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篇（1）

所謂內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)，是按審計(jì)主體的不同對(duì)審計(jì)進(jìn)行的分類，其中內(nèi)部審計(jì)是指由部門、單位內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)或?qū)Ｂ殞徲?jì)人員對(duì)本單位及所屬單位財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的真實(shí)性、合法性和效益性的獨(dú)立監(jiān)督和評(píng)價(jià)行為，目的是促進(jìn)加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理和經(jīng)濟(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。內(nèi)部審計(jì)的主體是單位設(shè)立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)或?qū)Ｂ殞徲?jì)人員。

外部審計(jì)包括國家審計(jì)和社會(huì)審計(jì)。國家審計(jì)是指由國家審計(jì)機(jī)關(guān)所實(shí)施的審計(jì)。國家審計(jì)的主體是審計(jì)署以及各省、市、自治區(qū)、縣設(shè)立的審計(jì)機(jī)關(guān)，對(duì)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)財(cái)政活動(dòng)、執(zhí)行財(cái)經(jīng)法紀(jì)情況以及經(jīng)濟(jì)效益性進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督。社會(huì)審計(jì)是指由經(jīng)政府有關(guān)部門審核批準(zhǔn)的社會(huì)中介機(jī)構(gòu)進(jìn)行的審計(jì)，其主體是注冊(cè)會(huì)計(jì)師。

內(nèi)部審計(jì)與國家審計(jì)、社會(huì)審計(jì)都是我國完整的審計(jì)組織體系的重要組成部分，三者特征突出、自成體系、各司其職，又相互聯(lián)系、相互補(bǔ)充。內(nèi)部審計(jì)相對(duì)于外部審計(jì)具有如下特點(diǎn)：

1、在審計(jì)性質(zhì)上，內(nèi)部審計(jì)屬于內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)或?qū)Ｂ殞徲?jì)人員履行的內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督，只對(duì)本單位負(fù)責(zé)；外部審計(jì)則是由獨(dú)立的外部機(jī)構(gòu)以第三者身份提供的簽證活動(dòng)，對(duì)國家權(quán)力部門或社會(huì)公眾負(fù)責(zé)。

2、在審計(jì)獨(dú)立性上，內(nèi)部審計(jì)在組織、工作、經(jīng)濟(jì)方面都受本單位的制約，獨(dú)立性受到局限；外部審計(jì)在經(jīng)濟(jì)、組織、工作等方面都與被審計(jì)單位無關(guān)系，具有較強(qiáng)的獨(dú)立性。

3、在審計(jì)方式上，內(nèi)部審計(jì)是根據(jù)本單位的安排進(jìn)行審計(jì)工作的，具有一定的任意性；外部審計(jì)大多則是受委托施行的。

4、在工作范圍上，內(nèi)部審計(jì)的工作范圍涵蓋單位管理流程的所有方面，包括風(fēng)險(xiǎn)管理、控制和治理過程等；外部審計(jì)則集中在企業(yè)的財(cái)務(wù)流程及與財(cái)務(wù)信息有關(guān)的內(nèi)部控制方面。

5、在審計(jì)方法上，內(nèi)部審計(jì)的方法是多樣的，應(yīng)結(jié)合組織的具體情況，采取各種不同的方法，其中也可以包括外審的一些程序；外部審計(jì)的方法則側(cè)重報(bào)表審計(jì)程序。

6、在服務(wù)對(duì)象上，內(nèi)部審計(jì)的服務(wù)對(duì)象是單位負(fù)責(zé)人；外部審計(jì)的服務(wù)對(duì)象是國家權(quán)力機(jī)關(guān)或各相關(guān)利益方。

7、在審計(jì)報(bào)告的作用上，內(nèi)部審計(jì)報(bào)告只能作為本單位進(jìn)行經(jīng)營管理的參考，對(duì)外不起鑒證作用，不能向外界公開；國家審計(jì)除涉及商業(yè)秘密或其他不宜公開的內(nèi)容外，審計(jì)結(jié)果要對(duì)外公示；社會(huì)審計(jì)報(bào)告則要向外界公開，對(duì)投資者、債權(quán)人及社會(huì)公眾負(fù)責(zé)，具有社會(huì)鑒證的作用。

8、在審計(jì)對(duì)象上，國家審計(jì)以各級(jí)政府、事業(yè)單位及大型骨干企業(yè)的財(cái)政財(cái)務(wù)收支及資金運(yùn)作情況為主；社會(huì)審計(jì)對(duì)象則包括一切盈利及非盈利單位；內(nèi)部審計(jì)的對(duì)象是本單位及所屬單位財(cái)政收支、財(cái)務(wù)收支、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。

9、在審計(jì)權(quán)限上，國家審計(jì)代表國家利益，對(duì)被審計(jì)單位的違法違紀(jì)問題既有審查權(quán)，也有處理權(quán)；社會(huì)審計(jì)只能對(duì)委托人指定的被審單位的有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行審查、鑒證；內(nèi)部審計(jì)有審查處理權(quán)，但其內(nèi)向服務(wù)性決定了其強(qiáng)制性和獨(dú)立性較國家審計(jì)弱，其審查結(jié)論也沒有社會(huì)審計(jì)的社會(huì)權(quán)威性高。

10、在審計(jì)監(jiān)督的性質(zhì)上，國家審計(jì)屬于行政監(jiān)督，具有強(qiáng)制性；社會(huì)審計(jì)屬于社會(huì)監(jiān)督，國家法律只能規(guī)定哪些企業(yè)必須由社會(huì)審計(jì)組織查賬驗(yàn)證，而被審計(jì)企業(yè)與社會(huì)審計(jì)組織之間則是雙向自愿選擇的關(guān)系；內(nèi)部審計(jì)是單位自我監(jiān)督。

11、在依據(jù)的審計(jì)準(zhǔn)則上，國家審計(jì)所依據(jù)的準(zhǔn)則是審計(jì)署制定的國家審計(jì)準(zhǔn)則；社會(huì)審計(jì)依據(jù)的審計(jì)準(zhǔn)則是中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)制定的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則；內(nèi)部審計(jì)所依據(jù)的則是中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)制定的內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則。

通過以上分析，可以看出內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)各具特色，既不能相互替代，也不能相互排斥，二者既有區(qū)別又有聯(lián)系，因此應(yīng)該而且可以相互協(xié)調(diào)、相互補(bǔ)充。

二、明確協(xié)調(diào)目的，講究協(xié)調(diào)方法，注重協(xié)調(diào)效果，切實(shí)做好內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的協(xié)調(diào)工作

內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)協(xié)調(diào)的基礎(chǔ)在于：內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的內(nèi)容、范圍、標(biāo)準(zhǔn)、依據(jù)、程序、方法，有很多相通相近之處。內(nèi)部審計(jì)可以利用外部審計(jì)提供的相關(guān)資料，提高審計(jì)效率，可以委托社會(huì)審計(jì)協(xié)助完成內(nèi)部審計(jì)工作任務(wù)，甚至可以與有實(shí)力、信譽(yù)好的社會(huì)審計(jì)機(jī)構(gòu)結(jié)成戰(zhàn)略合作聯(lián)盟，進(jìn)一步加大對(duì)單位內(nèi)部的審計(jì)監(jiān)督力度；外部審計(jì)可以向內(nèi)部審計(jì)了解情況，在工作中得到內(nèi)部審計(jì)的配合與支持，也可以利用內(nèi)部審計(jì)成果，提高審計(jì)工作效率。

內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的協(xié)調(diào)工作，要在單位負(fù)責(zé)人的支持下，由內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人組織實(shí)施，緊緊圍繞內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)協(xié)調(diào)的目的開展。協(xié)調(diào)的具體方式，可以通過定期會(huì)議、不定期會(huì)面或其他溝通方式進(jìn)行。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人要定期對(duì)內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)的協(xié)調(diào)工作進(jìn)行評(píng)估，并根據(jù)評(píng)估結(jié)果及時(shí)調(diào)整，改進(jìn)協(xié)調(diào)工作。其中應(yīng)著重做好以下兩個(gè)方面的工作：

篇（2）

一、大學(xué)內(nèi)部審計(jì)的組織

加拿大高校內(nèi)部審計(jì)部門一般較為精簡(jiǎn)。一般設(shè)置2～4名全職工作人員，如西安大略大學(xué)（2名）、女皇大學(xué)（2名）、瑞爾森大學(xué)（2名）、基輔大學(xué)（3名）、曼尼托巴大學(xué)（3名）、麥克瑪斯特大學(xué)（3名）、卡爾加里大學(xué)（4名）、薩斯喀徹溫大學(xué)（4名）、渥太華大學(xué)（4名）；少數(shù)大學(xué)設(shè)置的內(nèi)審人員多一些，如羅瑞爾大學(xué)（5名）、麥吉爾大學(xué)（6名）；也有的大學(xué)的審計(jì)部門僅設(shè)1名全職工作人員，如萊斯布里奇大學(xué)、溫莎大學(xué)、卡爾頓大學(xué)。審計(jì)部門人員設(shè)置最多的多倫多大學(xué)共有10名全職工作人員：1名主管、1名行政助理、2名審計(jì)經(jīng)理、5名高級(jí)審計(jì)師和1名高級(jí)投資審計(jì)師。

審計(jì)部門的工作通常向主管副校長辦公室及審計(jì)委員會(huì)匯報(bào)，如西安大略大學(xué)、萊斯布里奇大學(xué)、曼尼托巴大學(xué)、麥吉爾大學(xué)、麥克瑪斯特大學(xué)、女皇大學(xué)、薩斯喀徹溫大學(xué)、瑞爾森大學(xué)等，也有的大學(xué)是直接向校長和審計(jì)委員會(huì)匯報(bào)，如渥太華大學(xué)、基輔大學(xué)。卡爾頓大學(xué)則視審計(jì)內(nèi)容分別向校長、副校長和審計(jì)委員會(huì)主席匯報(bào)，羅瑞爾大學(xué)向大學(xué)秘書（UniversitySecretary）匯報(bào)。多倫多大學(xué)行政上向治理委員會(huì)秘書（SecretaryoftheGoverningCouncil）匯報(bào)，組織上向校長匯報(bào)。另外，主管向?qū)徲?jì)委員會(huì)提供定期的報(bào)告和咨詢意見，向副校長辦公室及審計(jì)委員會(huì)匯報(bào)工作。

二、大學(xué)審計(jì)委員會(huì)職責(zé)

（一）審計(jì)委員會(huì)的性質(zhì)與組成

以西安大略大學(xué)為例。該校的審計(jì)委員會(huì)系校董事會(huì)的常設(shè)委員會(huì)，由董事會(huì)任命的8位成員組成，其中包括：委員會(huì)主席、委員會(huì)副主席、財(cái)產(chǎn)委員會(huì)主席。所有的成員必須來自于學(xué)校外部，不能是學(xué)校教師、雇員及學(xué)生，委員會(huì)中至少6人必須是董事會(huì)的成員。審計(jì)委員會(huì)主席和副主席必須是董事會(huì)成員，并且每年由董事會(huì)進(jìn)行任命。董事會(huì)的秘書同時(shí)擔(dān)任（或指定為）審計(jì)委員會(huì)的秘書。為了確保委員會(huì)成員有必需的專業(yè)知識(shí)履行職責(zé)，董事會(huì)可以委任至多2名非董事會(huì)的人員。

因此，作為一個(gè)專業(yè)組織，被任命的審計(jì)委員會(huì)成員都具有財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、法律、商業(yè)行政方面的專業(yè)知識(shí)及對(duì)審計(jì)方面的濃厚興趣。在委員會(huì)中，至少有1名是財(cái)務(wù)專家，其它成員可以由專業(yè)會(huì)計(jì)或?qū)徲?jì)、高級(jí)財(cái)務(wù)職員、審計(jì)員、公司的主要會(huì)計(jì)職員、或擔(dān)任過高級(jí)行政管理工作的人員擔(dān)任。

在審計(jì)委員會(huì)的會(huì)議上，委員會(huì)可以要求至少1名具有以下職務(wù)的人員出席會(huì)議，包括：主席、執(zhí)行副主席、副主席（人力資源方面）、副主席（財(cái)務(wù)服務(wù)方面）、內(nèi)審經(jīng)理、審計(jì)員（controller）、總法律顧問、外審人員、董事會(huì)秘書。

審計(jì)委員會(huì)成員每年至少會(huì)晤2次。

（二）審計(jì)委員會(huì)的職責(zé)

該委員會(huì)最為重要的責(zé)任是保證學(xué)校的財(cái)務(wù)報(bào)告流程的合理性，內(nèi)部審計(jì)與外部審計(jì)良好運(yùn)行，并且制訂合理的流程對(duì)大學(xué)內(nèi)的重要風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行識(shí)別、報(bào)告及控制。該委員會(huì)同時(shí)在外部審計(jì)者、管理層、內(nèi)部審計(jì)及董事會(huì)之間建立一個(gè)交流的平臺(tái)。

1.關(guān)于財(cái)務(wù)披露事項(xiàng)，財(cái)務(wù)管理及報(bào)告。

（1）評(píng)估學(xué)校年度的財(cái)務(wù)報(bào)告中的披露事項(xiàng)，并建議這些披露事項(xiàng)獲得董事會(huì)的批準(zhǔn)；

（2）評(píng)估由外部審計(jì)人員發(fā)現(xiàn)的重要信息及審計(jì)人員提供的建議；

（3）評(píng)估管理層所提交的分析報(bào)告、外部審計(jì)人員闡明的財(cái)務(wù)報(bào)告中的重要問題及與披露事項(xiàng)有關(guān)的重要判斷，還應(yīng)包括對(duì)披露事項(xiàng)中說明的所選擇的會(huì)計(jì)方法造成影響做出的分析；

（4）確定是否應(yīng)用了適當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)原理及審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)。

2.關(guān)于外部審計(jì)人員。

（1）每年任命外部審計(jì)人員，接受他們的直接報(bào)告，評(píng)估及正式接受外部審計(jì)人員的聘書，每年評(píng)估外部審計(jì)人員的計(jì)劃及預(yù)期和實(shí)際的審計(jì)費(fèi)用的合理性與恰當(dāng)性；

（2）引導(dǎo)外部審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)職責(zé)的獨(dú)立性，并且為批準(zhǔn)前的服務(wù)工作制訂手續(xù)，這類服務(wù)由外部審計(jì)人員提供，并且不包含在年度審計(jì)報(bào)告中，委員會(huì)需要保證此類服務(wù)不會(huì)影響外部審計(jì)人員的獨(dú)立性；

（3）與外部審計(jì)人員進(jìn)行會(huì)晤，了解他們?cè)趯徲?jì)過程中遇到的問題，工作中的約束，在履行職責(zé)時(shí)，校方有關(guān)部門的合作情況及他們審計(jì)發(fā)現(xiàn)（的內(nèi)容）。評(píng)估審計(jì)人員的致顧客書（managementletter）及針對(duì)致顧客書的行政回應(yīng)（administrativeresponse），并且確保（審計(jì)）建議得到適當(dāng)?shù)奶幚?。如果（審?jì)）建議沒有被處理時(shí)，確保這種行為是合理可接受的；

（4）當(dāng)行政管理層與審計(jì)人員出現(xiàn)分歧時(shí)，不管這種分歧是否得到解決，確保分歧將被及時(shí)告知委員會(huì)；當(dāng)行政部門就某一具體的財(cái)務(wù)問題向某一財(cái)務(wù)公司尋求建議，而此財(cái)務(wù)公司并非由外部審計(jì)人員指定，確保這種情況被告知委員會(huì)。

3.關(guān)于內(nèi)部審計(jì)人員。

（1）評(píng)估和批準(zhǔn)內(nèi)部審計(jì)人員的年度工作計(jì)劃，評(píng)估內(nèi)審人員的長期計(jì)劃；

（2）評(píng)估內(nèi)審人員的報(bào)告、重要發(fā)現(xiàn)及有關(guān)學(xué)校內(nèi)部控制方面的建議，確保行政部門對(duì)提出的合理建議做出處理；

（3）確保審計(jì)委員會(huì)的主席每年都與內(nèi)部審計(jì)人員進(jìn)行會(huì)晤，討論內(nèi)審人員的來年工作計(jì)劃及在執(zhí)行當(dāng)年工作計(jì)劃的過程中所遇到的問題；

（4）調(diào)查評(píng)估經(jīng)證實(shí)的管理層對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員任命的否決、替換、重新任命及解聘是否合理；

（5）確保內(nèi)審人員與審計(jì)委員會(huì)可以進(jìn)行直接溝通。

4.關(guān)于風(fēng)險(xiǎn)管理。

（1）確保設(shè)有合理的流程（制度）來識(shí)別、報(bào)告、控制有形風(fēng)險(xiǎn)，包括對(duì)財(cái)務(wù)系統(tǒng)內(nèi)部進(jìn)行的控制；

