(wù)教育的發(fā)展。而這種地區(qū)間財(cái)政支出不均衡性主要體現(xiàn)在以下兩個(gè)層面：

(一)各省區(qū)間不均的表現(xiàn)

我國(guó)各省市經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r的差異導(dǎo)致在教育經(jīng)費(fèi)投入上的情況也不相同。義務(wù)教育經(jīng)費(fèi)主要由各鄉(xiāng)鎮(zhèn)政府承擔(dān)，所以各地的教育及教學(xué)條件與當(dāng)?shù)氐慕?jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r密切相關(guān)，這種地區(qū)間的貧富差距對(duì)我國(guó)義務(wù)教育的均衡發(fā)展構(gòu)成了相當(dāng)大的障礙。同時(shí)，由于這種不均衡是一種全局視野下的，必然會(huì)從相當(dāng)廣泛的層面來影響教育的公平性。

(二)城鄉(xiāng)地區(qū)間不均衡的表現(xiàn)

長(zhǎng)期以來，我國(guó)城鄉(xiāng)二元社會(huì)結(jié)構(gòu)導(dǎo)致國(guó)家的人力、物力、財(cái)力涌入城市，在這種失衡的結(jié)構(gòu)下，城鄉(xiāng)之間在義務(wù)教育財(cái)政經(jīng)費(fèi)支出上出現(xiàn)了巨大差異。人口數(shù)量占我國(guó)人口總數(shù)相當(dāng)大比重的農(nóng)村地區(qū)，其義務(wù)教育工作關(guān)系到我國(guó)未來是否能實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展和社會(huì)的穩(wěn)定。

二、我國(guó)義務(wù)教育支出地區(qū)間不均衡的宏觀因素分析

我國(guó)財(cái)政義務(wù)教育支出在地區(qū)上的存較大差距的原因是什么呢？本文試圖通過對(duì)義務(wù)教育面臨的宏觀環(huán)境來分析這一問題。

(一)發(fā)達(dá)與不發(fā)達(dá)地區(qū)義務(wù)教育支出不均衡的宏觀因素分析

造成我國(guó)發(fā)達(dá)與不發(fā)達(dá)地區(qū)義務(wù)教育支出不均衡的主要原因是地區(qū)間經(jīng)濟(jì)和社會(huì)的發(fā)展不平衡。我國(guó)義務(wù)教育經(jīng)費(fèi)投入實(shí)行國(guó)務(wù)院和地方各級(jí)政府根據(jù)職責(zé)共同負(fù)擔(dān)，省、自治區(qū)、直轄市政府負(fù)責(zé)統(tǒng)籌落實(shí)的體制。但是中央政府對(duì)義務(wù)教育的投入僅占全國(guó)義務(wù)教育總經(jīng)費(fèi)投入比例的2%左右，這使得我國(guó)義務(wù)教育的費(fèi)用主要靠地方政府來負(fù)擔(dān)。我國(guó)各地區(qū)的義務(wù)教育經(jīng)費(fèi)主要來自該地區(qū)財(cái)政的收入，而該地區(qū)的財(cái)政收入的多少依賴于該地區(qū)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)發(fā)展程度，這樣一來，由于我國(guó)東西部經(jīng)濟(jì)發(fā)展的不平衡導(dǎo)致我國(guó)東西部地區(qū)的財(cái)政收入的巨大懸殊，從而容易引起各地區(qū)義務(wù)教育財(cái)政投入的不均衡。

(二)城鄉(xiāng)義務(wù)教育支出不均衡的宏觀因素分析

造成我國(guó)城鄉(xiāng)義務(wù)教育支出不平衡的宏觀原因主要有兩點(diǎn)，即我國(guó)義務(wù)教育的財(cái)政轉(zhuǎn)移支付體制和我國(guó)的二元社會(huì)結(jié)構(gòu)狀況。

