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篇（1）

二、內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的影響因素及現(xiàn)狀分析

根據(jù)國內(nèi)外學(xué)者的研究，影響內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的因素主要包括內(nèi)部審計(jì)的報(bào)告體制、內(nèi)部審計(jì)的職能范圍、內(nèi)部審計(jì)部門規(guī)模、管理層對(duì)內(nèi)部審計(jì)的支持程度。內(nèi)部審計(jì)的報(bào)告體制。我國上市公司內(nèi)部審計(jì)的報(bào)告制度主要有五種體制，分別為向董事會(huì)或董事會(huì)下屬的審計(jì)委員會(huì)報(bào)告、向監(jiān)事會(huì)報(bào)告、向總經(jīng)理報(bào)告、向財(cái)務(wù)總監(jiān)或總會(huì)計(jì)師報(bào)告以及向董事會(huì)和監(jiān)事會(huì)的雙報(bào)告制度。研究表明，向董事會(huì)或董事會(huì)下屬的審計(jì)委員會(huì)報(bào)告時(shí)內(nèi)部審計(jì)部門具有更強(qiáng)的獨(dú)立性。朱榮恩等(2005)向上海國家會(huì)計(jì)學(xué)院受訓(xùn)的財(cái)務(wù)總監(jiān)就企業(yè)審計(jì)部的隸屬關(guān)系進(jìn)行了調(diào)查,結(jié)果發(fā)現(xiàn),在152家被調(diào)查企業(yè)中,總體而言,審計(jì)部隸屬于總經(jīng)理的比例最高,隸屬于審計(jì)委員會(huì)、董事會(huì)的分別為13.8%。耿建新（2006）對(duì)上市公司數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)結(jié)果表明22%的上市公司的內(nèi)部審計(jì)部門向董事會(huì)報(bào)告而仍然存在76%的內(nèi)部審計(jì)部門向總經(jīng)理報(bào)告。內(nèi)部審計(jì)的職能范圍。IIA（1999）將“確認(rèn)”和“咨詢”定位為內(nèi)審的兩大主要職能，王光遠(yuǎn)（2007）認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)作為“確保受托責(zé)任的有效履行”的管理機(jī)構(gòu)，其主要職能可以概括為“監(jiān)督、確認(rèn)與咨詢”，而不僅僅是“確認(rèn)”和“咨詢”。實(shí)證研究表明，內(nèi)部審計(jì)職能范圍越大，對(duì)企業(yè)管理的參與程度越高，其獨(dú)立性越強(qiáng)。但目前來看，我國上市公司內(nèi)部審計(jì)的職能范圍并未統(tǒng)一，不少上市公司仍將內(nèi)部審計(jì)作為查處內(nèi)部舞弊的職能工具，而未能將其評(píng)價(jià)和咨詢功能在公司內(nèi)部加以拓展。內(nèi)部審計(jì)部門規(guī)模。內(nèi)部審計(jì)部門規(guī)模主要表現(xiàn)在內(nèi)部審計(jì)部門經(jīng)費(fèi)、內(nèi)部審計(jì)人員及其專業(yè)素養(yǎng)、內(nèi)部審計(jì)部門的行政級(jí)別。劉國常、郭慧（2008）研究表明，內(nèi)部審計(jì)的規(guī)模與內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性之間存在正相關(guān)關(guān)系。根據(jù)深交所《中小企業(yè)板上市公司內(nèi)部審計(jì)工作指引》的要求，上市公司應(yīng)當(dāng)設(shè)立單獨(dú)的內(nèi)部審計(jì)部門，并配置不低于三名的專業(yè)審計(jì)人員。管理層對(duì)內(nèi)部審計(jì)的支持程度?，F(xiàn)代內(nèi)部審計(jì)的功能主要為更好的實(shí)現(xiàn)企業(yè)增值，因而管理層對(duì)內(nèi)部審計(jì)的支持程度非常重要。實(shí)證研究分析表明，管理層對(duì)內(nèi)部審計(jì)的支持程度越高，內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性也越高。我國并未從法律層面提升內(nèi)部審計(jì)地位，因而使得上市公司管理層對(duì)內(nèi)部審計(jì)并不重視，不少企業(yè)僅僅將其作為符合上市要求的門面工具，內(nèi)部審計(jì)部門徒有虛名。

篇（2）

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篇（3）

一、引言

近年來，隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，特別是全球經(jīng)濟(jì)一體化程度加深，上市公司經(jīng)營(yíng)環(huán)境因之變得日趨復(fù)雜，經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)大大增加。計(jì)算機(jī)技術(shù)的普及和經(jīng)濟(jì)網(wǎng)絡(luò)化，要求內(nèi)部審計(jì)對(duì)資源運(yùn)動(dòng)的合標(biāo)性進(jìn)行全程跟蹤審計(jì)，及時(shí)反饋信息。上市公司自身為適應(yīng)環(huán)境求得生存也在不斷的變革中求發(fā)展，而變革是企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)產(chǎn)生的一個(gè)重要來源。可見，企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)無處不在，因此，上市公司經(jīng)營(yíng)者必須樹立風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，進(jìn)行全面風(fēng)險(xiǎn)管理把減少企業(yè)面臨的風(fēng)險(xiǎn)作為企業(yè)實(shí)現(xiàn)目標(biāo)的關(guān)鍵。