（2）接受管理層有關(guān)學(xué)校重大風(fēng)險(xiǎn)的定期報(bào)告，內(nèi)容包括法律索賠、環(huán)境問題、健康問題及其他一些規(guī)章事項(xiàng)等等；

（3）確定管理層就保險(xiǎn)責(zé)任范圍的報(bào)告。

5.關(guān)于其他內(nèi)容。

（1）對(duì)大學(xué)退休收入基金項(xiàng)目的年度財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告書進(jìn)行評(píng)估，并將報(bào)告提交至董事會(huì)；

（2）有時(shí)需要完成由董事會(huì)指定的工作，包括特殊的檢查；

（3）對(duì)審計(jì)委員會(huì)認(rèn)為有助于貫徹其主要職責(zé)的事件進(jìn)行指導(dǎo)和評(píng)估；

（4）在委員會(huì)主席同意且認(rèn)為有必要的情況下，可以由學(xué)?；ㄥX雇傭獨(dú)立的專業(yè)顧問來協(xié)助委員會(huì)履行職責(zé)；

（5）當(dāng)外審人員、內(nèi)審人員及管理層認(rèn)為有必要與委員會(huì)進(jìn)行私下交流時(shí)，安排獨(dú)立的會(huì)面；

（6）每兩年重新評(píng)估委員會(huì)工作條例，并且向董事會(huì)提出必要的修改建議。

三、內(nèi)部審計(jì)的工作任務(wù)與性質(zhì)

1.運(yùn)營評(píng)估（OperationalReviews）。

（1）確定風(fēng)險(xiǎn)是否像所預(yù)計(jì)的一樣，能減輕至可接受的程度以及在可控的范圍內(nèi)，并確定審核程序可以有效且低成本運(yùn)作。

（2）監(jiān)督一個(gè)部門內(nèi)的諸多流程（如書店中的財(cái)務(wù)流程）或者一個(gè)流程能夠同時(shí)對(duì)諸多部門同時(shí)進(jìn)行管理（如管理諸多部門中的應(yīng)收賬款項(xiàng)目）。

2.信息系統(tǒng)（InformationSystems）評(píng)估。

（1）參與系統(tǒng)開發(fā)及方案制訂，尤其關(guān)注流程的改進(jìn)、數(shù)據(jù)傳遞、系統(tǒng)的執(zhí)行計(jì)劃及測(cè)試計(jì)劃。

（2）對(duì)應(yīng)用系統(tǒng)執(zhí)行前及執(zhí)行后的狀況進(jìn)行評(píng)估。

（3）對(duì)信息安全問題進(jìn)行評(píng)估。

3.遵從條件（Compliance）評(píng)估。

通過評(píng)估并糾正程序，確保大學(xué)遵守國家法律及政策。

4.特殊要求（SpecialRequest）評(píng)估。

（1）應(yīng)管理層要求對(duì)某一事件進(jìn)行調(diào)查或評(píng)估。

（2）對(duì)懷疑存在欺詐情況的事件的調(diào)查。

5.風(fēng)險(xiǎn)管理流程（RiskManagementProcesses）評(píng)估。

（1）為達(dá)成學(xué)校目標(biāo)，評(píng)估現(xiàn)行流程，保證其對(duì)可能事件與可能情況能進(jìn)行有效識(shí)別、評(píng)估、管理和控制。

（2）協(xié)助風(fēng)險(xiǎn)管理機(jī)構(gòu)落實(shí)有關(guān)措施。

內(nèi)部審計(jì)工作是為了幫助大學(xué)的領(lǐng)導(dǎo)者實(shí)現(xiàn)他們的目標(biāo)。未來是重點(diǎn)，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)要充分利用今天或者過去的信息，努力改善明天的工作。內(nèi)部審計(jì)通過提供獨(dú)立的、有附加價(jià)值的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和解決方案，支持學(xué)校的工作。因此，西安大略大學(xué)認(rèn)為，高校內(nèi)部審計(jì)部門是一個(gè)對(duì)變化有預(yù)知的集中于管理風(fēng)險(xiǎn)的機(jī)構(gòu)。

四、內(nèi)審人員的職責(zé)與權(quán)限

仍以西安大略大學(xué)為例，加拿大高校內(nèi)部審計(jì)人員一般要承擔(dān)以下責(zé)任。

1.內(nèi)部審計(jì)的首要職責(zé)是依照學(xué)校行政領(lǐng)導(dǎo)和審計(jì)委員會(huì)的要求提供必要的審核，以完成他們賦予的責(zé)任。具體而言，有以下十個(gè)方面的職任：

（1）識(shí)別并評(píng)估重大的風(fēng)險(xiǎn)事件，并確保風(fēng)險(xiǎn)被減輕到學(xué)校能承擔(dān)的水平。

（2）識(shí)別并評(píng)估學(xué)校中所有的風(fēng)險(xiǎn)管理過程的改進(jìn)。

（3）對(duì)日常工作與程序進(jìn)行評(píng)估，確保它們被正常地追蹤以及它們能順利支持學(xué)校完成目標(biāo)。內(nèi)審人員需要了解在怎樣的條件下，這些目標(biāo)達(dá)到了怎樣的程度，以此來評(píng)價(jià)它們是否能正常完成。

（4）評(píng)估學(xué)校的財(cái)產(chǎn)和資產(chǎn)狀況，以及學(xué)校防范損失的能力（包括防止盜竊、欺詐和浪費(fèi)）程度。

（5）檢查日常運(yùn)作發(fā)生的改變、信息系統(tǒng)的變換和信息安全的措施，對(duì)所有新的、有重大改進(jìn)的管理系統(tǒng)運(yùn)行的完整性和可靠性進(jìn)行評(píng)估。

（6）檢查使用新的系統(tǒng)和進(jìn)行較大的升級(jí)后的系統(tǒng)的運(yùn)行過程和結(jié)果，測(cè)試與已經(jīng)建立的時(shí)間表、目標(biāo)和目的是否一致。

（7）評(píng)估重大的立法或者規(guī)章的調(diào)整對(duì)學(xué)校的影響，確保這些規(guī)章被恰當(dāng)?shù)卣J(rèn)識(shí)并提上議事日程。

（8）評(píng)估學(xué)校是否遵守相關(guān)計(jì)劃、政策、手續(xù)、法律和規(guī)章制度，以及它們對(duì)學(xué)校的運(yùn)作的影響程度，確保這些事項(xiàng)在有必要的時(shí)候被提上議事日程。

（9）調(diào)查所有對(duì)政策和手續(xù)的違反、錯(cuò)誤、欺詐或者濫用學(xué)校資產(chǎn)的情況，以及包含調(diào)查和準(zhǔn)予的規(guī)章制度，包括在適當(dāng)?shù)那闆r下聯(lián)系執(zhí)法機(jī)構(gòu)。

（10）如果教職員工個(gè)人不確定在特定的情況下哪些是合適的行為，內(nèi)審人員有職任向其提供建議。

2.內(nèi)部審計(jì)部門的第二種職責(zé)是提供建議與幫助。

（1）提供咨詢的渠道：①對(duì)新的和進(jìn)行重大修改過的運(yùn)作系統(tǒng)進(jìn)行程序控制；②幫助學(xué)校的行政部門評(píng)估和發(fā)展新的經(jīng)營活動(dòng)和信息系統(tǒng)；③在管理上運(yùn)用最好的經(jīng)驗(yàn)，與大學(xué)的全體教職員工一起加強(qiáng)知識(shí)與技能。

（2）當(dāng)對(duì)外部審計(jì)評(píng)估學(xué)校的管理和行政過程、程序和控制是否可信有疑慮時(shí)，為其提供一種渠道。確保內(nèi)部審計(jì)的工作并沒有復(fù)制外部審計(jì)師的。

（3）為以下的學(xué)校委員會(huì)提供服務(wù)：①信息安全工作組；②電子商務(wù)政策委員會(huì)；③校長的顧問委員會(huì)（負(fù)責(zé)學(xué)校的記錄與檔案）；④信息與隱私顧問委員會(huì)的自由。

為保證內(nèi)部審計(jì)人員有效履行職責(zé)，內(nèi)審人員有權(quán)使用所有與學(xué)校財(cái)產(chǎn)和職員相關(guān)的記錄。校內(nèi)職員在必要時(shí)要對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作提供支持和幫助。

五、內(nèi)審工作需要遵循的原則

一是堅(jiān)持客觀公正的立場(chǎng)，對(duì)內(nèi)審事件不持個(gè)人偏見。

二是為便于控制事態(tài)的發(fā)展，對(duì)將要審計(jì)的各項(xiàng)工作，從開始時(shí)就介入。

三是努力與學(xué)校各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)建立開放的非敵對(duì)的關(guān)系。與部門負(fù)責(zé)人緊密聯(lián)系，以伙伴的姿態(tài)協(xié)助部門主管認(rèn)識(shí)風(fēng)險(xiǎn)，同時(shí)提供相關(guān)建議，尋找改善的機(jī)會(huì)，幫助其實(shí)現(xiàn)學(xué)校的目標(biāo)。

四是履行職責(zé)時(shí)應(yīng)做到：

（1）熟練掌握內(nèi)審的知識(shí)與技能。需要掌握履行職責(zé)所必須的知識(shí)與技能，具備足夠的知識(shí)能識(shí)別欺騙的跡象，能熟練運(yùn)用信息技術(shù)。

（2）認(rèn)真做好盡職調(diào)查。要充分考慮到審計(jì)事件的復(fù)雜性，現(xiàn)有工作程序的有效性及不遵守規(guī)則的可能性，并進(jìn)行成本效益分析。當(dāng)有的審計(jì)工作缺乏專業(yè)人員時(shí)，可以聘請(qǐng)校內(nèi)外咨詢專家；此外，要持續(xù)地改進(jìn)學(xué)校的風(fēng)險(xiǎn)管理過程，努力改善其質(zhì)量。

（3）改善績效評(píng)估的實(shí)施。

（4）在全校范圍內(nèi)引起對(duì)風(fēng)險(xiǎn)和控制全面的關(guān)注。

（5）通過持續(xù)的工作加強(qiáng)審計(jì)人員的知識(shí)和技能。

六、年度審核評(píng)估與咨詢計(jì)劃方案

1.計(jì)劃。內(nèi)部審計(jì)的工作基于一種風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估，這個(gè)評(píng)估包括任何在管理中被識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)和控制。運(yùn)作部門、重要過程和學(xué)校主要存在的風(fēng)險(xiǎn)都是該項(xiàng)工作流程的一個(gè)部分。咨詢計(jì)劃必須有幫助改善風(fēng)險(xiǎn)管理、增加價(jià)值和改善學(xué)校運(yùn)作的潛力。

2.交流與批準(zhǔn)。內(nèi)部審計(jì)人員要與高級(jí)管理部門進(jìn)行交流，并向?qū)徲?jì)委員會(huì)尋求批準(zhǔn)。

3.協(xié)調(diào)。內(nèi)部審計(jì)工作要與其他內(nèi)部和外部相關(guān)的審核工作協(xié)調(diào)進(jìn)行，以確保適當(dāng)?shù)馗采w工作并且減少工作的重復(fù)。

篇（3）

一、問題的提出

內(nèi)部審計(jì)既是一種監(jiān)督成本，也是一種守約成本。作為守約成本，它的發(fā)生是由于高級(jí)經(jīng)理為滿足外部參與者、尤其是股東對(duì)委托責(zé)任的需求。Shere和Kent提出，內(nèi)部審計(jì)是外部審計(jì)的一種附屬職能，“不同的是內(nèi)部審計(jì)成本是直接由經(jīng)理引起的”。就某一企業(yè)來說，如果內(nèi)部和外部審計(jì)過程的總成本可低于只有外部審計(jì)時(shí)的成本，人就更愿意支付內(nèi)部審計(jì)成本。內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)的結(jié)合之所以會(huì)節(jié)約成本，是因?yàn)閮?nèi)部審計(jì)人員熟悉企業(yè)內(nèi)部并且具有專門的行業(yè)知識(shí)，比外部審計(jì)更有效率。而且，內(nèi)部審計(jì)也是一種反饋機(jī)制，管理部門可借以彌補(bǔ)各種程序上的缺陷，以避免其對(duì)內(nèi)部控制系統(tǒng)和公司的財(cái)務(wù)狀況甚至對(duì)整個(gè)公司產(chǎn)生重大不利影響。內(nèi)部審計(jì)成本也是委托人為了保護(hù)他們的經(jīng)濟(jì)利益而發(fā)生的監(jiān)督費(fèi)用。內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)的“責(zé)任報(bào)告”，將內(nèi)部審計(jì)定義為“建立在組織內(nèi)部、服務(wù)于該組織的獨(dú)立評(píng)價(jià)活動(dòng)”。早期內(nèi)部審計(jì)是經(jīng)理的“左膀右臂”，主要是用于協(xié)助管理當(dāng)局完善公司的內(nèi)部管理，降低公司的成本支出，從而最大化公司的利益。

但是，近年來，從美國的“安然事件”、“世通公司案件”、“施樂公司案件”直至國內(nèi)的“銀廣廈”、“麥科特”、“鄭百文”等一系列事件使會(huì)計(jì)信息失真成為熱點(diǎn)，人們?cè)谟懻摃?huì)計(jì)誠信和注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德的同時(shí)，也更加清醒地認(rèn)識(shí)到作為審計(jì)監(jiān)督體系重要組成部分的內(nèi)部審計(jì)并沒有充分發(fā)揮其作用，認(rèn)真履行其職能，使其有效性大大削弱。在此背景下，內(nèi)部審計(jì)外部化成為人們關(guān)注的焦點(diǎn)。

內(nèi)部審計(jì)外部化最早是由安永、畢馬威等全球知名的咨詢機(jī)構(gòu)提出來的。所謂內(nèi)部審計(jì)外部化（internalauditoutsouring），又被稱為內(nèi)部審計(jì)外包、內(nèi)部審計(jì)，是指企業(yè)管理層將本企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)工作部分或全部委托給會(huì)計(jì)師事務(wù)所或其他專業(yè)人員完成。

誰能提供內(nèi)部審計(jì)外包服務(wù)呢？內(nèi)部審計(jì)外包服務(wù)的提供者包括會(huì)計(jì)師事務(wù)所、管理咨詢公司以及其他類型的組織機(jī)構(gòu)。Kusel等調(diào)查顯示，國際上最大的會(huì)計(jì)師事務(wù)所、地方會(huì)計(jì)師事務(wù)所、咨詢專家、金融機(jī)構(gòu)，以及其他組織都可提供外包服務(wù)。

二、內(nèi)部審計(jì)外包的可能性

傳統(tǒng)的觀點(diǎn)認(rèn)為，內(nèi)部審計(jì)主要是服務(wù)于內(nèi)部管理的，它是企業(yè)組織結(jié)構(gòu)中的一個(gè)內(nèi)在構(gòu)成部分。通常，內(nèi)部審計(jì)服務(wù)主要面向公司管理當(dāng)局（監(jiān)督下屬機(jī)構(gòu)及人員的行為）和公司董事會(huì)（監(jiān)督公司最高管理當(dāng)局的行為）。如果內(nèi)部審計(jì)是因?yàn)閱栴}而產(chǎn)生，其目的在于降低企業(yè)成本、最大化企業(yè)價(jià)值的推論能夠成立，那么我們就有理由推斷，內(nèi)部審計(jì)就有可能外部化，只有這種外部化能降低企業(yè)的總體成本。

根據(jù)委托理論，成本構(gòu)成了企業(yè)成本的一部分，它降低了企業(yè)的價(jià)值。企業(yè)家為最大化企業(yè)價(jià)值，在激烈競(jìng)爭(zhēng)的市場(chǎng)環(huán)境下求得生存，必須要尋找各種有效的方式與手段。Jenson&Meckling認(rèn)為，在搜尋最有效方式過程中，審計(jì)成為降低監(jiān)督成本和成本的一個(gè)有效選擇：“既然外部和內(nèi)部監(jiān)督成本都是由所有者—經(jīng)理人承擔(dān)，那么，所有者—經(jīng)理人將會(huì)為自身利益考慮，尋找一種成本最低的監(jiān)督方式。在有效的市場(chǎng)環(huán)境下，既然外部審計(jì)的成本是由人承擔(dān)，當(dāng)人發(fā)現(xiàn)讓內(nèi)部審計(jì)部門為外部審計(jì)服務(wù)可以降低審計(jì)成本時(shí)，他當(dāng)然樂意如此，讓內(nèi)部審計(jì)部門為外部審計(jì)服務(wù)，還具有較強(qiáng)的“信號(hào)傳遞”作用，讓外部審計(jì)者感到潛在的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)較低，從而進(jìn)一步降低審計(jì)簽約過程的成本。