1．我國(guó)義務(wù)教育的財(cái)政轉(zhuǎn)移支付體制

我國(guó)現(xiàn)行的“以縣為主”的義務(wù)教育財(cái)政轉(zhuǎn)移支付體制在教育公平問題上仍存在問題。目前我國(guó)義務(wù)教育實(shí)行分級(jí)管理，市縣級(jí)及其以下基層地方政府對(duì)義務(wù)教育負(fù)有主要管理責(zé)任。與此管理體制相對(duì)應(yīng)，中國(guó)現(xiàn)行義務(wù)教育投資體制亦以高度分散為特征，義務(wù)教育公共經(jīng)費(fèi)大部分由市縣級(jí)及其以下基層地方政府負(fù)擔(dān)。據(jù)國(guó)務(wù)院發(fā)展研究中心的調(diào)查，中國(guó)的義務(wù)教育經(jīng)費(fèi)87%由基層地方政府負(fù)責(zé)，盡管這種制度可以在一定程度上使縣內(nèi)的教育水平差別得以平衡，但仍無補(bǔ)于一個(gè)縣財(cái)政的絕對(duì)匱乏，尤其對(duì)于經(jīng)濟(jì)欠發(fā)達(dá)的農(nóng)村地區(qū)教育經(jīng)費(fèi)的籌集仍然是個(gè)嚴(yán)峻的問題。 “以縣為主”有利于調(diào)動(dòng)地方政府的積極性，扭轉(zhuǎn)過去義務(wù)教育投資重心過低（鄉(xiāng)級(jí)政府和農(nóng)民負(fù)擔(dān)太重）的局面，是一個(gè)不錯(cuò)的制度選擇。然而，這一體制違背了義務(wù)教育的免費(fèi)性質(zhì)，難于適應(yīng)我國(guó)地區(qū)之間和城鄉(xiāng)之間經(jīng)濟(jì)發(fā)展差異巨大的基本國(guó)情，更與我國(guó)現(xiàn)行的財(cái)力分配結(jié)構(gòu)存在著尖銳的矛盾，因而不可避免地陷入多重困境。

2.我國(guó)城鄉(xiāng)的二元結(jié)構(gòu)

我國(guó)公共教育資源的顯著失衡，教育不公平的現(xiàn)象集中體現(xiàn)在城鄉(xiāng)的二元結(jié)構(gòu)上。城鄉(xiāng)二元結(jié)構(gòu)是發(fā)展中國(guó)家共有的最重要的一個(gè)特征，我國(guó)也不例外。經(jīng)濟(jì)文化的不平衡發(fā)展是我國(guó)二元社會(huì)形成的根本的原因，長(zhǎng)期以來的“城市中心”價(jià)值取向則是主要的原因。我國(guó)在長(zhǎng)期以來的二元社會(huì)結(jié)構(gòu)和高度集中的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制下，形成了一種以城市為主、忽視地區(qū)差別和城鄉(xiāng)差別的“城市中心”價(jià)值取向，國(guó)家的主要物力、財(cái)力以及優(yōu)質(zhì)人力都投向了城市，優(yōu)先滿足甚至只滿足城市的發(fā)展和城市人的利益。城市人口獲得了更多、更好的公共教育資源。雖然現(xiàn)在政府加大了對(duì)農(nóng)村教育的傾斜，但是農(nóng)村教育問題仍然突出。廣大的農(nóng)村地區(qū)和眾多的農(nóng)村學(xué)校獲得的教育資源遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于城市，甚至連最基本的教育資源都未備齊。

三、對(duì)于義務(wù)教育教育財(cái)政支出不均衡發(fā)展的政策建議

（一）平衡義務(wù)教育地區(qū)間差異的對(duì)策建議

這種地區(qū)間義務(wù)教育水平差距的主要原因是當(dāng)前財(cái)政投入體制的不合理。要改變這種現(xiàn)狀，就必須要調(diào)整當(dāng)前政府在義務(wù)教育投入上的責(zé)任關(guān)系，將投入主體的重心上移。

1．平衡省際間差異，強(qiáng)化中央政府的義務(wù)教育投入責(zé)任。在教育經(jīng)費(fèi)的分配上不應(yīng)是平均分配，而應(yīng)是在保證政府基本供給責(zé)任之后的轉(zhuǎn)移支付?？稍诠餐芤娴幕A(chǔ)上，建立起省與省之間的橫向轉(zhuǎn)移支付，來有效地彌補(bǔ)縱向轉(zhuǎn)移支付制度的不足，緩解中央財(cái)政的壓力。