二、我國上市公司內(nèi)部審計(jì)參與風(fēng)險(xiǎn)管理的現(xiàn)狀

隨著內(nèi)部審計(jì)參與風(fēng)險(xiǎn)管理的程度，對(duì)內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性的要求相對(duì)弱化。被弱化的獨(dú)立性又制約了內(nèi)部審計(jì)職能的實(shí)現(xiàn)。內(nèi)部審計(jì)的監(jiān)督職能和評(píng)價(jià)職能都是以內(nèi)部審計(jì)的審計(jì)結(jié)論作為依據(jù)的，如果內(nèi)審人員缺乏相應(yīng)的權(quán)威性和獨(dú)立性，就很難保證內(nèi)部審計(jì)人員的客觀性，也就難以得到可靠的證據(jù)進(jìn)而影響到公正的審計(jì)結(jié)論，引起內(nèi)部審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。尤其是相當(dāng)多的舞弊常常牽扯到公司高層管理人員，如果缺乏獨(dú)立性，內(nèi)部審計(jì)對(duì)此將無能為力。因此，只有具有一定的獨(dú)立性及內(nèi)部審計(jì)人員的客觀性和暢通的報(bào)告渠道，內(nèi)部審計(jì)的職能才能得以實(shí)現(xiàn)。

三、中外上市商業(yè)銀行內(nèi)部審計(jì)參與風(fēng)險(xiǎn)管理的比較分析

美國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)出臺(tái)的規(guī)范里明確要求各銀行設(shè)立獨(dú)立的審計(jì)部門，直接對(duì)董事會(huì)負(fù)責(zé)，對(duì)銀行的重大經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督。各分行的內(nèi)部審計(jì)部門向總行內(nèi)部審計(jì)部門報(bào)告工作，總行內(nèi)部審計(jì)部門直接對(duì)審計(jì)委員會(huì)報(bào)告。內(nèi)部審計(jì)部門的經(jīng)營(yíng)預(yù)算、工作計(jì)劃和審計(jì)工作的評(píng)價(jià)等，都由審計(jì)委員會(huì)決定。在這種垂直管理的組織架構(gòu)下，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)利益與被審計(jì)部門完全分離，內(nèi)部審計(jì)事項(xiàng)決策也不受被審計(jì)單位、被審計(jì)事項(xiàng)的影響，從而使得銀行內(nèi)部審計(jì)部門具有較高的獨(dú)立性。中國商業(yè)銀行尚未真正實(shí)現(xiàn)內(nèi)部稽核（內(nèi)部審計(jì)）的獨(dú)立性。在我國，現(xiàn)行的商業(yè)銀行監(jiān)督體制是：總行設(shè)置稽核部，主管全行的稽核工作。各地區(qū)分行設(shè)置稽核處，作為基層稽核單位。各地區(qū)分行稽核部門直接向分行行長(zhǎng)報(bào)告工作，這種情況下很難實(shí)現(xiàn)分行稽核部門的獨(dú)立性。而且分行稽核人員的編制、工資福利待遇均由稽核所在分行決定，使得稽核工作人員無法客觀公正地對(duì)分行管理層決策的事項(xiàng)和一些敏感性問題的是否合規(guī)、合法和經(jīng)濟(jì)進(jìn)行稽核，也就無法有效降低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)，從而影響了內(nèi)部稽核部門監(jiān)督職能的發(fā)揮。

四、我國上市公司內(nèi)部審計(jì)參與風(fēng)險(xiǎn)管理的對(duì)策

（一）通過改善治理結(jié)構(gòu)保障內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性

公司治理結(jié)構(gòu)的科學(xué)性，特別是對(duì)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)組織地位的設(shè)計(jì)，是保證內(nèi)部審計(jì)部門獨(dú)立性和內(nèi)部審計(jì)人員客觀性的首要條件。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)在組織結(jié)構(gòu)中應(yīng)處于較高地位，以提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，并且增強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)人員的客觀性，從而有效地減少威脅客觀性的重大利益沖突。董事會(huì)對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理進(jìn)行監(jiān)督。董事會(huì)的監(jiān)督通過內(nèi)部審計(jì)人員的報(bào)告來實(shí)現(xiàn)。內(nèi)部審計(jì)部門既要對(duì)基層部門的活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督和確認(rèn)，又要對(duì)高層的決策行為進(jìn)行評(píng)估。所以，各層級(jí)的內(nèi)部審計(jì)部門不應(yīng)歸屬于同級(jí)管理層，內(nèi)部審計(jì)部門應(yīng)向內(nèi)部審計(jì)委員會(huì)報(bào)告，審計(jì)委員會(huì)向董事會(huì)報(bào)告風(fēng)險(xiǎn)管理的相關(guān)情況，并及時(shí)向管理當(dāng)局提供改進(jìn)的建議。