內(nèi)部審計(jì)部門監(jiān)督作用失效的一個(gè)重要原因就是最高管理者的干預(yù)。即便公司明確規(guī)定公司最高管理者不得干預(yù)內(nèi)部審計(jì)，內(nèi)部審計(jì)部門可直接向董事會(huì)報(bào)告等，公司管理者還是可以通過直接或間接的方式，影響以至干預(yù)內(nèi)部審計(jì)部門的日常運(yùn)作和審計(jì)結(jié)論。因此，將一些高度專業(yè)化的內(nèi)部審計(jì)工作委托給專門的會(huì)計(jì)職業(yè)組織如會(huì)計(jì)師事務(wù)所，將極大地提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。同樣，公司管理者聘請(qǐng)獨(dú)立的注冊(cè)會(huì)計(jì)師擔(dān)任內(nèi)部審計(jì)工作，也具有極強(qiáng)的“信號(hào)傳遞”作用，可以讓公司的所有者相信，公司管理者將自己置于專業(yè)機(jī)構(gòu)監(jiān)督之下，管理者不會(huì)、也不準(zhǔn)備采取“機(jī)會(huì)主義”行為，損害所有者的利益。在美國，一些大型的保險(xiǎn)或共同基金組織，已經(jīng)將內(nèi)部審計(jì)工作委托給專業(yè)人員。三、內(nèi)部審計(jì)外部化的利弊分析

以上我們通過委托理論對(duì)內(nèi)部審計(jì)外部化的可能性進(jìn)行了初步的分析，內(nèi)部審計(jì)究竟能否外部化？特別是我國國有企業(yè)現(xiàn)階段并沒有建立系統(tǒng)、有效的內(nèi)部審計(jì)制度的情況下，筆者認(rèn)為，企業(yè)只有在進(jìn)一步分析內(nèi)部審計(jì)外部化的利與弊之后，才能進(jìn)行權(quán)衡和選擇。

1.內(nèi)部審計(jì)外包的優(yōu)勢(shì)

(1)提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)作為企業(yè)內(nèi)部的一個(gè)部門，其實(shí)際工作總和管理者有著密切的聯(lián)系，使內(nèi)審部門不能公允地評(píng)價(jià)企業(yè)的經(jīng)營業(yè)績。另外，在利益牽制下，內(nèi)部審計(jì)部門也需要迎合管理層的要求，同管理層協(xié)調(diào)好關(guān)系，這使得內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)可能會(huì)失去獨(dú)立性。外部審計(jì)工作一般都是由注冊(cè)會(huì)計(jì)師來完成，能站在一個(gè)客觀和公正的立場(chǎng)上來對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行審計(jì)，其結(jié)果只對(duì)社會(huì)公眾和合伙人負(fù)責(zé)，因此能夠客觀地報(bào)告審計(jì)結(jié)果。

(2)提高審計(jì)質(zhì)量。會(huì)計(jì)師事務(wù)所及其他專業(yè)咨詢機(jī)構(gòu)擁有大批專業(yè)化人才，企業(yè)可以根據(jù)實(shí)際業(yè)務(wù)的要求選用合適的人才。同時(shí)，外部注冊(cè)會(huì)計(jì)師經(jīng)驗(yàn)豐富，熟悉不同行業(yè)的經(jīng)營理念和管理方式，能夠根據(jù)自身經(jīng)驗(yàn)及被審計(jì)單位的行業(yè)特色、經(jīng)營過程、風(fēng)險(xiǎn)控制和管理等活動(dòng)進(jìn)行客觀的評(píng)價(jià)，并提出符合管理者需要的建議，從而提高內(nèi)審工作質(zhì)量。

(3)利用外部優(yōu)勢(shì)。面對(duì)我國企業(yè)內(nèi)部審計(jì)資源明顯不足的現(xiàn)狀，內(nèi)審業(yè)務(wù)外包能使企業(yè)利用自身所沒有的專業(yè)技能，引用外部先進(jìn)的審計(jì)技術(shù)和理論，獲得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)。

(4)符合成本效益原則。企業(yè)開展內(nèi)部審計(jì)，必須設(shè)置相應(yīng)的內(nèi)審部門，配備相應(yīng)的人員，其花費(fèi)的支出也可能會(huì)大于產(chǎn)生的效益。而會(huì)計(jì)師事務(wù)所這樣的外部審計(jì)組織擁有規(guī)模經(jīng)濟(jì)的優(yōu)勢(shì)，可以將高額服務(wù)成本分?jǐn)偨o大量客戶，實(shí)現(xiàn)等效服務(wù)下的成本最低或成本相同下的更高效服務(wù)。再者，傳統(tǒng)以財(cái)務(wù)審計(jì)為主要目的內(nèi)部審計(jì)已經(jīng)不能滿足企業(yè)的需要，在新形勢(shì)下，內(nèi)部審計(jì)的職能逐漸向經(jīng)營效益審計(jì)、風(fēng)險(xiǎn)審計(jì)和管理審計(jì)等方面拓展。這就要求內(nèi)部審計(jì)人員要具備相應(yīng)的會(huì)計(jì)、管理和計(jì)算機(jī)等方面的專業(yè)知識(shí)，而培養(yǎng)滿足這些需要的專業(yè)人才，對(duì)企業(yè)來說，需要付出很高的成本。將內(nèi)部審計(jì)職能全部或部分外包后，企業(yè)將節(jié)省相關(guān)培訓(xùn)費(fèi)用，能夠起到降低企業(yè)成本的作用。

篇（4）

二、高校內(nèi)部審計(jì)外部化形式的選擇

通過上述分析，高校審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)方法有別于企業(yè)，將高校內(nèi)部審計(jì)外部化形式定位為合作內(nèi)審模式下的三種合作形式，即補(bǔ)充、全部委托、部分委托，充分考慮了高校審計(jì)業(yè)務(wù)的特點(diǎn)，能夠滿足高校內(nèi)部審計(jì)外部化的需要，可結(jié)合高校審計(jì)業(yè)務(wù)內(nèi)容和特點(diǎn)選擇。

（一）內(nèi)部控制審計(jì)內(nèi)部控制審計(jì)首次在《內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)指南第4號(hào)———高校內(nèi)計(jì)審計(jì)》中提出，并于2009年9月1日起實(shí)施，現(xiàn)已成為高校內(nèi)部審計(jì)的重要內(nèi)容。其內(nèi)容觸及到教學(xué)、科研、財(cái)務(wù)、資產(chǎn)、采購等管理活動(dòng)中，被審計(jì)對(duì)象為高校各管理層。為客觀、準(zhǔn)確地對(duì)被審計(jì)單位內(nèi)部控制體系的健全性、有效性進(jìn)行審查和評(píng)價(jià)，要求內(nèi)審人員熟悉學(xué)校業(yè)務(wù)流程，了解各被審單位審計(jì)業(yè)務(wù)特點(diǎn)及審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)，可以采取補(bǔ)充形式，即審計(jì)任務(wù)雖內(nèi)外合作完成，但以高校內(nèi)部審計(jì)人員為主，外部審計(jì)人員起協(xié)助作用，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)由高校內(nèi)部審計(jì)人員承擔(dān)。該方法有以下優(yōu)勢(shì)：1.責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)的明確性。外部審計(jì)人員僅對(duì)審計(jì)項(xiàng)目定事項(xiàng)發(fā)表專業(yè)評(píng)價(jià)，其專業(yè)評(píng)價(jià)是否被采納并在最終的審計(jì)結(jié)論中體現(xiàn)，由內(nèi)部審計(jì)人員決定，避免了相互扯皮并對(duì)審計(jì)結(jié)論產(chǎn)生分歧，從而影響審計(jì)質(zhì)量。2.審計(jì)結(jié)果的實(shí)用性。內(nèi)部審計(jì)人員了解高校的組織構(gòu)架、部門的利益格局及審計(jì)的重點(diǎn)和難點(diǎn)，內(nèi)部控制審計(jì)需要內(nèi)審人員掌控全局；外部審計(jì)利用專業(yè)特長，就事論事對(duì)特定事項(xiàng)發(fā)表意見，兩者配合能確保審計(jì)結(jié)果具有深度和實(shí)用性，能夠得到管理層的認(rèn)可。

（二）建設(shè)項(xiàng)目工程審計(jì)建設(shè)項(xiàng)目工程審計(jì)分為跟蹤審計(jì)和竣工決算審計(jì)，由于其專業(yè)性強(qiáng)，審計(jì)內(nèi)容涉及到土建、水電、設(shè)備、安裝等基建工程不同專業(yè)領(lǐng)域，必須由專業(yè)工程咨詢公司進(jìn)行全面審計(jì)，采取的外部化形式是全部委托。與國內(nèi)外企業(yè)的全外包形式相似，在保留內(nèi)審機(jī)構(gòu)的前提下，將審計(jì)業(yè)務(wù)全部委托給工程咨詢公司，內(nèi)部審計(jì)人員不參與到工程審計(jì)項(xiàng)目中，工程審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)由工程咨詢公司承擔(dān)。內(nèi)部審計(jì)人員通過契約方式對(duì)審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行把關(guān)。優(yōu)勢(shì)是能夠發(fā)揮外審的專業(yè)特長，符合社會(huì)快速發(fā)展，專業(yè)化協(xié)作日趨精細(xì)下的跨行業(yè)、跨部門的合作精神。在實(shí)行全部委托模式下要注意以下兩點(diǎn)：1.選擇高品質(zhì)的會(huì)計(jì)事務(wù)所是關(guān)鍵。要綜合聲譽(yù)、資質(zhì)、注冊(cè)會(huì)計(jì)師數(shù)量、實(shí)力、等級(jí)等因素全面考量，防止資質(zhì)低、市場(chǎng)份額占有小的事務(wù)所以低價(jià)位中標(biāo)。2.完善合同內(nèi)容。內(nèi)部審計(jì)部門是通過契約方式對(duì)基建工程審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行把關(guān)的，合同是監(jiān)督外部審計(jì)單位是否全面履行職責(zé)的載體。因此，在合同中必須明確受托責(zé)任內(nèi)容，至少應(yīng)包括四個(gè)方面：一是行為責(zé)任，即完成某項(xiàng)任務(wù)的責(zé)任；二是報(bào)告責(zé)任，即受托人按委托人利益行事，真實(shí)報(bào)告或不真實(shí)報(bào)告應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任；三是某種規(guī)范，即受托責(zé)任履行中，什么可以為，什么不可以為；四是控制責(zé)任，即對(duì)受托責(zé)任關(guān)系中各方責(zé)任和權(quán)利的控制。

（三）領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)目前，高校已發(fā)展成為產(chǎn)、學(xué)、研并行的巨大的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)主體，開展高校領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)不僅是高校自身發(fā)展需要，也是構(gòu)建與現(xiàn)代大學(xué)制度相適應(yīng)的監(jiān)督機(jī)制的需要。領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)可以采取部分委托形式，即審計(jì)小組由內(nèi)外審計(jì)人員聯(lián)合組成，涉及到內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的由內(nèi)部審計(jì)人員完成，外部審計(jì)人員只對(duì)財(cái)務(wù)活動(dòng)的真實(shí)、合法、效益發(fā)表意見。內(nèi)部審計(jì)師和外部審計(jì)師對(duì)這種結(jié)合審計(jì)分別承擔(dān)不同的責(zé)任和風(fēng)險(xiǎn)。這種形式的優(yōu)點(diǎn)是：內(nèi)部審計(jì)人員熟悉高校實(shí)際情況，了解高校內(nèi)部控制、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、審計(jì)流程及管理層關(guān)注的焦點(diǎn)問題；外部審計(jì)專業(yè)上具有優(yōu)勢(shì)，能夠準(zhǔn)確判斷財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的真實(shí)性、合法性及效益性，這樣可以整合利用高校的內(nèi)、外部資源，提高審計(jì)工作質(zhì)量。在實(shí)行部分委托模式下要注意以下兩點(diǎn)：1.配合的協(xié)調(diào)性。在實(shí)際工作中，內(nèi)審人員與外審人員的協(xié)調(diào)有一定困難。外部審計(jì)人員在審計(jì)中往往就事論事，以完成合同內(nèi)容為目標(biāo)，而內(nèi)部審計(jì)部門以服務(wù)學(xué)校管理層為出發(fā)點(diǎn)，由于審計(jì)目標(biāo)的差異性，對(duì)審計(jì)結(jié)論往往存有偏差。2.審計(jì)結(jié)果的風(fēng)險(xiǎn)性。部分委托模式下，內(nèi)外審計(jì)人員在一個(gè)項(xiàng)目中分別承擔(dān)不同的任務(wù)，同時(shí)承擔(dān)相對(duì)應(yīng)的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。外部審計(jì)人員為規(guī)避審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，一般只在約定的范圍內(nèi)審計(jì)、發(fā)表意見，不會(huì)像內(nèi)部審計(jì)人員那樣積極主動(dòng)地開展工作。另外，外部審計(jì)人員不熟悉高校實(shí)際情況，審計(jì)結(jié)果缺乏深度和實(shí)用性，往往達(dá)不到管理層的認(rèn)可，這些情況都可能造成審計(jì)結(jié)果的風(fēng)險(xiǎn)性。鑒于以上情況，內(nèi)部審計(jì)部門在實(shí)行部分委托模式下要建立溝通機(jī)制，在與學(xué)校管理層、被審計(jì)單位、事務(wù)所交流中采取例會(huì)制、報(bào)告制等方式確保溝通信息開放和富有成效性；另外要完善合同，明確各自責(zé)任、義務(wù)和風(fēng)險(xiǎn)，確保外部化目標(biāo)實(shí)現(xiàn)，降低審計(jì)外部化風(fēng)險(xiǎn)。

（四）財(cái)務(wù)收支審計(jì)財(cái)務(wù)收支審計(jì)是高校傳統(tǒng)審計(jì)項(xiàng)目，在高校審計(jì)中仍占主導(dǎo)地位。學(xué)校財(cái)務(wù)預(yù)算執(zhí)行情況和財(cái)務(wù)決算審計(jì)、學(xué)校及所屬單位和部門財(cái)務(wù)收支審計(jì)、各種專項(xiàng)資金審計(jì)及領(lǐng)導(dǎo)干部經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)都屬于財(cái)務(wù)收支審計(jì)范疇，應(yīng)分別采取不同合作內(nèi)審方式：一是以財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)真實(shí)性、合法性為主的財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)，如單位下屬的食堂、校辦產(chǎn)業(yè)等實(shí)行全部委托；二是學(xué)校財(cái)務(wù)預(yù)算執(zhí)行情況和財(cái)務(wù)決算審計(jì)，因涉及到高校部分核心業(yè)務(wù)，不宜外部化；三是專項(xiàng)資金審計(jì)，如科研經(jīng)費(fèi)、公務(wù)招待費(fèi)、公務(wù)用車經(jīng)費(fèi)等可實(shí)行部分委托，即對(duì)某一審計(jì)項(xiàng)目的審計(jì)，審計(jì)小組成員由內(nèi)外審計(jì)人員擔(dān)當(dāng)，分別承擔(dān)不同的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。

篇（5）

隨著國有企業(yè)重組改制的深入，企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營機(jī)制更具開放性和靈活性，經(jīng)營自和資金管理權(quán)進(jìn)一步加大，而個(gè)別單位內(nèi)部控制制度不健全，在一定程度上為部分單位賬外設(shè)賬、私設(shè)“小金庫”提供了條件。賬外設(shè)賬對(duì)國家、社會(huì)及個(gè)人危害極大，它擴(kuò)大了消費(fèi)基金，侵占了國有資產(chǎn)，甚至讓個(gè)別領(lǐng)導(dǎo)干部走上的邪路。因此，內(nèi)部審計(jì)在每一個(gè)項(xiàng)目的審計(jì)過程中應(yīng)充分考慮審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，運(yùn)用各種審計(jì)方法，將查出賬外資金作為一項(xiàng)主要審計(jì)程序，以保護(hù)國有資產(chǎn)的安全和完整。本文結(jié)合工作實(shí)踐，就如何查證賬外資金，談幾點(diǎn)膚淺的認(rèn)識(shí)。

一、從了解被審計(jì)單位的基本情況入手，查找疑點(diǎn)，有針對(duì)性地進(jìn)行審計(jì)

初次進(jìn)駐被審計(jì)單位，審計(jì)人員應(yīng)充分了解被審計(jì)單位內(nèi)控制度、行業(yè)特點(diǎn)及財(cái)務(wù)核算等基本情況。其中主要了解：（1）業(yè)務(wù)性質(zhì)、經(jīng)營規(guī)模及組織結(jié)構(gòu)；（2）審計(jì)期間經(jīng)營情況及上級(jí)單位考核情況；（3）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)及工作組織；（4）被審計(jì)單位管理人員的素質(zhì)；（5）內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行情況等。