2．平衡城鄉(xiāng)間差異――強(qiáng)化省級(jí)政府的義務(wù)教育投入責(zé)任，縣級(jí)政府繼續(xù)承擔(dān)一定比例的投入責(zé)任，負(fù)責(zé)義務(wù)教育的管理和基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)，包括教學(xué)管理、校舍建設(shè)、設(shè)備購(gòu)置、環(huán)境治理、危房改造和經(jīng)費(fèi)管理等，將用于義務(wù)教育的各項(xiàng)資金落實(shí)到位。

（二）平衡義務(wù)教育地區(qū)間差異的保障措施

1.加強(qiáng)義務(wù)教育經(jīng)費(fèi)的監(jiān)管力度，提高資金使用效率。

2.建立有效的評(píng)估監(jiān)督機(jī)制，保證教育投入落到實(shí)處。

3.國(guó)家立法保障義務(wù)教育的投入。

篇（10）

一、問題的提出

專項(xiàng)用途財(cái)政性資金是指企業(yè)從縣級(jí)以上各級(jí)人民政府財(cái)政部門及其他部門取得的具有特定用途的財(cái)政補(bǔ)助資金，例如財(cái)政部門撥付給企業(yè)用于購(gòu)建固定資產(chǎn)或進(jìn)行技術(shù)改造的專項(xiàng)資金、撥付給企業(yè)開展研發(fā)活動(dòng)的研發(fā)經(jīng)費(fèi)等。對(duì)于企業(yè)取得的專項(xiàng)用途財(cái)政性資金，會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理方法有何異同，會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理是否存在所得稅差異以及差異的性質(zhì)如何，已經(jīng)成為企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中常遇到的熱點(diǎn)問題之一。查詢發(fā)現(xiàn)到目前為止，專門討論此問題的文獻(xiàn)還非常少，為此，本文在簡(jiǎn)要論述專項(xiàng)用途財(cái)政性資金的會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理方法的基礎(chǔ)上，著重分析兩者之間的所得稅差異以及差異的性質(zhì)，以期對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作有所裨益。

二、會(huì)計(jì)處理

專項(xiàng)用途財(cái)政性資金在會(huì)計(jì)核算上屬于政府補(bǔ)助的范疇，因此應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——政府補(bǔ)助》的規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，其要點(diǎn)如下：（1）與資產(chǎn)相關(guān)的專項(xiàng)用途財(cái)政性資金，例如企業(yè)取得的用于購(gòu)置設(shè)備的專項(xiàng)用途財(cái)政性資金，不應(yīng)直接確認(rèn)為當(dāng)期損益，應(yīng)確認(rèn)為遞延收益，自相關(guān)資產(chǎn)達(dá)到預(yù)定可使用狀態(tài)時(shí)起，在該資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，分次計(jì)入以后各期的損益（營(yíng)業(yè)外收入科目）。相關(guān)資產(chǎn)在使用壽命結(jié)束前被出售、轉(zhuǎn)讓、報(bào)廢或發(fā)生毀損的，應(yīng)將尚未分配的遞延收益余額一次性轉(zhuǎn)入資產(chǎn)處置當(dāng)期的損益。（2）與收益相關(guān)的專項(xiàng)用途財(cái)政性資金，用于補(bǔ)償企業(yè)以后期間的相關(guān)費(fèi)用或損失的，例如企業(yè)在項(xiàng)目立項(xiàng)時(shí)取得的用于支付項(xiàng)目實(shí)施期間人員費(fèi)用的專項(xiàng)資金，其取得時(shí)應(yīng)確認(rèn)為遞延收益，在確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用的期間計(jì)入當(dāng)期損益（營(yíng)業(yè)外收入科目）；用于補(bǔ)償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用或損失的，例如企業(yè)取得的用于補(bǔ)償項(xiàng)目貸款利息的財(cái)政貼息，其取得時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期損益（營(yíng)業(yè)外收入科目）。

三、稅務(wù)處理

除了企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例對(duì)收入的一般性規(guī)定外，財(cái)稅[2011]70號(hào)文對(duì)企業(yè)取得的專項(xiàng)用途財(cái)政性資金所得稅問題作出了具體規(guī)定。其要點(diǎn)為：專項(xiàng)用途財(cái)政性資金首先要判斷是否為不征收收入。凡同時(shí)符合以下條件的，可以作為不征稅收入，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)從收入總額中減除：（1）企業(yè)能夠提供資金撥付文件，且文件中規(guī)定該資金的專項(xiàng)用途；（2）財(cái)政部門或其他撥付資金的政府部門對(duì)該資金有專門的資金管理辦法或具體管理要求；（3）企業(yè)對(duì)該資金以及以該資金發(fā)生的支出單獨(dú)核算。該文件同時(shí)強(qiáng)調(diào)：不征稅收入用于支出所形成的費(fèi)用，不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除；用于支出所形成的資產(chǎn)，其計(jì)算的折舊、攤銷不得在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)扣除。