（二）引導(dǎo)我國上市公司內(nèi)部審計(jì)參與風(fēng)險(xiǎn)管理過程

首先是風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別。內(nèi)部審計(jì)部門可以采用通用風(fēng)險(xiǎn)分析模板及方法，識(shí)別上市公司要內(nèi)外部環(huán)境中所有的風(fēng)險(xiǎn)事件。如：?jiǎn)挝槐旧淼娘L(fēng)險(xiǎn)和重要合作者的風(fēng)險(xiǎn)。內(nèi)部審計(jì)部門還應(yīng)該判斷管理層是否完全識(shí)別了單位的所有重大風(fēng)險(xiǎn)，若有遺漏要提醒管理層加以注意。其次是進(jìn)行風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估。在分析風(fēng)險(xiǎn)事件發(fā)生的可能性和導(dǎo)致的后果時(shí)，可以采用對(duì)已識(shí)別的風(fēng)險(xiǎn)事件進(jìn)行定量分析和定性分析。很多情況下要主觀判斷不同結(jié)果發(fā)生的可能性是風(fēng)險(xiǎn)分析的復(fù)雜性和困難所在。這就要求內(nèi)部審計(jì)人員從其特有的獨(dú)立地位出發(fā)，從客觀的角度分析風(fēng)險(xiǎn)的假設(shè)和計(jì)算方法來評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)，提出專業(yè)意見。最后是風(fēng)險(xiǎn)控制問題。單位要要采取的多種策略和方法應(yīng)對(duì)不同的風(fēng)險(xiǎn)，比如：是避免風(fēng)險(xiǎn)、接受風(fēng)險(xiǎn)，還是降低風(fēng)險(xiǎn)。在內(nèi)部審計(jì)人員參與風(fēng)險(xiǎn)管理的過程中，有一點(diǎn)需要注意，內(nèi)部審計(jì)人員的主要工作在于分析、評(píng)價(jià)風(fēng)險(xiǎn)，提出減少風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)致?lián)p失的建議，并不建議參與風(fēng)險(xiǎn)管理的決策和執(zhí)行工作。

參考文獻(xiàn)

[1]李潔.內(nèi)部審計(jì)功能拓展及風(fēng)險(xiǎn)管理.財(cái)會(huì)研究，2010（9）68-69.

篇（4）

內(nèi)部控制是在長(zhǎng)期的經(jīng)營(yíng)實(shí)踐中，隨著企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)發(fā)展的需要而逐步生產(chǎn)和發(fā)展起來的。內(nèi)部控制作為企業(yè)管理的一個(gè)有機(jī)組成部分，在防止會(huì)計(jì)信息失真、提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)效率等方面有著舉足輕重的作用。內(nèi)部控制分為內(nèi)部審計(jì)控制和內(nèi)部財(cái)務(wù)控制，這里著重講內(nèi)部審計(jì)控制。

二、公司治理與上市公司內(nèi)部控制的關(guān)系

一是實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)，提高企業(yè)價(jià)值，是公司治理與內(nèi)部控制的最終目標(biāo)。減少虛假會(huì)計(jì)信息，保證會(huì)計(jì)信息的有用性，確保資產(chǎn)的安全完整是內(nèi)部控制的主要目標(biāo)。而健全的公司治理是實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)的保證，因此內(nèi)部控制與公司治理有著共同的目標(biāo)；二是公司治理與內(nèi)部控制具有同質(zhì)性。公司治理是建立在所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離的基礎(chǔ)上，內(nèi)部控制的核心也是在兩權(quán)分離的基礎(chǔ)上如何實(shí)現(xiàn)企業(yè)效率的最優(yōu)化；三是健全的公司治理是內(nèi)部控制有效運(yùn)行的保證。一個(gè)良好的內(nèi)部控制系統(tǒng)只有在完善的公司治理環(huán)境中才能真正發(fā)揮作用；反之，若沒有科學(xué)有效的公司治理結(jié)構(gòu)，無論設(shè)計(jì)如何有效的內(nèi)部控制制度也會(huì)因流于形式而難以達(dá)到預(yù)期效果。

公司治理與內(nèi)部控制的關(guān)系是惺惺相惜的，公司治理的兩權(quán)分離的結(jié)構(gòu)是內(nèi)部控制有效運(yùn)行，正常發(fā)揮其功能的前提和基礎(chǔ)。公司管理者作為內(nèi)部控制的主體，卻不能決定經(jīng)營(yíng)者的聘用，因?yàn)檫@是由公司治理的結(jié)構(gòu)決定的。若公司結(jié)構(gòu)不健全，同時(shí)也沒有對(duì)管理者起到有效的監(jiān)督激勵(lì)作用，公司經(jīng)營(yíng)管理者就會(huì)沒有建立完善內(nèi)部控制的積極性和主動(dòng)性。

三、上市公司內(nèi)部控制現(xiàn)狀

大多數(shù)上市公司都具有兩權(quán)分離的公司治理結(jié)構(gòu)，在這種形式下，內(nèi)部控制特別是內(nèi)部審計(jì)存在很多的問題。