了解上述基本情況的方法主要包括：（1）查閱上一會(huì)計(jì)年度的審計(jì)報(bào)告及工作底稿；（2）查閱被審計(jì)單位會(huì)議紀(jì)錄、合同等經(jīng)營業(yè)務(wù)資料；（3）實(shí)地查看被審計(jì)單位生產(chǎn)經(jīng)營場(chǎng)所及設(shè)施；（4）詢問被審計(jì)單位財(cái)務(wù)及管理人員。

通過對(duì)被審計(jì)單位基本情況的了解，審計(jì)人員可以分析內(nèi)部控制中存在的薄弱環(huán)節(jié)，并安排適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，有針對(duì)性地進(jìn)行審計(jì)。初次審計(jì)應(yīng)首先查看被審計(jì)單位工作環(huán)境，了解生產(chǎn)性質(zhì)，根據(jù)了解到的情況分析哪些環(huán)節(jié)容易出現(xiàn)問題，如被審計(jì)單位有無將本單位房屋出租，自辦油庫等情況。在審計(jì)過程中可以有針對(duì)性地查閱相關(guān)賬戶，有重點(diǎn)地審查收入是否完整入賬。涉及現(xiàn)金收入的，還應(yīng)審查現(xiàn)金管理是否符合規(guī)定。

了解被審計(jì)單位基本情況是一項(xiàng)很有效的審計(jì)程序，執(zhí)行該程序花費(fèi)較少的審計(jì)力量，往往能取得較好的審計(jì)效果。我們?cè)谀硢挝粚徲?jì)時(shí)，通過查看該單位環(huán)境設(shè)施，發(fā)現(xiàn)臨街門面房較多且全部出租給個(gè)體戶，廠內(nèi)新建職工宿舍一棟。于是我們有針對(duì)性地安排了這兩個(gè)項(xiàng)目的審計(jì)，結(jié)果發(fā)現(xiàn)房租15萬元沒有入賬，轉(zhuǎn)入“小金庫”。新建職工宿舍154萬元，資產(chǎn)賬沒有反映，其資金來源為“小金庫”。根據(jù)這兩條線索，我們查出小金庫資金201萬元。

二、盡可能取得被審計(jì)單位審計(jì)年度全部合同及協(xié)議，并檢查合同編號(hào)是否連續(xù)

審查合同協(xié)議是否存在如下問題：（1）將合同金額與財(cái)務(wù)入賬金額進(jìn)行核對(duì)，看有無收入不入賬或以低于合同價(jià)入賬而無正當(dāng)理由的；（2）審查有無以虛假合同結(jié)算，虛列成本，轉(zhuǎn)移資產(chǎn)的。在對(duì)某公司審計(jì)過程中我們發(fā)現(xiàn)，某項(xiàng)目收入較合同規(guī)定金額少186萬元而沒有相應(yīng)的變更合同，且該項(xiàng)目發(fā)生的成本較大。經(jīng)核實(shí)發(fā)現(xiàn)，合同規(guī)定的剩余收入213萬元已轉(zhuǎn)入該公司多種經(jīng)營企業(yè)賬戶。

三、審查銀行對(duì)賬單，特別留意期初期末余額較大的銀行賬戶

審計(jì)過程中應(yīng)重點(diǎn)審查如下內(nèi)容：銀行賬與企業(yè)賬余額是否一致；銀行賬與企業(yè)賬借貸方發(fā)生額是否一致；對(duì)當(dāng)年利息收入進(jìn)行匡算，驗(yàn)證其金額是否正常。

企業(yè)賬與銀行賬余額及當(dāng)期發(fā)生額不一致時(shí)應(yīng)查明原因，考慮有無挪用公款或?qū)⑵髽I(yè)資金轉(zhuǎn)入“小金庫”的問題。如果銀行賬戶期初期末余額較大，而利息收入較少，應(yīng)考慮被審計(jì)單位有無購買國庫券等短期投資行為，而將相應(yīng)收益不入賬的情況。在對(duì)某單位審計(jì)時(shí)，我們發(fā)現(xiàn)該單位一個(gè)銀行賬戶期初、期末余額較大，甚至遠(yuǎn)遠(yuǎn)超過當(dāng)年借貸方發(fā)生數(shù)，而該賬戶銀行存款利息收入較少。針對(duì)這種反常情況，我們進(jìn)一步核實(shí)，發(fā)現(xiàn)該單位在三年前就將銀行存款500萬元用于購買國庫券等短期投資，三年共形成收益228萬元，轉(zhuǎn)入“小金庫”賬戶。

四、審查被審單位有無自制票據(jù)以及票據(jù)所列款項(xiàng)是否全額及時(shí)入賬

用自制收據(jù)收取現(xiàn)金作弊的可能性較大，因此對(duì)自制收據(jù)應(yīng)詳細(xì)審查。如我們審計(jì)某單位年度全部自制票據(jù)的收款與財(cái)務(wù)入賬情況時(shí)，發(fā)現(xiàn)全年收據(jù)金額較財(cái)務(wù)入賬金額多16.5萬元。經(jīng)查證，這部分現(xiàn)金由該單位接待人員保管，作為該單位招待費(fèi)使用，沒有入賬。

五、查閱各種文件，檢查憑證附件，注意有無將各種扣款未入賬的情況

在某單位審計(jì)中，我們發(fā)現(xiàn)每月工資發(fā)放憑證附件都注明了扣款，但沒有計(jì)入財(cái)務(wù)賬。據(jù)此線索，我們查（下轉(zhuǎn)第69頁）（上接第55頁）出該單位將各種罰款存入個(gè)人存折31萬元，形成“小金庫”。

六、查閱被審單位考核記錄及工作報(bào)告等資料，留心考核指標(biāo)中有無需上級(jí)部門剔除因素或解決的費(fèi)用并查明原因

我們?cè)趯徲?jì)某單位時(shí)，發(fā)現(xiàn)該單位年底經(jīng)營考核匯報(bào)提到“考核費(fèi)用中需總公司將某項(xiàng)目成本201萬元剔除”。通過該線索詳細(xì)查證，發(fā)現(xiàn)該項(xiàng)目賬面反映虧損較大，原因是該單位將該項(xiàng)目收入265萬元直接結(jié)回轉(zhuǎn)入多種經(jīng)營單位賬戶，用于發(fā)放職工獎(jiǎng)金。

七、留心各種資料提供的信息，注意相互之間有無矛盾

篇（6）

據(jù)介紹，申報(bào)對(duì)象重點(diǎn)面向在我省科技、教育、文化、衛(wèi)生、工農(nóng)業(yè)和社會(huì)事業(yè)管理第一線直接從事專業(yè)技術(shù)工作的企事業(yè)單位的在職專業(yè)技術(shù)人員。

特別優(yōu)秀人才申報(bào)高級(jí)專業(yè)技術(shù)職務(wù)，不受身份、學(xué)歷、資歷、外語、論文、計(jì)算機(jī)應(yīng)用能力和繼續(xù)教育等條件限制。凡遵紀(jì)守法，有強(qiáng)烈的事業(yè)心，有良好的職業(yè)道德，能力超群、業(yè)績卓著、貢獻(xiàn)突出、業(yè)內(nèi)認(rèn)可者皆可申報(bào)。今年全省特別優(yōu)秀人才高級(jí)專業(yè)技術(shù)職務(wù)任職資格評(píng)審名額正高在5人以內(nèi)，副高在15人以內(nèi)。

各市州省直單位推薦不超過1人

篇（7）

一、引言

根據(jù)世界各國法律及慣例，公共組織通常由政府審計(jì)機(jī)關(guān)或公共組織自行建立的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)來審計(jì)，然而，在許多情形下，以一定的方式聘任民間審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)公共組織進(jìn)行審計(jì)，在許多國家也較為流行（蕭英達(dá)，1991；中華人民共和國審計(jì)署外事司，2000）。聘任民間審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)公共組織進(jìn)行審計(jì)的制度建構(gòu)涉及的問題較多，誰來聘任、如何聘任（合并稱為外部審計(jì)師聘任機(jī)制），是其中的重要問題，對(duì)審計(jì)效率效果有重要影響。

現(xiàn)有文獻(xiàn)對(duì)聘任外部審計(jì)師審計(jì)公共組織的效率效果有一定的研究，但是，關(guān)于公共組織外部審計(jì)師聘任機(jī)制還是缺乏一個(gè)系統(tǒng)化的理論框架，本文擬提出這個(gè)理論框架。隨后的內(nèi)容安排是：首先是一個(gè)簡(jiǎn)要的文獻(xiàn)綜述，梳理相關(guān)文獻(xiàn)；在此基礎(chǔ)上，以公共組織外部審計(jì)需求、聘任者、聘任方式為基礎(chǔ)，提出一個(gè)公共組織外部審計(jì)師聘任機(jī)制的理論框架；然后，用這個(gè)理論框架分析若干例證，以一定程度上驗(yàn)證這個(gè)理論框架；最后是結(jié)論和啟示。

二、文獻(xiàn)綜述

國外關(guān)于公共組織民間審計(jì)的相關(guān)研究主要關(guān)注審計(jì)質(zhì)量、定價(jià)、變更及市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)等效率效果問題，鮮有文獻(xiàn)直接涉及注冊(cè)會(huì)計(jì)師聘任，但是，從這些相關(guān)文獻(xiàn)可以看出，公共組織聘任民間審計(jì)機(jī)構(gòu)的方式有招標(biāo)等多種方式，很多情形下采用招標(biāo)方式，聘任者有公共組織本身、公共組織的主管部門、政府審計(jì)機(jī)關(guān)等，同時(shí)，政府對(duì)公共組織如何聘任民間審計(jì)機(jī)構(gòu)都有詳細(xì)的明文規(guī)定（Rubin，1988；Roberts、Glezen、Jones，1990；Deis、Giroux，1992；Ward、Elder、Kattelus，1994；Hackenbrack、Jensen、Payne，2000；Thorne etal，2000；Shailer etal，2004；Boon etal，2005）。

國內(nèi)文獻(xiàn)也鮮有直接研究公共組織注冊(cè)會(huì)計(jì)師聘任機(jī)制，但有一些文獻(xiàn)從政府審計(jì)業(yè)務(wù)外包、政府部門內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)外包、審計(jì)資源整合的視角涉及到注冊(cè)會(huì)計(jì)師聘任，從這些文獻(xiàn)看來，對(duì)于政府審計(jì)機(jī)關(guān)管轄范圍的審計(jì)客體，政府審計(jì)機(jī)關(guān)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師聘任者；對(duì)于政府部門內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)外包，內(nèi)部審計(jì)部門是注冊(cè)會(huì)計(jì)師聘任者；至于聘任方式，有招標(biāo)和談判等多種方式（張小秋，2005；車嘉麗，2008；劉玉波、桑海林，2010；張倩，2013；賈云潔，2014；徐向真，2014；陳M，2014；鄭石橋，2015）。同時(shí)，我國的一些地方政府審計(jì)機(jī)關(guān)已經(jīng)有審計(jì)業(yè)務(wù)外包的實(shí)踐，對(duì)于聘任包括會(huì)計(jì)師事務(wù)所在內(nèi)的中介機(jī)構(gòu)頒布了一些規(guī)章制度，對(duì)聘任方式、聘任者等相關(guān)事項(xiàng)都做出了明文規(guī)定。

上述文獻(xiàn)綜述顯示，現(xiàn)有文獻(xiàn)對(duì)聘任外部審計(jì)師審計(jì)公共組織的效率效果有一定的研究，但是，關(guān)于公共組織外部審計(jì)師聘任機(jī)制還是缺乏一個(gè)系統(tǒng)化的理論框架，本文擬提出這個(gè)理論框架。

三、理論框架

本文的目的是提出一個(gè)關(guān)于公共組織外部審計(jì)師聘任機(jī)制的理論框架，其邏輯過程如下：首先，分析影響外部審計(jì)師聘任機(jī)制的因素，在此基礎(chǔ)上，提出一個(gè)可能的聘任機(jī)制的類型；然后，分析不同類型聘任方式和不同聘任者的利弊；最后，根據(jù)利弊分析，選擇適宜的聘任機(jī)制。上述過程如下頁圖1所示，這也是本文的研究框架。

（一）外部審計(jì)師聘任機(jī)制類型。聘任機(jī)制主要涉及誰來聘任、如何聘任兩個(gè)問題，然而，聘任外部審計(jì)師是為了滿足某種審計(jì)需求，審計(jì)需求不同，勢(shì)必會(huì)影響到聘任機(jī)制，所以，外部審計(jì)師聘任機(jī)制的類型受到三個(gè)因素的影響：審計(jì)需求、聘任者、聘任方式，上述三個(gè)因素的多樣化，導(dǎo)致了公共組織外部審計(jì)師聘任機(jī)制多樣化。

從審計(jì)需求來說，公共組織的審計(jì)需求可以區(qū)分為外部審計(jì)需求和內(nèi)部審計(jì)需求，前者是公共組織之外的利益相關(guān)者對(duì)公共組織的審計(jì)需求，后者是公共組織內(nèi)部的管理層對(duì)于下屬單位的審計(jì)需求。一般來說，公共組織的審計(jì)需求有三種路徑來供給，一是自己設(shè)立專門的審計(jì)機(jī)構(gòu)，二是聘任民間審計(jì)機(jī)構(gòu)，三是二者結(jié)合，后面兩種路徑都涉及到外部審計(jì)師聘任（鄭石橋，2016）。所以，無論是內(nèi)部審計(jì)需求，還是外部審計(jì)需求，公共組織都可能需要聘任外部審計(jì)師。然而，在不同的審計(jì)需求下，基于對(duì)審計(jì)效率效果的考慮，對(duì)外部審計(jì)師聘任機(jī)制可能做出不同的選擇。

從聘任者來說，基于內(nèi)部審計(jì)需求的外部審計(jì)師聘任，通常以內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)外包的方式出現(xiàn)，聘任者通常是公共組織的內(nèi)部審計(jì)部門?；谕獠繉徲?jì)需求的外部審計(jì)師聘任，聘任者有多種可能的選擇，由于公共組織通常是政府審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)范圍，所以，聘任外部審計(jì)師可以視同是政府審計(jì)業(yè)務(wù)外包，政府審計(jì)機(jī)關(guān)是當(dāng)然的聘任者。然而，公共組織本身、公共組織的主管部門也可以作為外部審計(jì)師的聘任者。所以，可以充當(dāng)聘任者的機(jī)構(gòu)有多個(gè)。

從聘任方式來說，公共組織聘任外部審計(jì)師可以視同政府采購?fù)獠糠?wù)，其采購方式有多種類型，按是否具備招標(biāo)性質(zhì)，可將聘任方式分為招標(biāo)聘任和非招標(biāo)聘任；對(duì)于招標(biāo)聘任，根據(jù)招標(biāo)范圍可分為公開招標(biāo)聘任、選擇性招標(biāo)聘任和限制性招標(biāo)聘任；非招標(biāo)性聘任也有多種方式，包括詢價(jià)聘任、競(jìng)爭(zhēng)性談判聘任、單一來源聘任（王衛(wèi)星、朱龍杰、吳小明，2006）。

所以，基于不同的審計(jì)需求，公共組織聘任外部審計(jì)師有多種可能的聘任者，也有多種可能的聘任方式，歸納起來，可能的聘任機(jī)構(gòu)如表1所示。

表1顯示，公共組織外部審計(jì)師聘任機(jī)制有24種類型，接下來的問題是，各種聘任機(jī)制各有什么利弊？哪些是適宜的聘任機(jī)制？回答這些問題的前提是確定一個(gè)評(píng)價(jià)外部審計(jì)師聘任機(jī)制利弊的標(biāo)準(zhǔn)，我們認(rèn)為，這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)由三項(xiàng)原則組成，一是利益代表原則，二是成本效益原則，三是專業(yè)勝任能力。利益代表原則主要是針對(duì)聘任者而言，要求聘任者能代表審計(jì)需求者的利益，如果由審計(jì)需求者自己聘任，當(dāng)然是最好的情形，這種聘任機(jī)制屬于直接聘任；在許多情形下，公共組織的審計(jì)需求者可能無法自己聘任外部審計(jì)師，這就需要由一個(gè)機(jī)構(gòu)代表審計(jì)需求者來聘任外部審計(jì)師，這種聘任機(jī)制就是間接聘任，此時(shí)，問題的關(guān)鍵是，代表機(jī)構(gòu)能否真正代表審計(jì)需求者，其真正代表審計(jì)需求者利益的程度，也就是這種聘任機(jī)制符合利益代表原則的程度。