四、會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理之間的所得稅差異分析

不難發(fā)現(xiàn)，如果專項(xiàng)用途財(cái)政性資金符合不征收收入的條件，則會(huì)計(jì)和稅務(wù)處理原則大致相同，都遵循了“配比原則”，即將專項(xiàng)用途財(cái)政性資金計(jì)入損益的期間與相關(guān)支出計(jì)入損益的期間配比，但此時(shí)每期的會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅利潤(rùn)仍可能不完全一致；如果專項(xiàng)用途財(cái)政性資金不符合不征收收入的條件，則會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理之間的差異十分明顯。下面分四大類情況具體分析兩者之間是否存在所得稅差異以及差異的性質(zhì)。限于篇幅，本文重點(diǎn)分析第一類情況，后三類情況依據(jù)同樣思路計(jì)算分析得出結(jié)果。同時(shí)，本文假定如果專項(xiàng)用途財(cái)政性資金與資產(chǎn)相關(guān)，則該資產(chǎn)不會(huì)在折舊或攤銷期滿前處置。

（一）專項(xiàng)用途財(cái)政性資金符合不征收收入條件，且與資產(chǎn)相關(guān)。

需進(jìn)一步細(xì)分為以下四種情況進(jìn)行分析：

1.如相關(guān)的資產(chǎn)是按直線法進(jìn)計(jì)提折舊或攤銷的，且沒有留資產(chǎn)殘值，主要是指專項(xiàng)用途財(cái)政性資金用于無形資產(chǎn)或其他長(zhǎng)期資產(chǎn)支出的情形①。因?yàn)槊科诘馁Y產(chǎn)攤銷額與專項(xiàng)用途財(cái)政性資金遞延收益計(jì)入損益的金額完全一致，企業(yè)在所得稅年度申報(bào)或清繳時(shí)調(diào)減收入的同時(shí)調(diào)減相同金額的攤銷額，會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅利潤(rùn)完全一致，會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理之間不存在所得稅差異。例如，企業(yè)取得100萬元專項(xiàng)用途財(cái)政性資金用于購(gòu)置專利權(quán)形成了相關(guān)的無形資產(chǎn)100萬元，該無形資產(chǎn)按10年攤銷，則每年攤銷額為10萬元，而專項(xiàng)用途財(cái)政性資金每年計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入的金額也是10萬元，會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅利潤(rùn)完全一致。

2.如相關(guān)的資產(chǎn)計(jì)提折舊或攤銷時(shí)采用了直線法，并且留有資產(chǎn)殘值，主要是指專項(xiàng)用途財(cái)政性資金用于固定資產(chǎn)（或折舊攤銷方法類似于固定資產(chǎn)的資產(chǎn)如生物資產(chǎn)等，下同）支出的情形。由于設(shè)置了資產(chǎn)殘值率，導(dǎo)致每期的資產(chǎn)折舊額要比專項(xiàng)用途財(cái)政性資金遞延收益計(jì)入損益的金額小，導(dǎo)致會(huì)計(jì)利潤(rùn)比應(yīng)稅利潤(rùn)高一些（不考慮由于數(shù)據(jù)計(jì)算巧合相等的特殊情形，下同）。例如，企業(yè)取得100萬元專項(xiàng)用途財(cái)政性資金用于購(gòu)置設(shè)備，該設(shè)備使用直線法按10年計(jì)提折舊并留5%的殘值率，則每年折舊額為9.5萬元，而專項(xiàng)用途財(cái)政性資金每年計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入的金額是10萬元，每年的會(huì)計(jì)利潤(rùn)比應(yīng)稅利潤(rùn)高0.5萬元。在這10年的折舊期里，該設(shè)備共計(jì)提折舊95萬元，而專項(xiàng)用途財(cái)政性資金計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入的總額為100萬元，可見此種情況下會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理之間存在所得稅差異，且為永久性差異。