（一）審計(jì)部門地位低，審計(jì)工作不規(guī)范。絕大多數(shù)公司對(duì)于內(nèi)部審計(jì)的認(rèn)識(shí)不高，甚至沒有設(shè)立審計(jì)部門。公司只有在立法時(shí)按規(guī)定才設(shè)立內(nèi)部審計(jì)部門，這就使得審計(jì)部門看起來可有可無，在我國這個(gè)沒有內(nèi)部審計(jì)氛圍的大環(huán)境下，審計(jì)部門的獨(dú)立性較差，其地位也會(huì)低于其他部門。審計(jì)工作由于其靈活性較大，應(yīng)當(dāng)依法進(jìn)行，或者根據(jù)企業(yè)自身情況而定?，F(xiàn)在企業(yè)一般都不在意內(nèi)部審計(jì)工作，所以多年來管理比較松散，也讓內(nèi)部審計(jì)人員陷入兩難的工作狀態(tài)，一邊是審計(jì)工作沒有監(jiān)督人員，另一邊內(nèi)部審計(jì)沒有細(xì)化的規(guī)定，出現(xiàn)問題也沒有可以依據(jù)的法規(guī)，造成審計(jì)工作一直沒有效率和質(zhì)量。

（二）內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)不高。內(nèi)部審計(jì)人員素質(zhì)普遍較低?，F(xiàn)在的審計(jì)人員大多數(shù)來源于財(cái)務(wù)部門，根本不能適應(yīng)工作，內(nèi)部審計(jì)需要高素質(zhì)的人才才能發(fā)揮其真正的作用。同時(shí)，企業(yè)也并不是很重視對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的培訓(xùn)，而一般的審計(jì)人員只會(huì)簡(jiǎn)單地對(duì)賬和查賬，并沒有眼光和足夠的預(yù)測(cè)能力去全局把握。如若企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)只是站在一個(gè)客觀的角度去評(píng)判公司內(nèi)部的財(cái)政狀況，總是會(huì)有一些偏袒的狀況出現(xiàn)。

（三）高層管理人員內(nèi)部控制意識(shí)薄弱。內(nèi)部控制是在董事會(huì)、管理層和其他職員的共同作用下完成的，但在執(zhí)行時(shí)，內(nèi)部控制的焦點(diǎn)仍然在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)和業(yè)務(wù)執(zhí)行系統(tǒng)，兩者均在管理層之下，對(duì)高管的控制力還是比較弱，主要是針對(duì)普通員工。

（四）內(nèi)部控制的運(yùn)行環(huán)境缺乏有效性。內(nèi)部控制需要在一定的環(huán)境下才能有效運(yùn)行。其中，公司治理就是其所需環(huán)境的一個(gè)重要基礎(chǔ)和保障。我國上市公司內(nèi)部控制運(yùn)行環(huán)境較差，主要是因?yàn)椋旱谝?，?nèi)控觀念落后。認(rèn)為內(nèi)部控制可有可無，從而造成約束的條條框框無人問津；第二，公司治理結(jié)構(gòu)不夠完善，即缺乏健全的運(yùn)行環(huán)境。內(nèi)部控制系統(tǒng)的成功建立和實(shí)施是以健全的、完善的公司治理結(jié)構(gòu)為基礎(chǔ)的。上市公司中，股權(quán)集中度較高，使得董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)等機(jī)構(gòu)無法履行其職責(zé)，更進(jìn)一步說，成本也會(huì)增多。

（五）內(nèi)部控制信息披露不足。我國上市公司普遍存在內(nèi)部控制信息披露不足的問題。我們所得到的是來源于公司注冊(cè)會(huì)計(jì)師的關(guān)于上市公司內(nèi)部控制信息的審計(jì)報(bào)告，公司自身的內(nèi)部審計(jì)報(bào)告只是徒有形式，而沒有《基本規(guī)范》要求的以內(nèi)部環(huán)境為基礎(chǔ)，以風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估為重要環(huán)節(jié)，以控制活動(dòng)為重要手段，以信息溝通為重要條件，以內(nèi)部監(jiān)督為重要特征，相互聯(lián)系、相互促進(jìn)的五要素內(nèi)部框架。

四、上市公司內(nèi)部控制不足原因分析

在內(nèi)部治理機(jī)制設(shè)置了合理的權(quán)力機(jī)構(gòu)、建立了適當(dāng)?shù)谋O(jiān)督與激勵(lì)機(jī)制的基礎(chǔ)上，為實(shí)現(xiàn)三大目標(biāo)而建立的自行檢查、制約和調(diào)整內(nèi)部業(yè)務(wù)活動(dòng)的自律系統(tǒng)，這就是內(nèi)部控制。而上市公司權(quán)力機(jī)構(gòu)如董事會(huì)、監(jiān)事會(huì)等未發(fā)揮作用、內(nèi)部治理機(jī)制不健全等是內(nèi)部控制失效的直接原因。

（一）董事會(huì)獨(dú)立性不高。董事會(huì)獨(dú)立性的缺乏是指董事會(huì)中的大股東、經(jīng)理層之間獨(dú)立性不高，董事會(huì)成員中獨(dú)立董事的獨(dú)立性不夠。大股東擁有很高的控制權(quán)，董事會(huì)有時(shí)從大股東中選出，這使得董事會(huì)的獨(dú)立性不夠。