成本效益原則主要是針對(duì)聘任方式而言，聘任方式對(duì)審計(jì)成本的影響有三個(gè)路徑，一是聘任方式影響外部審計(jì)師競(jìng)爭(zhēng)程度，進(jìn)而影響審計(jì)費(fèi)用，在有些聘任方式下，外部審計(jì)師之間有較強(qiáng)的競(jìng)爭(zhēng)，而這種競(jìng)爭(zhēng)可能會(huì)降低審計(jì)費(fèi)用；二是聘任方式會(huì)影響聘任流程的復(fù)雜性，進(jìn)而影響聘任過程本身的成本，有些聘任方式有較為復(fù)雜的過程，而另外一些聘任方式的流程較為簡(jiǎn)捷，不同的流程會(huì)影響聘任過程本身的成本；三是抑制聘任者的機(jī)會(huì)主義行為，通過一定的程序，保障聘任者公平地對(duì)待所有可能的待聘任者，不以個(gè)人利益為導(dǎo)向來選擇外部審計(jì)師，在這種背景下，外部審計(jì)師也就不用刻意地尋租，如果有尋租，其成本一定會(huì)通過一定的方式轉(zhuǎn)嫁到被審計(jì)單位，從而增加審計(jì)成本。上述三個(gè)路徑綜合起來，不同的聘任方式有不同的審計(jì)成本。

專業(yè)勝任能力是指擬聘任的民間審計(jì)機(jī)構(gòu)必須在所需要的審計(jì)業(yè)務(wù)方面具有專長，并且有足夠的人力資源，能否在要求的時(shí)間范圍內(nèi)完成審計(jì)業(yè)務(wù)，否則，將難以提供所需要的審計(jì)供給。上述專業(yè)勝任能力的要求，一般會(huì)體現(xiàn)到聘任方式中，例如，是否要采取招標(biāo)方式、采取何種招標(biāo)方式等都要考慮到擬審計(jì)項(xiàng)目所需要的專業(yè)勝任能力。

下面，我們用上述三個(gè)原則來分析不同聘任方式及聘任者的利弊，并進(jìn)而提出本文關(guān)于公共組織外部審計(jì)師聘任機(jī)制的建議。

（二）不同聘任方式的利弊分析。

1.各種招標(biāo)聘任方式的利弊。招標(biāo)聘任分為公開招標(biāo)聘任、選擇性招標(biāo)聘任和限制性招似溉危公開招標(biāo)聘任屬于無限制性競(jìng)爭(zhēng)招標(biāo)聘任，符合招標(biāo)規(guī)定資格條件的民間審計(jì)機(jī)構(gòu)均可參加投標(biāo)；選擇性招標(biāo)聘任是指通過公開程序邀請(qǐng)供應(yīng)商提供資格文件，只有通過資格審查的供應(yīng)商才能參加后續(xù)招標(biāo)，招標(biāo)過程分為兩個(gè)明顯的階段，第一階段要審查并排除那些不符合技術(shù)規(guī)格要求以及不符合資格標(biāo)準(zhǔn)的申請(qǐng)人，第二階段是通過資格審查的供應(yīng)商在規(guī)定的時(shí)期內(nèi)投標(biāo)；限制性招標(biāo)聘任也稱談判招標(biāo)聘任或議標(biāo)聘任或邀請(qǐng)招標(biāo)聘任，是選擇兩家以上有興趣投標(biāo)的民間審計(jì)機(jī)構(gòu)發(fā)出招標(biāo)邀請(qǐng)書，再通過談判確定中標(biāo)的招標(biāo)方式。一般來說，這種招標(biāo)聘任方式適用于一些技術(shù)復(fù)雜或時(shí)間緊迫的審計(jì)項(xiàng)目。

上述三種招標(biāo)聘任方式，就競(jìng)爭(zhēng)性來說，公開招標(biāo)聘任最強(qiáng)，限制性招標(biāo)聘任較弱，選擇性招標(biāo)聘任居中，所以，就降低成本的可能性來說，也是這種順序。就聘任方式本身的復(fù)雜性來說，公開招標(biāo)聘任和選擇性招標(biāo)聘任并無顯著區(qū)別，所以，其招標(biāo)過程的成本也無顯著差異。但是，限制性招標(biāo)聘任程序相對(duì)簡(jiǎn)捷，招標(biāo)過程的成本應(yīng)該低于前兩種方式。就抑制尋租的可能性來說，公開招標(biāo)聘任、選擇性招標(biāo)聘任最強(qiáng)，限制性招標(biāo)聘任也有一定的抑制作用，但相對(duì)較弱。

以上三方面的因素決定了不同聘任方式的成本，然而，聘任方式還要考慮審計(jì)項(xiàng)目所需要的專業(yè)勝任能力。選擇性招標(biāo)聘任和限制性招標(biāo)聘任都可能對(duì)參加招標(biāo)的外部審計(jì)機(jī)構(gòu)做出審計(jì)能力方面的規(guī)定，將不符合專業(yè)勝任能力的外部審計(jì)機(jī)構(gòu)排除在外，保證中標(biāo)的外部審計(jì)機(jī)構(gòu)具有專業(yè)勝任能力。而公開招標(biāo)聘任則不宜做出限制性規(guī)定，所以，在確保專業(yè)勝任能力方面存在缺陷。

綜合上述分析，各種招標(biāo)聘任方式的利弊，歸結(jié)起來如表2所示。

在表2所示的三種聘任方式中，綜合成本效益原則和專業(yè)勝任能力原則，選擇性招標(biāo)是最適宜的聘任方式，公開招標(biāo)聘任和限制性招標(biāo)各有千秋，只有選擇性招標(biāo)無法采用時(shí)，才考慮這兩類聘任方式。

2.各種非招標(biāo)聘任方式的利弊。非招標(biāo)性聘任也有多種方式，包括詢價(jià)聘任、競(jìng)爭(zhēng)性談判聘任、單一來源聘任，詢價(jià)聘任是指對(duì)幾個(gè)民間審計(jì)機(jī)構(gòu)（通常至少三家）的報(bào)價(jià)進(jìn)行比較以確保價(jià)格具有競(jìng)爭(zhēng)性的一種聘任方式；競(jìng)爭(zhēng)性談判聘任是指直接邀請(qǐng)三家以上民間審計(jì)機(jī)構(gòu)就審計(jì)項(xiàng)目進(jìn)行談判，通過談判選擇民間審計(jì)機(jī)構(gòu)；單一來源聘任是聘任一個(gè)特定的民間審計(jì)機(jī)構(gòu)，這種方式適用于不可預(yù)見的緊急情況或者為了保證一致或配套服務(wù)從原民間審計(jì)機(jī)構(gòu)添購審計(jì)服務(wù)。

上述三種非招標(biāo)聘任方式中，就競(jìng)爭(zhēng)性來說，整體弱于招標(biāo)聘任，相對(duì)來說，詢價(jià)聘任和競(jìng)爭(zhēng)性談判聘任這兩種方式都要從幾個(gè)可能的外部審計(jì)機(jī)構(gòu)中做出選擇，具有一定的競(jìng)爭(zhēng)性，而單一來源聘任只有唯一的外部審計(jì)機(jī)構(gòu)，沒有選擇的余地，當(dāng)然也就沒有競(jìng)爭(zhēng)性。就聘任過程的復(fù)雜性來說，非招標(biāo)方式比招標(biāo)方式簡(jiǎn)捷，三種非招標(biāo)方式中，相對(duì)來說，單一來源聘任最為簡(jiǎn)捷，而詢價(jià)聘任和競(jìng)爭(zhēng)性談判聘任的聘任流程也不復(fù)雜。就專業(yè)勝任能力的保障性來說，由于非招標(biāo)方式是與特定的外部審計(jì)機(jī)構(gòu)有較多的溝通，是否選擇某機(jī)構(gòu)，其專業(yè)勝任能力是重要的考慮因素，所以，能較好地保障聘任的外部審計(jì)機(jī)構(gòu)具有適宜的專業(yè)勝任能力。就抑制尋租的可能性來說，都弱于招標(biāo)聘任方式，三種非招標(biāo)聘任方式下，擬聘任的外部審計(jì)機(jī)構(gòu)都可能尋租。綜合上述分析，各種非招標(biāo)聘任方式的利弊，歸結(jié)起來如表3所示。

表3顯示的各種非招標(biāo)聘任方式中，詢價(jià)聘任和競(jìng)爭(zhēng)性談判聘任的利弊并無顯著差別，而單一來源聘任要慎重采用，只有在特別情形下才可能采用。

（三）不同聘任者的利弊分析。判斷不同聘任者的利弊主要是基于利益代表原則，誰能很好地代表審計(jì)需求者，誰就是合適的聘任者。同時(shí)，由于公共組織有不同的審計(jì)需求，從而有不同的需求者，進(jìn)而需要不同的代表者，也就是聘任者。

公共組織的內(nèi)部審計(jì)需求也就是最高管理層對(duì)下屬各管理層的審計(jì)需求，如果要聘任外部審計(jì)師，也就相當(dāng)于內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)外包，很顯然，這里的需求者是公共組織的最高管理層，如果該組織已經(jīng)建立了內(nèi)部審計(jì)部門，則內(nèi)部審計(jì)部門就是其審計(jì)需求的實(shí)施者，從邏輯上也就是其審計(jì)需求的代表者，所以，通常要由內(nèi)部審計(jì)部門來聘任外部審計(jì)師，也就是內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)外包，外包者應(yīng)該是內(nèi)部審計(jì)部門。

公共組織的外部審計(jì)需求是公共組織之外的利益相關(guān)者對(duì)公共組織的審計(jì)需求，所以，審計(jì)需求者是外部利益相關(guān)者。誰能代表這些外部利益相關(guān)者呢？很顯然，公共組織的主管部門作為公共組織的創(chuàng)設(shè)者、監(jiān)管者，很大程度上也就是公共組織的委托人，所以，主管部門本身是公共組織最重要的外部利益相關(guān)者，如果其本身能直接聘任外部審計(jì)師，最符合利益代表原則，此時(shí)的聘任審計(jì)需求者自己聘任外部審計(jì)師，此時(shí)的聘任機(jī)制是直接聘任。

根據(jù)世界各國法律及慣例，公共組織通常由政府審計(jì)機(jī)關(guān)來審計(jì)，政府審計(jì)機(jī)關(guān)作為公共組織的專門審計(jì)機(jī)構(gòu)，是通過法律或慣例確定了對(duì)公共組織的外部審計(jì)權(quán)，這種外部審計(jì)權(quán)也可以理解為通過法律或慣例，將外部利益相關(guān)者的審計(jì)需求確定到了政府審計(jì)機(jī)關(guān)，政府審計(jì)機(jī)關(guān)接受外部利益相關(guān)者的委托對(duì)公共組織進(jìn)行審計(jì)（蕭英達(dá)，1991；中華人民共和國審計(jì)署外事司，2000），如果要聘任外部計(jì)師，相當(dāng)于政府審計(jì)業(yè)務(wù)外包，此時(shí)，外部審計(jì)師的聘任者顯然應(yīng)該是政府審計(jì)機(jī)關(guān)。當(dāng)然，此時(shí)并不是公共組織的外部利益相關(guān)者聘任外部審計(jì)師，而是其代表――政府審計(jì)機(jī)關(guān)聘任，此時(shí)的聘任機(jī)制是間接聘任。

公共組織本身是被審計(jì)單位能否作為外部審計(jì)需求的聘任者呢？公共組織外部審計(jì)就是對(duì)公共組織進(jìn)行審計(jì)，公共組織的最高管理層是被審計(jì)客體，如果由公共組織來聘任外部審計(jì)師，事實(shí)上就是自己聘任審計(jì)師來審計(jì)自己，外部審計(jì)師的獨(dú)立性顯然會(huì)受到負(fù)面影響。但是，外部審計(jì)師的獨(dú)立性并不完全由聘任者來決定，至少還有兩個(gè)機(jī)構(gòu)可以增加外部審計(jì)師的獨(dú)立性，一是聘任方式，二是外部審計(jì)師法律責(zé)任。如果聘任方式能有效地抑制聘任者的機(jī)會(huì)主義行為，公共組織本身難以操縱外部審計(jì)師的選擇；同時(shí)，由于外部審計(jì)師承擔(dān)較大的法律責(zé)任，外部審計(jì)師本身也不愿與作為聘任者的公共組織合謀，在上述兩個(gè)條件下，即使是公共組織本身聘任外部審計(jì)師，外部審計(jì)師也具有一定的獨(dú)立性（鄭石橋，2016）。當(dāng)然，這種獨(dú)立性不如主管部門或政府審計(jì)機(jī)關(guān)聘任。當(dāng)然，此時(shí)的聘任機(jī)制是間接聘任。

根據(jù)本文的上述分析，似乎主管部門、政府審計(jì)機(jī)關(guān)、公共組織本身都可以作為外部審計(jì)師的聘任者。究竟如何選擇呢？我們前面已經(jīng)分析了公共組織本身作為聘任者的缺陷，那么，主管部門、政府審計(jì)機(jī)關(guān)作為聘任者是否有缺陷呢？回答是肯定的。我們知道，主管部門、政府審計(jì)機(jī)關(guān)作為外部審計(jì)師聘任者類似于集中采購，而公共組織本身聘任外部審計(jì)師類似于分散采購，從理論上來說，集中采購效率要高于分散采購，但是，由于操作上的有限理性，集中采購極有可能導(dǎo)致尋租，進(jìn)而將集中采購的優(yōu)勢(shì)喪失貽盡，我國的一些政府采購已經(jīng)顯現(xiàn)了這個(gè)問題（谷雪、馬博，2008）。當(dāng)公共組織本身作為聘任者時(shí)，雖然也有尋租的可能性，但是，在這種情形下，外部審計(jì)師既然尋租成功，能獲得的也是一個(gè)客戶，而集中采購下，如果尋租成功，有可能獲得多個(gè)客戶，尋租的收益大大提高，從而，尋租的動(dòng)力也增強(qiáng)。除了尋租之外，如果主管部門和政府審計(jì)機(jī)關(guān)都作為外部審計(jì)師聘任者，可能出現(xiàn)重復(fù)審計(jì)，對(duì)于同一個(gè)公共組織，主管部門通過聘任外部審計(jì)師對(duì)其進(jìn)行了審計(jì)，而公共組織屬于政府審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)范圍，完全也可以在審計(jì)計(jì)劃中安排對(duì)該公共組織進(jìn)行審計(jì)，這個(gè)公共組織就接受了兩次審計(jì)――主管部門聘任外部審計(jì)師審計(jì)一次，政府審計(jì)機(jī)關(guān)根據(jù)法律規(guī)定或慣例，對(duì)其審計(jì)一次。為了防止這類重復(fù)審計(jì)，美國甚至頒布了《單一審計(jì)法案》，規(guī)定一個(gè)單位一年只接受一次審計(jì)。

如何解決上述問題呢？問題的關(guān)鍵在于政府審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)業(yè)務(wù)是否有明確框架，一般來說，基于審計(jì)主題，公共組織的外部審計(jì)需求可以形成一個(gè)業(yè)務(wù)框架，審計(jì)業(yè)務(wù)類型包括財(cái)務(wù)信息審計(jì)、非財(cái)務(wù)信息審計(jì)、經(jīng)濟(jì)行為審計(jì)、經(jīng)濟(jì)制度審計(jì)，也可以將上述審計(jì)業(yè)務(wù)類型綜合起來，形成綜合性審計(jì)業(yè)務(wù)（鄭石橋、鄭卓如，2015）。在這個(gè)業(yè)務(wù)框架下，政府審計(jì)機(jī)關(guān)與民間審計(jì)機(jī)構(gòu)可以進(jìn)行分工，一些審計(jì)業(yè)務(wù)類型主要由政府審計(jì)機(jī)關(guān)來實(shí)施，另外一些審計(jì)業(yè)務(wù)類型則主要由民間審計(jì)機(jī)構(gòu)來實(shí)施。在這種分工下，凡是屬于政府審計(jì)機(jī)關(guān)業(yè)務(wù)范圍的審計(jì)業(yè)務(wù)，如果要聘任民間審計(jì)機(jī)構(gòu)，則由政府審計(jì)機(jī)關(guān)以審計(jì)業(yè)務(wù)外包的方式來聘任外部審計(jì)師；凡是不屬于政府審計(jì)機(jī)關(guān)業(yè)務(wù)范圍的審計(jì)業(yè)務(wù)，而外部利益相關(guān)者還有審計(jì)需求，則由公共組織自身或其主管部門來聘任外部審計(jì)師。同時(shí)，政府審計(jì)機(jī)關(guān)要事先做好審計(jì)規(guī)劃和年度審計(jì)計(jì)劃，每個(gè)年度開始前，將審計(jì)計(jì)劃通知將被審計(jì)的公共組織，以避免一個(gè)公共組織一年多次接受審計(jì)。當(dāng)然，如果政府審計(jì)機(jī)關(guān)沒有明晰的審計(jì)業(yè)務(wù)框架，也可能根據(jù)其慣例來推定其審計(jì)業(yè)務(wù)類型，在此基礎(chǔ)上，確定政府審計(jì)機(jī)關(guān)與民間審計(jì)機(jī)構(gòu)在審計(jì)公共組織時(shí)的業(yè)務(wù)分工，凡是屬于政府審計(jì)機(jī)關(guān)業(yè)務(wù)范圍的且需要聘任外部審計(jì)師的，由政府審計(jì)機(jī)關(guān)聘任；其他的審計(jì)業(yè)務(wù)，由主管部門或公共組織自身聘任。