3.如相關(guān)的資產(chǎn)采用非直線法計(jì)提折舊或攤銷，且沒有留資產(chǎn)殘值，此種情形實(shí)務(wù)上并不多見。由于專項(xiàng)用途財(cái)政性資金遞延收益是在資產(chǎn)壽命期內(nèi)平均分配的，所以每期折舊或攤銷額與專項(xiàng)用途財(cái)政性資金遞延收益計(jì)入損益的金額不等，導(dǎo)致每期會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅利潤(rùn)不一致，但整個(gè)折舊或攤銷期間的總會(huì)計(jì)利潤(rùn)與總應(yīng)稅利潤(rùn)相等，故此種情況下會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理存在時(shí)間性差異。

4.如相關(guān)的資產(chǎn)采用非直線法計(jì)提折舊或攤銷，且留有資產(chǎn)殘值，主要是指專項(xiàng)用途財(cái)政性資金用于了固定資產(chǎn)支出而該固定資產(chǎn)又是按加速折舊法計(jì)提折舊的。由于每期折舊額與專項(xiàng)用途財(cái)政性資金遞延收益計(jì)入損益的金額不相等，整個(gè)折舊期間折舊總金額與專項(xiàng)用途財(cái)政性資金遞延收益計(jì)入損益的總金額不相等，因此該情況下不僅存在永久性差異，同時(shí)也存在時(shí)間性差異。

（二）專項(xiàng)用途財(cái)政性資金符合不征收收入條件，且與收益相關(guān)。

無論是用于補(bǔ)償企業(yè)以后期間發(fā)生的還是用于補(bǔ)償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用或損失的，每期會(huì)計(jì)上將專項(xiàng)用途財(cái)政性資金計(jì)入營(yíng)業(yè)外收入的金額與稅務(wù)上調(diào)減相關(guān)費(fèi)用的金額一致，會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅利潤(rùn)相等，會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理之間不存在所得稅差異。

（三）專項(xiàng)用途財(cái)政性資金不符合不征收收入條件，且與資產(chǎn)相關(guān)。

由于會(huì)計(jì)上分年度平均確認(rèn)專項(xiàng)用途財(cái)政性資金的收益，而稅務(wù)上收到該財(cái)政性資金的當(dāng)期一次性確認(rèn)為應(yīng)稅收入，顯然，會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理之間存在所得稅差異。如相關(guān)的資產(chǎn)以直線法計(jì)提折舊或攤銷且沒有留殘值，則只存在時(shí)間性差異；否則，同時(shí)存在時(shí)間性差異和永久性差異。

（四）專項(xiàng)用途財(cái)政性資金不符合不征收收入條件，且與收益相關(guān)。

如果是用于補(bǔ)償企業(yè)已發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用或損失的，會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理之間不存在所得稅差異。如果是用于補(bǔ)償企業(yè)以后發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用或損失的，則要看取得的專項(xiàng)用途財(cái)政性資金和相關(guān)的費(fèi)用損失是否發(fā)生在同一個(gè)會(huì)計(jì)年度：如在同一會(huì)計(jì)年度，會(huì)計(jì)利潤(rùn)與應(yīng)稅利潤(rùn)相同，會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理之間不存在所得稅差異；如相關(guān)的費(fèi)用損失的部分或全部金額發(fā)生在取得專項(xiàng)用途財(cái)政性資金年度之后，則會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理之間存在時(shí)間性差異：取得專項(xiàng)用途財(cái)政性資金的當(dāng)年，會(huì)計(jì)利潤(rùn)比應(yīng)稅利潤(rùn)小，后面的年度，會(huì)計(jì)利潤(rùn)比應(yīng)稅利潤(rùn)大。

五、結(jié)語

實(shí)務(wù)中，企業(yè)取得的某一筆專項(xiàng)用途財(cái)政性資金可能一部分與資產(chǎn)相關(guān)，而另一部分與收益相關(guān)。因此，企業(yè)需根據(jù)資金撥付文件將這兩部分資金區(qū)分開來進(jìn)行分析，計(jì)算確定會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理之間的所得稅差異。

注釋：

①因?yàn)榘凑宅F(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則,固定資產(chǎn)計(jì)提折舊一般都要留一定的殘值。