（二）監(jiān)事會(huì)的監(jiān)督作用沒有充分發(fā)揮。監(jiān)事會(huì)的主要職責(zé)是向全體股東負(fù)責(zé)，對(duì)公司財(cái)務(wù)、公司董事、經(jīng)理以及公司其他高級(jí)管理人員履行職責(zé)的合法性、合規(guī)性進(jìn)行監(jiān)督，維護(hù)公司和股東的合法權(quán)益，在公司治理結(jié)構(gòu)中處于監(jiān)督制衡的重要環(huán)節(jié)。實(shí)質(zhì)上，設(shè)立監(jiān)事會(huì)的目的是為了實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)權(quán)和所有權(quán)的分離。但是，我國上市公司的監(jiān)事制度與上述思想有很大的差別：我國監(jiān)事會(huì)只負(fù)責(zé)審查公司活動(dòng)的合法性，不具備任免董事的權(quán)利，不參與決策一致性的合理性和可行性，因此不能對(duì)董事會(huì)的控制力有任何的制衡作用。

（三）內(nèi)部審計(jì)不健全。完整的內(nèi)部控制有控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息溝通、監(jiān)督五個(gè)要素組成，其中控制只是其中的一個(gè)因素，而控制環(huán)境是一個(gè)企業(yè)內(nèi)部控制的核心，是企業(yè)的人以及它所處的環(huán)境，是內(nèi)部控制體系存在和發(fā)展及其實(shí)施的空間，是內(nèi)控體系賴以生存的土壤，是推動(dòng)企業(yè)內(nèi)控的引擎，也是其他要素的基礎(chǔ)。我國內(nèi)部審計(jì)機(jī)制不健全，審計(jì)范圍有限，內(nèi)容單一，不能對(duì)財(cái)務(wù)人員等職員起到一定的制s作用。

（四）激勵(lì)約束機(jī)制不健全。委托理論認(rèn)為，由于經(jīng)營(yíng)權(quán)與所有權(quán)的分離，委托人與人的利益不一致，兩方肯定會(huì)采取使自己利益最大化的措施。如果激勵(lì)機(jī)制不到位，委托人和人之間就會(huì)產(chǎn)生沖突。因此，在內(nèi)部控制過程中，必須重視內(nèi)部控制執(zhí)行層的經(jīng)理和高管人員的激勵(lì)措施，通過短期和長(zhǎng)期激勵(lì)政策，促進(jìn)其努力履行受托責(zé)任制，提高公司效率。我國上市公司對(duì)經(jīng)營(yíng)者的激勵(lì)存在兩個(gè)主要問題：一是報(bào)酬偏低，高層管理人對(duì)報(bào)酬制度普遍不滿意，即經(jīng)營(yíng)者投入很多，卻得不到相應(yīng)的報(bào)酬，從而產(chǎn)生激勵(lì)不足的問題；二是高管薪酬結(jié)構(gòu)單一，例如它不是與持股比例呈正相關(guān)。

五、上市公司內(nèi)部控制完善建議

（一）健全完善內(nèi)部控制環(huán)境。這里從公司治理的角度來完善內(nèi)部控制環(huán)境。首先，就高層對(duì)內(nèi)部控制意識(shí)薄弱來說，需要優(yōu)化股權(quán)結(jié)構(gòu)。股權(quán)分置改革后國有股和法人股均可以上市流通，同時(shí)境外境內(nèi)投資者也可以進(jìn)入，改變了我國一股獨(dú)大的格局，對(duì)多個(gè)大股東形成制衡局面，對(duì)公司治理格局的改善有所幫助，提高了我國的公司治理水平。

（二）注重管理者素質(zhì)與品行塑造。在企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理中，管理者素質(zhì)的提高對(duì)公司內(nèi)部控制的影響是很大的，內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和執(zhí)行與公司的經(jīng)營(yíng)管理人員的素質(zhì)和品行有很大的關(guān)系。任何一個(gè)企業(yè)，管理者都起到舉足輕重的作用。管理者在重視文化建設(shè)和內(nèi)部控制作用的同時(shí)，要以身作則，不應(yīng)搞特殊和例外。因此，上市公司管理者應(yīng)該提高自身素質(zhì)，增加對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)，不要把對(duì)公司發(fā)展有利的建設(shè)看作是對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的約束，而是從自身做起，重視內(nèi)部控制的建設(shè)，把自己也置于內(nèi)部控制的管理范疇之內(nèi)。

（三）從董事會(huì)的角度考慮。首先，優(yōu)化董事會(huì)結(jié)構(gòu)?；趦蓹?quán)分離的現(xiàn)代企業(yè)特征，經(jīng)營(yíng)者控制了公司的大部分資產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。股東和經(jīng)營(yíng)者之間的沖突也是由于兩權(quán)分離造成的。調(diào)整上述兩者的利益關(guān)系，激勵(lì)和約束管理人員的行為，是建立在完善的董事會(huì)基礎(chǔ)上的，完善董事會(huì)是公司治理的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。完善董事會(huì)有以下幾種方法：優(yōu)化董事會(huì)成員結(jié)構(gòu)；改善董事的提名及產(chǎn)生機(jī)制；明確董事會(huì)的職責(zé)權(quán)限，完善其運(yùn)行機(jī)制；加強(qiáng)對(duì)董事會(huì)的考評(píng)及培養(yǎng)。