所以，總體來說，關(guān)于滿足公共組織外部審計(jì)需求的外部審計(jì)師聘任者，有如下結(jié)論：政府審計(jì)機(jī)關(guān)、主管部門、公共組織自身都可以充當(dāng)外部審計(jì)師的聘任者，各有利弊，在政府審計(jì)機(jī)關(guān)有明晰審計(jì)框架時(shí)，屬于政府審計(jì)業(yè)務(wù)范圍的，由政府審計(jì)機(jī)關(guān)以業(yè)務(wù)外包的方式聘任外部審計(jì)師；其他審計(jì)業(yè)務(wù)由公共組織自身或其主管部門聘任外部審計(jì)師。

（四）適宜的外部審計(jì)師聘任機(jī)制。以上分別分析了不同聘任方式和不同聘任者的利弊，而聘任機(jī)制是二者的結(jié)合，所以，適宜的外部審計(jì)師聘任機(jī)制應(yīng)該是適宜的聘任者以適宜的方式聘任外部審計(jì)師，其基本情況如下頁表4所示。

表4顯示，對(duì)于內(nèi)部審計(jì)需求來說，最適宜的聘任機(jī)制是內(nèi)部審計(jì)部門以選擇性招標(biāo)方式聘任；對(duì)于屬于政府審計(jì)機(jī)關(guān)主業(yè)范圍的審計(jì)業(yè)務(wù)，最適宜的聘任機(jī)制是政府審計(jì)機(jī)關(guān)以選擇性招標(biāo)方式聘任；對(duì)于政府審計(jì)機(jī)關(guān)主業(yè)之外的審計(jì)業(yè)務(wù)，最適宜的聘任機(jī)制是主管部門或公共組織自身以選擇性招標(biāo)方式聘任。

四、例證分析

本文以上提出一個(gè)公共組織外部審計(jì)師聘任機(jī)制的理論框架，然而，這個(gè)理論框架是否能解釋現(xiàn)實(shí)審計(jì)現(xiàn)象呢？下面，我們用這個(gè)理論框架來分析美國和中國的兩個(gè)例證，以一定程度上驗(yàn)證這個(gè)理論框架的解釋力。

（一）美國部分州的公共組織外部審計(jì)師的聘任者。一些文獻(xiàn)研究公共部門注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)，關(guān)注審計(jì)質(zhì)量、定價(jià)、變更及市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)等效率效果問題，沒有直接研究外部審計(jì)師聘任機(jī)制。但是，從這些相關(guān)文獻(xiàn)可以看出，很多情形下采用招標(biāo)方式，公共組織聘任民間審計(jì)機(jī)構(gòu)采用招標(biāo)方式，聘任者有公共組織本身、公共組織的主管部門、政府審計(jì)機(jī)關(guān)等（Rubin，1988；Roberts、Glezen & Jones，1990；Deis、Giroux，1992；Ward、Elder、Kattelus，1994；Hackenbrack、Jensen、Payne，2000；Thorne etal，2000；Shailer etal，2004；⒐庵搖⑼鹺輟⒎氪淦劍2015）。

為什么很多情形下采用招標(biāo)方式？為什么公共組織本身、公共組織的主管部門、政府審計(jì)機(jī)關(guān)都可以做聘任者？本文的理論框架指出，從聘任方式來說，根據(jù)審計(jì)機(jī)構(gòu)競(jìng)爭(zhēng)性、聘任過程復(fù)雜性、抑制尋租可能性、專業(yè)勝任能力保障性等綜合考慮，招標(biāo)聘任優(yōu)于非招標(biāo)聘任，所以，除非特殊環(huán)境所限制，正常情形下，聘任方式都應(yīng)該選擇招標(biāo)聘任這種方式。從聘任者來說，政府審計(jì)機(jī)關(guān)、主管部門或公共組織自身充當(dāng)聘任者，各有千秋，并不存在最優(yōu)選擇，特別是政府審計(jì)機(jī)關(guān)有清晰的審計(jì)業(yè)務(wù)類型時(shí)，對(duì)于其業(yè)務(wù)類型之外的審計(jì)業(yè)務(wù)，完全可以由主管部門或公共組織自身充當(dāng)聘任者。正是這種原因，美國部分州的公共組織外部審計(jì)師的聘任者出現(xiàn)了多樣化。

（二）我國中央企業(yè)外部審計(jì)師聘任制度。國務(wù)院國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)于2004年頒布的《中央企業(yè)財(cái)務(wù)決算審計(jì)工作規(guī)則》第五條規(guī)定，為保障企業(yè)年度財(cái)務(wù)狀況及經(jīng)營成果的真實(shí)性，根據(jù)財(cái)務(wù)監(jiān)督工作的需要，國資委統(tǒng)一委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)企業(yè)年度財(cái)務(wù)決算進(jìn)行審計(jì)。

很顯然，這里規(guī)定的外部審計(jì)師聘任者是國有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)，不是政府審計(jì)機(jī)關(guān)。但是，根據(jù)《中華人民共和國審計(jì)法》的規(guī)定，包括中央企業(yè)在內(nèi)的國有企業(yè)都屬于政府審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)范圍。既然有此規(guī)定，從理論上來說，中央企業(yè)的審計(jì)外部如果要委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所，應(yīng)該由政府審計(jì)機(jī)關(guān)來委托。但是，事情并非如此簡(jiǎn)單?！吨醒肫髽I(yè)財(cái)務(wù)決算審計(jì)工作規(guī)則》規(guī)定的中央企業(yè)年度決算的審計(jì)，從政府審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)業(yè)務(wù)來看，并沒有將企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表的真實(shí)性作為其重要的審計(jì)業(yè)務(wù)，長期以來，政府審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)國有企業(yè)的審計(jì)，主要是關(guān)注其執(zhí)行黨和國家方針政策、法律法規(guī)情況，國有企業(yè)經(jīng)濟(jì)行為的合規(guī)性是審計(jì)重點(diǎn)。在這種環(huán)境下，對(duì)于政府審計(jì)機(jī)關(guān)不重視的審計(jì)業(yè)務(wù)――財(cái)務(wù)決算審計(jì)，由國有企業(yè)的監(jiān)管部門來委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)，也就在情理之中。本文的理論框架中提到，當(dāng)政府審計(jì)業(yè)務(wù)有明晰的審計(jì)業(yè)務(wù)類型時(shí)，對(duì)于其重要業(yè)務(wù)類型之外的審計(jì)業(yè)務(wù)，可以由主管部門或公共組織自己聘任外部審計(jì)師。

五、結(jié)論和啟示

在許多情形下，以一定的方式聘任民間審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)公共組織進(jìn)行審計(jì)，在許多國家也較為流行。本文研究公共組織外部審計(jì)師聘任機(jī)制。外部審計(jì)師聘任機(jī)制包括聘任方式和聘任者，不同的審計(jì)需求、不同的聘任方式、不同的聘任者，使得公共組織外部審計(jì)師聘任機(jī)制多樣化，評(píng)價(jià)聘任機(jī)制的標(biāo)準(zhǔn)是利益代表原則、成本效益原則、專業(yè)勝任能力，前者針對(duì)聘任者，后兩者針對(duì)聘任方式。根據(jù)上述原則，各種外部審計(jì)師聘任機(jī)制各有利弊，綜合來說，對(duì)于內(nèi)部審計(jì)需求來說，最適宜的聘任機(jī)制是內(nèi)部審計(jì)部門以選擇性招標(biāo)方式聘任；對(duì)于屬于政府審計(jì)機(jī)關(guān)主業(yè)范圍的審計(jì)業(yè)務(wù)，最適宜的聘任機(jī)制是政府審計(jì)機(jī)關(guān)以選擇性招標(biāo)方式聘任；對(duì)于政府審計(jì)機(jī)關(guān)主業(yè)之外的審計(jì)業(yè)務(wù)，最適宜的聘任機(jī)制是主管部門或公共組織自身以選擇性招標(biāo)方式聘任。

本文的研究啟示我們，公共組織外部審計(jì)師聘任機(jī)制有多種類型選擇，而不同的選擇會(huì)有不同的效率效果，所以，需要從各種可能的聘任機(jī)制中做出理性的選擇，對(duì)于基于內(nèi)部審計(jì)需求的外部審計(jì)師聘任，當(dāng)然要由公共組織的管理層做出這種選擇；而對(duì)于基于外部審計(jì)需求的外部審計(jì)師聘任，聘任機(jī)制的選擇應(yīng)該由政府相關(guān)部門通過立法的方式予以明文規(guī)定，否則，會(huì)出現(xiàn)無序狀態(tài)，并且，這種無序極有可能導(dǎo)致次優(yōu)選擇。例如，就我國來說，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)公共部門和國有企業(yè)，究竟由誰來聘任？這在目前尚缺乏明文規(guī)定。X

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篇（8）

關(guān)鍵詞：資本市場(chǎng) 審計(jì)選擇 股權(quán)融資成本

一、引言

內(nèi)源融資由于風(fēng)險(xiǎn)小，資金容易獲得，所以成為企業(yè)融資的首選方式。隨著經(jīng)濟(jì)社會(huì)的不斷發(fā)展以及企業(yè)技術(shù)的進(jìn)步，僅僅依靠內(nèi)源融資已經(jīng)難以滿足企業(yè)對(duì)資金的需求，因此外源融資也逐漸成為企業(yè)獲取資金的重要方式。然而由于信息不對(duì)稱、成本以及逆向選擇等問題的存在使得外源融資的成本高于內(nèi)源融資的成本。

選擇高質(zhì)量的審計(jì)師是解決信息不對(duì)稱、成本以及逆向選擇的重要方法之一，高質(zhì)量的審計(jì)師所出具的審計(jì)報(bào)告在有效的資本市場(chǎng)中傳遞著積極信號(hào)，為投資者提供了監(jiān)督和保險(xiǎn)等功能，能有效降低資金提供者和使用者之間的信息不對(duì)稱和逆向選擇等問題。伴隨資本市場(chǎng)信息不對(duì)稱情況的改善，企業(yè)的股權(quán)融資能力會(huì)變強(qiáng)，從而股權(quán)融資成本也會(huì)下降。

本文從理論、信息理論和保險(xiǎn)理論這三個(gè)角度來說明審計(jì)選擇對(duì)企業(yè)股權(quán)融資能力的影響，一方面高質(zhì)量的審計(jì)報(bào)告能夠?yàn)橥顿Y者的投資決策提供有用信息，另一方面也能夠提高企業(yè)的融資能力，降低融資成本。

二、企業(yè)融資成本與審計(jì)質(zhì)量內(nèi)涵

企業(yè)融資是指企業(yè)資金的籌集過程，包括內(nèi)源融資和外源融資兩種來源。由于市場(chǎng)環(huán)境變化、技術(shù)進(jìn)步和企業(yè)生產(chǎn)規(guī)模的不斷擴(kuò)大，企業(yè)僅僅依靠內(nèi)部融資已經(jīng)難以滿足企業(yè)的資金需求，外部融資顯然已經(jīng)成為企業(yè)融資的主要途徑。選擇高質(zhì)量的審計(jì)師能幫助企業(yè)融資和降低股權(quán)融資成本，這在很大程度上可能會(huì)影響企業(yè)在融資過程中的審計(jì)師選擇的動(dòng)機(jī)。

審計(jì)質(zhì)量有兩方面內(nèi)涵：審計(jì)師是否能夠發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)報(bào)表存在的問題；審計(jì)師是否能夠報(bào)告已發(fā)現(xiàn)的會(huì)計(jì)報(bào)表存在的問題。目前學(xué)術(shù)界對(duì)審計(jì)質(zhì)量的衡量主要有如下幾個(gè)替代變量：（1）審計(jì)規(guī)模。審計(jì)規(guī)模主要是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模。規(guī)模大的會(huì)計(jì)師事務(wù)所提供的審計(jì)質(zhì)量可能越高。（2）收費(fèi)與傭金。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的收入主要來自于收費(fèi)和傭金，因此其收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)直接影響審計(jì)質(zhì)量。（3）事務(wù)所品牌。聲譽(yù)高的事務(wù)所出具的審計(jì)報(bào)告的質(zhì)量通常要高于普通的事務(wù)所。（4）審計(jì)師的專業(yè)性。審計(jì)師越專業(yè)，提供的審計(jì)質(zhì)量越高。

三、審計(jì)選擇對(duì)企業(yè)融資成本的影響機(jī)制

（一）基于審計(jì)需求理論的研究

審計(jì)需求理論認(rèn)為高質(zhì)量的審計(jì)需求產(chǎn)生于企業(yè)中的委托關(guān)系。委托關(guān)系是隨著社會(huì)生產(chǎn)的發(fā)展和生產(chǎn)分工的細(xì)化而產(chǎn)生的。它通常表現(xiàn)為兩種問題，第一種是股東與管理層之間的問題，股東與管理層之間由于企業(yè)所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)的分離而成為委托關(guān)系，但其二者的利益并不完全一致。在信息對(duì)稱的情況下，管理層的行為是可以被觀察到的，股東可以根據(jù)觀測(cè)到的管理層的行為對(duì)其進(jìn)行獎(jiǎng)懲和激勵(lì)。然而在信息不對(duì)稱的情況下，由于股東知識(shí)經(jīng)驗(yàn)的不足等導(dǎo)致股東對(duì)管理層不能有效的監(jiān)督，股東不能直接觀察到管理層的行為。當(dāng)兩者利益不一致時(shí)，管理層有動(dòng)機(jī)為了自身利益而做出損害股東利益的行為。因此，財(cái)務(wù)報(bào)表反映的會(huì)計(jì)信息作為反映管理層財(cái)務(wù)質(zhì)量和經(jīng)營狀況的有效手段成為股東對(duì)管理層報(bào)酬激勵(lì)契約的基礎(chǔ)，所以管理層有動(dòng)機(jī)和能力操控會(huì)計(jì)信息來達(dá)到自身利益最大化的目的。管理層通常會(huì)聘請(qǐng)高質(zhì)量的審計(jì)師對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)并出具審計(jì)報(bào)告，增強(qiáng)股東對(duì)管理層組織和管理能力的信賴程度，這就產(chǎn)生了企業(yè)對(duì)外部審計(jì)的需求。在我國現(xiàn)階段，企業(yè)全部的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)都要經(jīng)過注冊(cè)會(huì)計(jì)師的監(jiān)督和審計(jì)，管理層只能寄希望于注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能發(fā)現(xiàn)其舞弊等導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，因此，審計(jì)需求轉(zhuǎn)化為對(duì)高質(zhì)量審計(jì)的需求。

在我國的資本市場(chǎng)上，很多公司股權(quán)都相對(duì)集中，在這種情況下大股東與中小股東之間也存在問題。大股東掌握的公司經(jīng)營的信息要遠(yuǎn)遠(yuǎn)多于中小股東，隨著大股東持股比例的上升，大股東為了自身利益有能力也有動(dòng)機(jī)對(duì)公司的管理層進(jìn)行監(jiān)督，同時(shí)隨著他們對(duì)管理層控制能力的增強(qiáng)，極有可能完全控制管理層，因此大股東通常會(huì)通過關(guān)聯(lián)方交易、資產(chǎn)轉(zhuǎn)移等手段進(jìn)行利益輸送，侵占并逐漸掏空上市公司。為了防止其利益侵占行為被發(fā)現(xiàn)，大股東會(huì)有粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表或披露虛假信息的動(dòng)機(jī)，由于高質(zhì)量的審計(jì)師發(fā)現(xiàn)違法違規(guī)的可能性更大，因此控股股東對(duì)高質(zhì)量審計(jì)的需求就會(huì)降低。

可見，高質(zhì)量的外部審計(jì)是一種有效的外部監(jiān)督手段。從企業(yè)管理層的角度來說，管理層有選擇高質(zhì)量外部審計(jì)的動(dòng)機(jī)來減少企業(yè)各利益相關(guān)者之間的信息不對(duì)稱，減少股東與管理層之間的沖突和道德風(fēng)險(xiǎn)，從而降低融資成本和成本，提高企業(yè)的價(jià)值。而從企業(yè)控股股東的角度來說，為了防止其違法違規(guī)行為被發(fā)現(xiàn)，控股股東不太愿意選擇高質(zhì)量的審計(jì)師。通常情況下，為了降低信息不對(duì)稱帶來的成本問題，成本越大的企業(yè)對(duì)高質(zhì)量審計(jì)的需求就越強(qiáng)，所以企業(yè)更傾向于聘請(qǐng)規(guī)模大的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。

（二）基于審計(jì)需求信息理論的研究

審計(jì)需求信息假說的觀點(diǎn)認(rèn)為，財(cái)務(wù)報(bào)表反映的會(huì)計(jì)信息可以向外部投資者傳遞關(guān)于企業(yè)價(jià)值的信息，而審計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)結(jié)果可以使企業(yè)財(cái)務(wù)信息更加真實(shí)可靠，能夠減少股東和管理層之間的信息不對(duì)稱和逆向選擇行為，還可以增加會(huì)計(jì)信息的價(jià)值，進(jìn)而提高會(huì)計(jì)信息對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者決策的有用性。會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的好壞直接影響到投資者能否做出正確的投資決策。因此，投資者為了提高投資決策水平和投資效率，會(huì)要求管理層選擇高質(zhì)量的外部審計(jì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性和公允性進(jìn)行審計(jì)并出具審計(jì)報(bào)告。一般情況下，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量較高的企業(yè)通常也會(huì)選擇高質(zhì)量的外部審計(jì)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)，從而提高企業(yè)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和企業(yè)聲譽(yù)，以期信息使用者對(duì)企業(yè)的經(jīng)營狀況做出正確的判斷，同時(shí)也進(jìn)一步提高了企業(yè)在資本市場(chǎng)上的融資能力。

此外，該理論還認(rèn)為，投資者如果不能準(zhǔn)確地了解企業(yè)的經(jīng)營狀況和發(fā)展情況，出于謹(jǐn)慎性考慮他們將會(huì)以市場(chǎng)上全部企業(yè)的平均價(jià)值來確定目標(biāo)投資企業(yè)的市場(chǎng)價(jià)值，這就會(huì)導(dǎo)致價(jià)值高的目標(biāo)投資企業(yè)的市場(chǎng)價(jià)值被低估。價(jià)值高的目標(biāo)投資企業(yè)為了防止市場(chǎng)價(jià)值被低估和吸引潛在的投資者，他們通常會(huì)采用信號(hào)傳遞的手段，向外部潛在投資者傳遞其企業(yè)經(jīng)營狀況良好的信號(hào)，以此來區(qū)別于價(jià)值低的企業(yè)，從而獲得更多的融資機(jī)會(huì)和更低的融資成本。信號(hào)傳遞最有效的方式就是聘請(qǐng)高質(zhì)量的審計(jì)師，并且由于高質(zhì)量審計(jì)師的審計(jì)收費(fèi)通常較高，價(jià)值高的企業(yè)較價(jià)值低的企業(yè)更有能力支付較高的審計(jì)費(fèi)用，因此這種行為不容易被價(jià)值低的企業(yè)所模仿，由此產(chǎn)生了對(duì)高質(zhì)量的外部審計(jì)的需求。投資者不能直接觀察到企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)，他們只能根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表反映的信息來進(jìn)行投資決策，因此審計(jì)質(zhì)量的高低成為他們判斷企業(yè)價(jià)值高低的重要信號(hào)，投資者通常認(rèn)為審計(jì)質(zhì)量越高的企業(yè)其企業(yè)價(jià)值也較高，因而價(jià)值高的企業(yè)為了能夠在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中占據(jù)有利地位，會(huì)選擇高質(zhì)量的審計(jì)師進(jìn)行審計(jì)，以便向外界傳遞企業(yè)經(jīng)營狀況和發(fā)展情況良好的信號(hào)，從而吸引投資者的投資，增加企業(yè)的融資機(jī)會(huì)，降低企業(yè)融資成本。

（三）基于審計(jì)需求保險(xiǎn)理論的研究

基于審計(jì)需求保險(xiǎn)理論的觀點(diǎn)認(rèn)為，高風(fēng)險(xiǎn)的企業(yè)更愿意聘請(qǐng)高質(zhì)量的審計(jì)師。企業(yè)通過聘請(qǐng)高質(zhì)量的審計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行審計(jì)，一方面為了降低財(cái)務(wù)報(bào)表可能帶來的投資風(fēng)險(xiǎn)，提高財(cái)務(wù)信息質(zhì)量；另一方面將外部審計(jì)作為一種投保的方式，主要為外部投資者提供保險(xiǎn)擔(dān)保，降低投資者的投資風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)的分散和轉(zhuǎn)移。根據(jù)相關(guān)法律規(guī)定，如果由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師的失職導(dǎo)致未能發(fā)現(xiàn)被審計(jì)企業(yè)由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，而投資者根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表信息進(jìn)行投資導(dǎo)致了投資損失，除了企業(yè)外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也必須承擔(dān)相應(yīng)的法律責(zé)任和賠償相應(yīng)的損失。這種連帶責(zé)任使得高質(zhì)量的審計(jì)師和企業(yè)合謀的可能性小，因此高質(zhì)量的審計(jì)師可以對(duì)企業(yè)的經(jīng)營狀況和發(fā)展情況提供一定的合理保證，改善財(cái)務(wù)報(bào)表的質(zhì)量，增強(qiáng)外部投資者對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的信賴程度。

高風(fēng)險(xiǎn)的企業(yè)一般會(huì)傾向于選擇高質(zhì)量的外部審計(jì)師來增強(qiáng)投資者對(duì)公司的信任，吸引潛在投資者的投資。高質(zhì)量的審計(jì)師通過對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行審計(jì)并發(fā)表相應(yīng)的審計(jì)意見，提高了企業(yè)聲譽(yù)，為投資者做投資決策時(shí)起到了參考作用，降低了投資人與企業(yè)之間的成本，從而提高了企業(yè)的融資能力。

四、結(jié)論

高質(zhì)量的審計(jì)師能合理保證財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性和準(zhǔn)確性，起到降低信息不對(duì)稱、監(jiān)督以及保險(xiǎn)的作用。審計(jì)所具有的降低信息不對(duì)稱功能，可以減輕企業(yè)融資前的逆向選擇問題，監(jiān)督功能可以減輕企業(yè)融資后的道德風(fēng)險(xiǎn)問題，而當(dāng)企業(yè)出現(xiàn)經(jīng)營失效時(shí)，審計(jì)保險(xiǎn)功能則可為投資者追償投資損失提供可能。

選擇高質(zhì)量的審計(jì)師一方面可以降低企業(yè)的融資成本，吸引潛在投資者；另一方面也促進(jìn)了資本市場(chǎng)的健康發(fā)展，進(jìn)一步提高了企業(yè)在資本市場(chǎng)上籌措資金的能力。因而，為降低企業(yè)的融資成本，需要從制度層面和法律層面，加強(qiáng)對(duì)企業(yè)選擇高質(zhì)量外部審計(jì)的激勵(lì)與約束，為企業(yè)治理提供有效的外部監(jiān)督環(huán)境。從國家的角度來說，國家在制定相應(yīng)政策時(shí)可以向會(huì)計(jì)師事務(wù)所做大做強(qiáng)方面多傾注力量，從而在法律上確保審計(jì)師的獨(dú)立性和專業(yè)性，這樣既有利于企業(yè)的融資需要，也保護(hù)了企業(yè)外部投資者的利益。

本文的研究也存在一定的局限性，本文只是分析了審計(jì)師選擇對(duì)企業(yè)股權(quán)融資成本的影響，而對(duì)于審計(jì)師選擇對(duì)企業(yè)債券融資成本的影響并沒有涉及，未來可以在這一方面展開深入研究和分析。J

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篇（9）

政府審計(jì)是受人民委托對(duì)公共財(cái)產(chǎn)管理者承擔(dān)的公共受托經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督行為。它具有強(qiáng)制性、無償性、公共性等特點(diǎn)，是社會(huì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行的免疫系統(tǒng)。它對(duì)于加強(qiáng)國家宏觀調(diào)控，提高政府工作質(zhì)量和效率，強(qiáng)化權(quán)力制衡，健全民主與法制，都具有重要意義。

內(nèi)部審計(jì)是指企業(yè)事業(yè)單位內(nèi)部設(shè)置的審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)本單位及其下屬單位財(cái)務(wù)收支的真實(shí)性、合法性、效益性及內(nèi)部控制的健全有效性所實(shí)施的審計(jì)。與政府審計(jì)相比，它具有地位的相對(duì)獨(dú)立性、審查的經(jīng)常性、及時(shí)性和針對(duì)性等特點(diǎn)。內(nèi)部審計(jì)是現(xiàn)代組織內(nèi)部控制不可缺少的重要內(nèi)容，對(duì)于防止、及時(shí)發(fā)現(xiàn)和有效糾正錯(cuò)誤與舞弊，具有十分重要的作用。

為了健全我國審計(jì)體系，明確各種審計(jì)主體的責(zé)任，提高各種審計(jì)的效率，充分發(fā)揮各種審計(jì)的作用，必須正確處理政府審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系。筆者認(rèn)為，當(dāng)前應(yīng)當(dāng)重點(diǎn)解決好以下兩個(gè)問題：

一、政府審計(jì)與內(nèi)部審計(jì)關(guān)系的探討

政府審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)對(duì)公營單位的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督是大多數(shù)國家的一種通行做法。例如美國《預(yù)算和審計(jì)法》就規(guī)定，GAO有指導(dǎo)聯(lián)邦各部門的內(nèi)部審計(jì)工作等非審計(jì)監(jiān)督職責(zé)?！度鸬鋰覍徲?jì)法》也規(guī)定，國家審計(jì)署的職責(zé)包括：“監(jiān)督政府經(jīng)辦機(jī)構(gòu)內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)；監(jiān)督中央政府行政管理部門的內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)；在審計(jì)、會(huì)計(jì)和有關(guān)方面幫助中央政府培訓(xùn)有關(guān)人才。”但是，政府審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督的西方國家中，都沒有設(shè)置專門的國有資產(chǎn)監(jiān)管部門。而且，近年來隨著內(nèi)部審計(jì)職業(yè)化的發(fā)展和新公共管理的興起，對(duì)內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)和行業(yè)自律職權(quán)都逐步轉(zhuǎn)讓給了內(nèi)部審計(jì)職業(yè)組織，只保留了對(duì)公營單位內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)督，以強(qiáng)化公營單位內(nèi)部審計(jì)和內(nèi)部控制，保證公共財(cái)產(chǎn)的安全完整。

我國現(xiàn)行《審計(jì)法》規(guī)定，政府審計(jì)機(jī)關(guān)有責(zé)任對(duì)政府各部門和國有企業(yè)、事業(yè)單位的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行業(yè)務(wù)指導(dǎo)和監(jiān)督。指導(dǎo)和監(jiān)督的主要內(nèi)容有：制定內(nèi)部審計(jì)事業(yè)發(fā)展的規(guī)劃和措施，并組織實(shí)施；指導(dǎo)和監(jiān)督部門單位依據(jù)法規(guī)和有關(guān)規(guī)定建立健全內(nèi)部審計(jì)制度，開展內(nèi)部審計(jì)工作；對(duì)內(nèi)部審計(jì)的工作質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)督檢查；推廣內(nèi)部審計(jì)工作經(jīng)驗(yàn)，宣傳內(nèi)部審計(jì)的工作成果；制定有關(guān)內(nèi)部審計(jì)工作的規(guī)章制度；幫助部門和企事業(yè)單位培訓(xùn)審計(jì)人員；指導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)職業(yè)組織——內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)的工作；指導(dǎo)內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則的制定工作等。

筆者認(rèn)為，我國政府審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)保留對(duì)公營單位內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)督檢查職責(zé)，放棄對(duì)內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)職責(zé)。

保留對(duì)公營單位內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的監(jiān)督檢查職責(zé)的理由是：內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部控制的重要組成部分，內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量對(duì)內(nèi)部控制的健全、有效性具有重大影響。公營單位內(nèi)部控制的健全、有效程度又直接影響著公有資產(chǎn)的保值增值和權(quán)益維護(hù)。作為公共財(cái)產(chǎn)安全完整、保值增值和享有權(quán)益的監(jiān)控者，政府審計(jì)機(jī)關(guān)有責(zé)任在對(duì)公營單位進(jìn)行有關(guān)審計(jì)時(shí)通過評(píng)審內(nèi)部審計(jì)工作，監(jiān)督其質(zhì)量，糾正其錯(cuò)誤與不當(dāng)做法，促進(jìn)其提高工作質(zhì)量，強(qiáng)化內(nèi)部控制，保護(hù)國有資本的安全完整和合法權(quán)益不受侵犯。

放棄對(duì)內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)指導(dǎo)的理由是：內(nèi)部審計(jì)職業(yè)化是一種國際趨勢(shì)。許多國家都已建立了內(nèi)部審計(jì)職業(yè)組織，而且內(nèi)部審計(jì)全球性職業(yè)組織——國際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)也已成立，我國內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)也已成立。業(yè)務(wù)指導(dǎo)和行業(yè)自律是內(nèi)部審計(jì)職業(yè)組織的基本職責(zé)。新公共管理理論要求能夠有社會(huì)和市場(chǎng)辦的事要盡量讓社會(huì)和市場(chǎng)去辦，而且，企業(yè)事業(yè)單位內(nèi)部審計(jì)屬于“私人領(lǐng)域”，不宜由政府部門干涉。因此，對(duì)內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)應(yīng)當(dāng)由內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)來進(jìn)行。這樣做，可以使對(duì)內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)指導(dǎo)更專業(yè)、更權(quán)威、更有效率，可以統(tǒng)一不同性質(zhì)單位的內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)指導(dǎo)和行業(yè)自律，可以使政府審計(jì)機(jī)關(guān)專注于公共領(lǐng)域的外部審計(jì)監(jiān)督。

至于國資委，作為國有企業(yè)的出資人代表，理應(yīng)從完善公司治理結(jié)構(gòu)的要求出發(fā)，對(duì)國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的工作進(jìn)行監(jiān)督、管理，甚至可以進(jìn)行直接領(lǐng)導(dǎo)。這與政府審計(jì)機(jī)關(guān)從保護(hù)國有資產(chǎn)的目的出發(fā)，對(duì)公營單位內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量進(jìn)行監(jiān)督是不矛盾的。但是，這種情況下，如果政府審計(jì)機(jī)關(guān)仍然對(duì)國有單位內(nèi)部審計(jì)進(jìn)行基于所有權(quán)的指導(dǎo)和監(jiān)督，就與政府審計(jì)機(jī)關(guān)的身份不符，因?yàn)檎畬徲?jì)機(jī)關(guān)不是國有單位的所有者或其代表。

二、政府審計(jì)應(yīng)當(dāng)如何利用內(nèi)部審計(jì)成果

任何一種外部審計(jì)在對(duì)一個(gè)單位進(jìn)行審計(jì)時(shí)都要對(duì)其內(nèi)部審計(jì)的情況進(jìn)行了解，并考慮是否利用其工作成果。這是由于：第一，內(nèi)部審計(jì)是單位內(nèi)部控制的一個(gè)重要組成部分。內(nèi)部審計(jì)作為單位內(nèi)部的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督機(jī)構(gòu)，不參與單位內(nèi)部的經(jīng)營管理活動(dòng)，但要對(duì)各項(xiàng)經(jīng)營管理活動(dòng)是否達(dá)到預(yù)定目標(biāo)，是否遵循了單位的規(guī)章制度等進(jìn)行監(jiān)督，屬于單位內(nèi)部控制體系的一個(gè)組成部分。外部審計(jì)人員在對(duì)單位進(jìn)行審計(jì)時(shí)，要對(duì)內(nèi)控制度進(jìn)行測(cè)評(píng)，就需了解其內(nèi)部審計(jì)的設(shè)置和工作情況。第二，內(nèi)部審計(jì)和外部審計(jì)在許多方面具有一致性。內(nèi)部審計(jì)在審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)依據(jù)、審計(jì)方法等方面都和外部審計(jì)有一致之處，例如在進(jìn)行財(cái)務(wù)審計(jì)時(shí)，與外部審計(jì)的審計(jì)內(nèi)容相同，所依據(jù)的標(biāo)準(zhǔn)都為國家統(tǒng)一制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度，在方法上都要評(píng)價(jià)內(nèi)控制度，檢查憑證、賬冊(cè)，核對(duì)賬表一致性等。這就為外部審計(jì)利用內(nèi)審工作的成果創(chuàng)造了條件。第三，利用內(nèi)部審計(jì)工作成果可以提高工作效率，節(jié)約審計(jì)費(fèi)用。外部審計(jì)人員在對(duì)內(nèi)部審計(jì)的工作進(jìn)行評(píng)價(jià)以后，利用其全部或部分工作成果，可以減少現(xiàn)場(chǎng)測(cè)試的工作量，提高工作效率，從而節(jié)約被審計(jì)單位的審計(jì)費(fèi)用。