（四）從監(jiān)事會(huì)角度完善上市公司內(nèi)部控制。首先，對(duì)監(jiān)事會(huì)加強(qiáng)管理，明確監(jiān)事會(huì)的工作程序，建立定期報(bào)告制度；其次，加強(qiáng)監(jiān)事會(huì)的日常監(jiān)督工作；最后，監(jiān)事會(huì)應(yīng)利用專業(yè)人才的職業(yè)技能和經(jīng)驗(yàn)來豐富和提高自己。

（五）建立有效的激勵(lì)約束機(jī)制。激勵(lì)機(jī)制是管理者與經(jīng)營(yíng)者之間的一種相互制約，相互作用的硬性制度。激勵(lì)制度的產(chǎn)生也是以兩權(quán)分離的公司治理結(jié)構(gòu)為背景的，是調(diào)節(jié)股東與經(jīng)營(yíng)者之間沖突的一種措施。因此，過多地關(guān)注經(jīng)營(yíng)者與所有者的激勵(lì)措施，適當(dāng)運(yùn)用這種機(jī)制，會(huì)使得經(jīng)營(yíng)者提高其管理效率，更好地履行其受托責(zé)任。

主要參考文獻(xiàn)：

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篇（5）

一、引言

內(nèi)部審計(jì)是一項(xiàng)為了增加價(jià)值和改善運(yùn)營(yíng)所進(jìn)行的獨(dú)立的、客觀的確認(rèn)和咨詢活動(dòng)。它采取一種系統(tǒng)化、規(guī)范化的方法來對(duì)風(fēng)險(xiǎn)管理、控制及治理程序進(jìn)行評(píng)價(jià)，提高它們的效率，從而幫助實(shí)現(xiàn)機(jī)構(gòu)目標(biāo)(IIA 2001)。隨著公司規(guī)模的擴(kuò)大，管理層次的增加，多元化經(jīng)營(yíng)和跨區(qū)域的經(jīng)營(yíng)，經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的復(fù)雜化和關(guān)系的復(fù)雜化，使得內(nèi)部控制的難度日益增大，如何在競(jìng)爭(zhēng)日益激烈的市場(chǎng)環(huán)境中不斷加強(qiáng)內(nèi)部控制，防患于未然，成為各個(gè)企業(yè)在發(fā)展過程中不得不面臨的課題，其中內(nèi)部審計(jì)由于其在內(nèi)部控制中獨(dú)特的防護(hù)作用和建設(shè)作用而日益引起眾多公司的關(guān)注，內(nèi)部審計(jì)通過監(jiān)督和評(píng)價(jià)，確保信息系統(tǒng)的真實(shí)、可信、保護(hù)資產(chǎn)的安全、完整和內(nèi)部控制的有效運(yùn)行，促進(jìn)責(zé)任部門有效地使用資源、改善公司績(jī)效。同時(shí)，由于其特殊的地位在合適的領(lǐng)導(dǎo)體制下，在改善公司治理環(huán)境方面有著獨(dú)特的作用。內(nèi)部審計(jì)作用如何發(fā)揮，能否在公司的日常運(yùn)行中起到應(yīng)有的作用，受到領(lǐng)導(dǎo)體制的制約，不同的領(lǐng)導(dǎo)體制下內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和權(quán)威性不同，根據(jù)內(nèi)部審計(jì)在實(shí)務(wù)工作的不同隸屬關(guān)系，將內(nèi)部審計(jì)體制分為七種：財(cái)務(wù)經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)體制、總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)體制、總經(jīng)理和審計(jì)委員會(huì)雙重領(lǐng)導(dǎo)體制、董事長(zhǎng)領(lǐng)導(dǎo)體制、審計(jì)委員會(huì)領(lǐng)導(dǎo)體制、董事會(huì)和審計(jì)委員會(huì)雙重領(lǐng)導(dǎo)體制和監(jiān)事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)體制。本文從影響不同審計(jì)體制的內(nèi)部影響因素人手，通過實(shí)證研究的方法探討影響內(nèi)部審計(jì)體制選擇的可能原因。

二、文獻(xiàn)綜述

(一)內(nèi)部審計(jì)與公司治理關(guān)系的研究　陳艷利、劉英明(2004)認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)作為實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制的關(guān)鍵因素，是公司治理結(jié)構(gòu)的有機(jī)組成部分，內(nèi)部控制的發(fā)展離不開公司治理的推動(dòng)，公司治理的優(yōu)化也離不開有效的內(nèi)部控制作為保證。汪國銀、林鐘高(2005)認(rèn)為，公司治理是企業(yè)運(yùn)作的基礎(chǔ)，提供了企業(yè)內(nèi)部各項(xiàng)管理活動(dòng)的環(huán)境，內(nèi)部審計(jì)作為企業(yè)內(nèi)部控制活動(dòng)的一部分受到公司治理的制約。并提出公司治理模式?jīng)Q定內(nèi)部審計(jì)模式，公司治理提供內(nèi)部審計(jì)的動(dòng)力，決定內(nèi)部審計(jì)主體、內(nèi)容、工作程序、地位以及最終的內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督的效果。傅妙森等(2006)認(rèn)為公司治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部審計(jì)是相互促進(jìn)的：一方面，內(nèi)部審計(jì)是公司治理結(jié)構(gòu)中形成權(quán)力制衡機(jī)制并促使其有效運(yùn)行的重要手段，公司治理結(jié)構(gòu)的完善及其作用的發(fā)揮離不開內(nèi)部審計(jì)；另一方面，公司治理結(jié)構(gòu)是實(shí)施內(nèi)部審計(jì)的制度環(huán)境，是促使內(nèi)部審計(jì)有效開展，保證內(nèi)部審計(jì)功能發(fā)揮的前提和基礎(chǔ)。耿建新等(2006)通過對(duì)滬市2001至2004年IPO公司的招股說明書數(shù)據(jù)，研究了公司治理因素與公司管理因素對(duì)是否單設(shè)內(nèi)部審計(jì)部門的影響狀況；同時(shí)，還搜集了這些公司上市之后的一些數(shù)據(jù)，對(duì)單設(shè)內(nèi)部審計(jì)部門的上市公司與未單設(shè)內(nèi)部審計(jì)部門的公司在治理效果上是否有差異進(jìn)行了比較。研究結(jié)果表明，我國上市公司單設(shè)內(nèi)審部門對(duì)改善公司治理效果有一定的作用，但設(shè)立時(shí)公司主要還是基于管理層面的考慮，并沒有上升到公司治理的高度。王光遠(yuǎn)等(2006)以受托責(zé)任理論為基礎(chǔ)探討公司治理中的內(nèi)部審計(jì)，考察內(nèi)部審計(jì)如何成為其他治理主體所依賴的極具價(jià)值的資源，分析理論與實(shí)務(wù)中存在的一些問題，意在深刻地認(rèn)識(shí)內(nèi)部審計(jì)在公司治理架構(gòu)中扮演的角色，有效整合公司治理與內(nèi)部控制。他認(rèn)為在本質(zhì)上，內(nèi)部審計(jì)是確保受托責(zé)任履行的一種內(nèi)部治理機(jī)制。

(二)內(nèi)部審計(jì)與產(chǎn)權(quán)屬性關(guān)系的研究　譚勁松(2003)從民營(yíng)企業(yè)的產(chǎn)權(quán)特性的角度探討了民營(yíng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的特點(diǎn)。作者認(rèn)為民營(yíng)企業(yè)在產(chǎn)權(quán)上具有兩個(gè)顯著特征：一是前者產(chǎn)權(quán)主體明確，產(chǎn)權(quán)清晰；二是委托關(guān)系，委托人和人主體明確、委托鏈簡(jiǎn)潔、關(guān)系簡(jiǎn)單。由于我國政府行政管理部門無意干涉民營(yíng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)制度建立問題，這使得民營(yíng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)制度的具有明顯的內(nèi)生性。因此民營(yíng)企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的目標(biāo)比較單一，即為組織增加價(jià)值和提高組織的運(yùn)作效率。從內(nèi)部審計(jì)的功能上看，民營(yíng)企業(yè)重視內(nèi)部審計(jì)的服務(wù)職能一明晰民營(yíng)企業(yè)內(nèi)部產(chǎn)權(quán)，公平保護(hù)全部所有者權(quán)益。

(三)內(nèi)部審計(jì)特征方面的研究　劉國常(2008)以中小板上市公司為樣本，對(duì)內(nèi)部審計(jì)的規(guī)模的影響因素進(jìn)行了研究分析，主要研究方法是單變量分析和Pearson相關(guān)分析，通過分析認(rèn)為內(nèi)部審計(jì)人數(shù)與公司分支數(shù)量、外部審計(jì)費(fèi)用顯著正相關(guān)，與流動(dòng)比率、速動(dòng)比率顯著負(fù)相關(guān)，與公司資產(chǎn)規(guī)模、長(zhǎng)期債務(wù)比率、每股盈余之間沒有顯著關(guān)系。從文獻(xiàn)回顧中可以看出內(nèi)部審計(jì)方面的研究以規(guī)范研究為主，實(shí)證研究的論文較少，雖然程新生等人的研究雖然涉及到內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，但不是他們研究的重點(diǎn)，并且是將內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性作為影響企業(yè)業(yè)績(jī)的變量，本文是將內(nèi)部審計(jì)體制的獨(dú)立性作為因變量，考察影響影響不同內(nèi)部審計(jì)體制選擇的因素。

三、研究設(shè)計(jì)