任何一種現(xiàn)代外部審計(jì)在對(duì)一個(gè)單位進(jìn)行審計(jì)時(shí)，都要對(duì)其包括內(nèi)部審計(jì)在內(nèi)的內(nèi)部控制情況進(jìn)行了解，據(jù)以確定審計(jì)重點(diǎn)和審計(jì)程序與方法，提高審計(jì)效率，保證審計(jì)質(zhì)量；同時(shí)，針對(duì)內(nèi)部控制特別是內(nèi)部審計(jì)工作中存在的問題，提出改進(jìn)建議，以支持內(nèi)部審計(jì)工作，完善內(nèi)部控制，為以后的外部審計(jì)提供更好的基礎(chǔ)。此外，外部審計(jì)還可以根據(jù)工作需要利用內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)部控制評(píng)審成果和對(duì)下屬單位審計(jì)的結(jié)果，以減少審計(jì)工作量，提高審計(jì)效率。新晨

利用內(nèi)部審計(jì)成果之前，需要對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的素質(zhì)和內(nèi)部審計(jì)工作質(zhì)量進(jìn)行審核評(píng)價(jià)。政府審計(jì)機(jī)關(guān)只有在審核評(píng)價(jià)認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)人員能夠嚴(yán)格遵守職業(yè)道德準(zhǔn)則和審計(jì)準(zhǔn)則，內(nèi)部審計(jì)工作規(guī)范，審計(jì)質(zhì)量控制嚴(yán)格，審計(jì)工作成果比較可靠時(shí)，才能對(duì)內(nèi)部審計(jì)成果進(jìn)行利用。利用內(nèi)部審計(jì)成果也不能推卸政府審計(jì)責(zé)任和損害內(nèi)部審計(jì)及其所在單位的聲譽(yù)與其他利益。

篇（10）

公眾公司審計(jì)委員會(huì)（Public Company Audit Committees ）制度在公司治理領(lǐng)域中是一項(xiàng)比較復(fù)雜的制度，審計(jì)委員會(huì)不但涉及公司法，還涉及證券法、審計(jì)制度與內(nèi)部業(yè)務(wù)規(guī)范，可以說是一個(gè)十分煩瑣而又徹頭徹尾的交叉領(lǐng)域。一般認(rèn)為審計(jì)委員會(huì)起源于英國，如今在美國已經(jīng)發(fā)展成為一項(xiàng)比較成熟的內(nèi)部監(jiān)督制衡機(jī)制。1939年，紐交所提出由“非雇員董事”組成的委員會(huì)挑選外部審計(jì)師（會(huì)計(jì)師事務(wù)所）的政策建議。1940年，美國證監(jiān)會(huì)提出：外部董事提名外部審計(jì)師，股東投票選聘由外部董事提名的會(huì)計(jì)師事務(wù)所。不過直到20世紀(jì)60年代末，審計(jì)委員會(huì)的做法并沒有普及開來。1972年，美國證監(jiān)會(huì)了一個(gè)正式以“由外部董事組成的常設(shè)性的審計(jì)委員會(huì)”的通知，第一次明確要求所有公眾公司設(shè)立由外部董事構(gòu)成的審計(jì)委員會(huì)。1975年美國律師協(xié)會(huì)在其“公司董事指導(dǎo)手冊(cè)”中提出，審計(jì)委員會(huì)作為公司董事會(huì)和外部審計(jì)師之間的一種溝通機(jī)制，對(duì)于公眾公司具有重大價(jià)值。審計(jì)委員會(huì)同時(shí)可以提供一種監(jiān)控公司財(cái)務(wù)報(bào)告和內(nèi)部控制的有效手段。該報(bào)告同時(shí)建議，審計(jì)委員會(huì)由非管理層董事組成，并且有權(quán)在需要的時(shí)候聘請(qǐng)他們自己的律師、會(huì)計(jì)師和其他專家。1977年紐交所正式推行其“審計(jì)委員會(huì)”政策，每一個(gè)在紐交所上市的公司都必須在1978年6月底之前，設(shè)立由獨(dú)立董事組成的審計(jì)委員會(huì)。隨著審計(jì)委員會(huì)在美國的發(fā)展，英國、加拿大等國也在公司治理結(jié)構(gòu)方面展開了一場(chǎng)靜悄悄的革命，亞洲金融危機(jī)之后，韓國、新加坡、香港等國家和地區(qū)也強(qiáng)制上市公司設(shè)置審計(jì)委員會(huì)，期望通過審計(jì)委員會(huì)的功能，來減輕問題對(duì)資本市場(chǎng)所造成的危害。由此可知董事會(huì)下設(shè)審計(jì)委員會(huì)已經(jīng)成為許多國家公眾公司在證券交易所上市的必備條件。但是該制度在得到人們贊許的同時(shí)，隨著時(shí)間的推移審計(jì)委員會(huì)也逐步淪為董事會(huì)的橡皮圖章（Rubber stamp），而其制度缺陷也逐步暴露出來。

一、審計(jì)制度改革的起因

2001年安然（Enron）的轟然倒下，引起了人們對(duì)公司內(nèi)部審計(jì)制度的憂慮。安然本身是一家高負(fù)債且現(xiàn)金流出現(xiàn)問題的公司，正是因?yàn)閮?nèi)部審計(jì)師與外部審計(jì)師不當(dāng)履行職責(zé)，僅利用交易模型虛構(gòu)財(cái)務(wù)報(bào)表，結(jié)果在資本市場(chǎng)上投資者對(duì)其趨之若鶩。其中的根本原因就是公司的董事會(huì)和審計(jì)委員會(huì)未能有效的行使公司治理責(zé)任以及內(nèi)部審計(jì)業(yè)務(wù)外包。將部分或全部內(nèi)部集合工作外包，是自1990年代以來的日漸流行的趨勢(shì)，根據(jù)內(nèi)部稽核協(xié)會(huì)的一項(xiàng)調(diào)查結(jié)果顯示。1996年的美國與加拿大，大約有25%的受訪組織將至少部分的內(nèi)部稽核工作外包（Outsourcing），而會(huì)計(jì)師事務(wù)所是主要的外包對(duì)象。外包的理由包括了節(jié)省成本、員工稽核專業(yè)考量與趁外包機(jī)會(huì)將不適用的內(nèi)部稽核人員解雇，其中最后一個(gè)理由占了回應(yīng)的百分之十。內(nèi)部與外部審計(jì)人員原本一直是兩個(gè)分開且獨(dú)立的資源，外部審計(jì)人員負(fù)責(zé)評(píng)估組織內(nèi)部控制系統(tǒng)是否完善縝密，以及財(cái)務(wù)報(bào)告是否合乎實(shí)地反映組織之實(shí)際狀況，內(nèi)部稽核人員則提供組織的管理層許多其他不同而向的服務(wù)。從1990年代初期開始，負(fù)責(zé)外部審計(jì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所開始逾越地負(fù)擔(dān)起企業(yè)內(nèi)部稽核的功能，因?yàn)樵S多大型企業(yè)開始將企業(yè)的非核心工作“外包”給所謂的專業(yè)公司。除此之外，企業(yè)認(rèn)為外部審計(jì)人員負(fù)責(zé)的工作十分重要，如編制財(cái)務(wù)報(bào)表；而內(nèi)部稽核所負(fù)責(zé)的工作，如審核相關(guān)工作或文件是否符合內(nèi)部控制規(guī)定則較為不重要。在這樣的背景下，必然會(huì)產(chǎn)生內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)與外部審計(jì)機(jī)構(gòu)相趨同的情況，即某會(huì)計(jì)事務(wù)所既處理該公眾公司的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的業(yè)務(wù)，同時(shí)在這個(gè)內(nèi)部審計(jì)報(bào)告出臺(tái)之后，又由其本身來審計(jì)。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)監(jiān)管著公司內(nèi)部財(cái)務(wù)與制度的運(yùn)行，而外部審計(jì)就是作出獨(dú)立的判斷，以牽制內(nèi)部財(cái)務(wù)的違規(guī)情況。雖然外包行為減少了公司的運(yùn)營成本，但這樣做的結(jié)果卻是公司聘任的會(huì)計(jì)事務(wù)所自己在監(jiān)管自己，而更糟糕的是審計(jì)委員會(huì)實(shí)際上也是默許了這種做法。造成這樣的結(jié)果不但公眾公司應(yīng)承擔(dān)責(zé)任，而美國會(huì)計(jì)事務(wù)所的自我管理組織美國會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)也負(fù)有不可推卸的責(zé)任。由于大型公眾會(huì)計(jì)事務(wù)所在高額利益的誘使下對(duì)AICPA施加壓力，AICPA也未能采取有效的監(jiān)管措施來抑制這種現(xiàn)象。因而在美國國會(huì)的激烈辯論中雖然AICPA一再維護(hù)自己的利益，但議員們最終還是意識(shí)到AICPA沒有有效的履行其職責(zé)而最終站到了SEC一邊。

二、SOX對(duì)公眾公司審計(jì)監(jiān)管制度的改革措施

由于AICPA未能有效監(jiān)管會(huì)計(jì)事務(wù)所對(duì)公眾公司進(jìn)行獨(dú)立的財(cái)務(wù)審計(jì)。SOX法案直接授權(quán)SEC設(shè)立獨(dú)立的公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)來行使AICPA的此類權(quán)力。AICPA本來負(fù)責(zé)美國注冊(cè)會(huì)計(jì)師的認(rèn)證與考試事宜，因而所有在美國執(zhí)業(yè)的會(huì)計(jì)師必須到AICPA進(jìn)行注冊(cè)，并受AICPA的監(jiān)督指導(dǎo)。為公眾公司進(jìn)行財(cái)務(wù)、審計(jì)、咨詢等服務(wù)的公眾會(huì)計(jì)師同樣要向其進(jìn)行登記，同時(shí)承擔(dān)此類服務(wù)的公眾會(huì)計(jì)事務(wù)所也要受其監(jiān)管。SOX法案的效力在于將監(jiān)管公眾會(huì)計(jì)師及公眾會(huì)計(jì)事務(wù)所的權(quán)力從AICPA中剝離出來。同時(shí)根據(jù)SOX法案，由SEC設(shè)立一個(gè)非盈利的公眾組織來行使該項(xiàng)權(quán)力。設(shè)立后的PCAOB不是美國政府的部門或機(jī)構(gòu)，該委員會(huì)因其履行該職責(zé)所雇用的任何成員或人或其人，均不應(yīng)視為聯(lián)邦政府的官員、工作人員或機(jī)構(gòu)。同時(shí)其擁有獨(dú)立的監(jiān)督、管理權(quán)，所有為公眾公司服務(wù)的公眾會(huì)計(jì)師要重新向PCAOB來進(jìn)行登記。但是在該項(xiàng)制度中，形式上SEC依然保有某些最高的權(quán)力，即該委員會(huì)是由SEC所委任的五名委員所組成的，并且其中三人必須是非會(huì)計(jì)師的民間人士，這就意味著在PCAOB中避免了會(huì)計(jì)師的利益主導(dǎo)地位。

三、SOX的審計(jì)制度改革對(duì)審計(jì)委員會(huì)的影響

SOX主要為審計(jì)制度的相關(guān)規(guī)定，卻直接或間接的對(duì)公眾公司的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)產(chǎn)生了重要影響。根據(jù)SOX對(duì)審計(jì)委員會(huì)的定義為：（A）指為監(jiān)督發(fā)行人的會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告過程及其財(cái)務(wù)報(bào)表的審計(jì)，由發(fā)行人的董事會(huì)組建并由董事會(huì)成員組成的委員會(huì)（或同等機(jī)構(gòu)）；及（B）發(fā)行人尚未設(shè)立該等委員會(huì)的，指其董事會(huì)全體。雖然在SOX頒布之前決大多數(shù)的公眾公司已經(jīng)設(shè)立了自己的審計(jì)委員會(huì)，但是其發(fā)揮的作用卻不盡如人意。

最終出臺(tái)的SOX對(duì)審計(jì)委員會(huì)的組成人員及相關(guān)人員提出了幾乎苛刻的要求。首先，只有獨(dú)立董事才能成為審計(jì)委員會(huì)的成員，董事會(huì)必須披露審計(jì)委員會(huì)的成員中是否包含了至少一名證券交易委員會(huì)界定的財(cái)務(wù)專家。其次，審計(jì)委員會(huì)獨(dú)立負(fù)責(zé)外部審計(jì)師的聘用和薪酬，監(jiān)督參與財(cái)務(wù)報(bào)表審核的審計(jì)師。最后，外部審計(jì)師直接對(duì)審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)，未經(jīng)該委員會(huì)的提前批準(zhǔn)，他們不得提供其他服務(wù)。具體而言，SOX法案對(duì)審計(jì)委員會(huì)主要產(chǎn)生了以下四方面的影響：

（一）強(qiáng)化審計(jì)委員會(huì)的獨(dú)立性

如前所述SOX明確規(guī)定所有的審計(jì)委員會(huì)成員必須由獨(dú)立董事?lián)?，其目的就是為了保持審?jì)委員會(huì)成員的獨(dú)立性，切斷其與公司之間的利益關(guān)系。SOX明確規(guī)定：為達(dá)到獨(dú)立性的要求，發(fā)行人審計(jì)委員會(huì)成員除以發(fā)行人審計(jì)委員會(huì)、董事會(huì)或董事會(huì)其他委員會(huì)成員身份外，不得從發(fā)行人處收受任何咨詢費(fèi)、顧問費(fèi)或其他報(bào)酬，亦不得成為發(fā)行人或其任何子公司的關(guān)聯(lián)人。全美證券交易商協(xié)會(huì)（NASDAQ）和紐約證交所（NYSE）出臺(tái)的上市公司治理原則中也已經(jīng)規(guī)定：所有上市公司的董事會(huì)中獨(dú)立董事必須占多數(shù)；所有上市公司必須評(píng)估董事的獨(dú)立性；某些獨(dú)立性要求不但適用于上市公司的雇員，也適用于上市公司董事?！@些原則也適用于業(yè)務(wù)主管人員和直系親屬，并規(guī)定他們?cè)诠蛡?、審?jì)關(guān)系或所屬關(guān)系終止有三年內(nèi)，不得出任獨(dú)立董事。由此可知，審計(jì)委員會(huì)的獨(dú)立性是獨(dú)立董事獨(dú)立性發(fā)展的必然結(jié)果。

（二）明確審計(jì)委員會(huì)的章程及其職責(zé)

SOX明確規(guī)定審計(jì)委員會(huì)的主要工作在于建置程序來接受（recieve）、保留（retain）、并處理（treat）、投訴事項(xiàng)（complaints），以及處理經(jīng)由舉發(fā)者的可疑會(huì)計(jì)與審計(jì)活動(dòng)。也就是說，審計(jì)委員會(huì)基本上必須變成一個(gè)完全獨(dú)立分離的單位，而非每年或每季乘坐飛機(jī)去某個(gè)度假盛地開會(huì)一天，隸屬于傳統(tǒng)的董事會(huì)之下的橡皮圖章。

如同公司一樣，審計(jì)委員會(huì)也有自己的章程，而且SEC對(duì)公眾公司的審計(jì)委員會(huì)章程也有相應(yīng)的約束機(jī)制。紐約證交所在1999年提議制定正式的審計(jì)委員會(huì)規(guī)章，并將提升審計(jì)委員會(huì)獨(dú)立性、運(yùn)作與效率的建議包括在內(nèi)，沙氏法案更進(jìn)一步強(qiáng)制要求每個(gè)審計(jì)委員會(huì)制定正式規(guī)章，并需公布于年度股東會(huì)說明書（Annual Proxy statement）。在審計(jì)委員會(huì)章程的內(nèi)容上，并沒有嚴(yán)格的要求，但一般來說審計(jì)委員會(huì)的規(guī)章旨在定義有關(guān)下列事項(xiàng)的審計(jì)委員會(huì)職責(zé)：財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)與不確定性的辨認(rèn)、評(píng)估與管理、財(cái)務(wù)系統(tǒng)的持續(xù)改善等。

（三）明確審計(jì)委員會(huì)與內(nèi)部審計(jì)部門的關(guān)系