(一)研究假設(shè)　隨著公司規(guī)模擴(kuò)大、業(yè)務(wù)范圍擴(kuò)大、經(jīng)營(yíng)活動(dòng)增多，高管層需要進(jìn)行授權(quán)，這樣在管理層之間就形成了公司內(nèi)部的委托關(guān)系，即高管層作為委托人，將公司的部分資源授權(quán)給下級(jí)經(jīng)理人(人)，要求其有效利用。當(dāng)存在委托關(guān)系時(shí)，就會(huì)產(chǎn)生道德風(fēng)險(xiǎn)、信息不對(duì)稱等問題。為了盡可能減輕這類問題對(duì)公司的負(fù)面影響，委托方(即高管層)就會(huì)增強(qiáng)對(duì)內(nèi)部監(jiān)督控制機(jī)制(包括內(nèi)部審計(jì))的需求。公司規(guī)模擴(kuò)大后，在“股東一經(jīng)理人’’委托關(guān)系中的高管層和內(nèi)部委托關(guān)系中的下級(jí)經(jīng)理人之間進(jìn)行財(cái)富轉(zhuǎn)移的總量也在增加，因此強(qiáng)化監(jiān)督機(jī)制帶來的效益更明顯。從成本效益的角度考慮，內(nèi)部審計(jì)部門的設(shè)立與有效運(yùn)行是一項(xiàng)固定成本，大型公司可以利用規(guī)模經(jīng)濟(jì)原理充分發(fā)揮內(nèi)部審計(jì)的作用，因?yàn)殡S著規(guī)模的擴(kuò)大單位成本會(huì)快速降低，從而使得內(nèi)部審計(jì)的效益顯現(xiàn)。當(dāng)公司規(guī)模日益擴(kuò)大，子公司數(shù)量的增加，公司的組織結(jié)構(gòu)也會(huì)發(fā)生變化。與小規(guī)模的公司相比，大公司的高管層要直接觀察基層經(jīng)理的行為已經(jīng)越來越不可行；此外，組織內(nèi)部指揮鏈拉長(zhǎng)，上下級(jí)之間信息傳遞的順暢程度會(huì)受到影響。為了有效監(jiān)控下級(jí)管理者的行為，確保上情下達(dá)的一致性，高管層會(huì)增加對(duì)監(jiān)控機(jī)制(包括內(nèi)部審計(jì))的需求。較高獨(dú)立性的內(nèi)部審計(jì)體制能在制度上保證滿足高管層對(duì)監(jiān)控機(jī)制的需求?；谝陨戏治觯疚奶岢鲆韵聝蓚€(gè)假設(shè)：

假設(shè)1：規(guī)模越大的企業(yè)，所采用的內(nèi)部審計(jì)體制的獨(dú)立性越高

假設(shè)2：子公司越多的企業(yè)。越傾向于采取獨(dú)立性較高的內(nèi)部審計(jì)體制

最早建立內(nèi)部審計(jì)制度的是我國的國有企業(yè)，國有企業(yè)建立內(nèi)部審計(jì)制度不是從內(nèi)部管理需要和內(nèi)部控制需要出發(fā)的，而是從滿足國家建立完善的內(nèi)部審計(jì)體系的需要出發(fā)的，是為了彌補(bǔ)當(dāng)時(shí)審計(jì)制度恢復(fù)國家審計(jì)力量的一時(shí)不足而做出的一種制度安排，而對(duì)于規(guī)定條例的執(zhí)行者――國有企業(yè)事業(yè)單位等組織而言，就是從外界強(qiáng)加的一種組織內(nèi)部的科層設(shè)置(譚勁松，2003)。國有企事業(yè)單位的內(nèi)部審計(jì)扮演著兩種角色，一是作為本單位的機(jī)構(gòu)，參與單位的內(nèi)部管理，扮演內(nèi)部審計(jì)角色，二是接受國家審計(jì)的指

導(dǎo)，扮演國家審計(jì)基礎(chǔ)的角色(呂金平、杜麗萍，1995)。因此國有企業(yè)在內(nèi)部審計(jì)體制的設(shè)置和功能的設(shè)置上只是迎合國家相關(guān)制度，沒有從企業(yè)自身需要出發(fā)。隨著我國改革開放的深入，民營(yíng)企業(yè)的發(fā)展日新月異，民營(yíng)企業(yè)的產(chǎn)權(quán)特征與國有企業(yè)有著顯著的差異，民營(yíng)企業(yè)的產(chǎn)權(quán)特征與國有企業(yè)的最大區(qū)別主要體現(xiàn)在兩個(gè)方面。一是前者產(chǎn)權(quán)主體明確，產(chǎn)權(quán)清晰；二是委托關(guān)系，委托人和人主體明確、委托鏈簡(jiǎn)潔、關(guān)系簡(jiǎn)單。由于我國在進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)制度設(shè)計(jì)的時(shí)候沒有考慮到民營(yíng)企業(yè)也不愿涉入民營(yíng)企業(yè)的內(nèi)部事務(wù)，因此民營(yíng)企業(yè)設(shè)立內(nèi)部審計(jì)制度是企業(yè)自身的一種內(nèi)在的主動(dòng)需求。不同產(chǎn)權(quán)屬性的企業(yè)，內(nèi)部審計(jì)的產(chǎn)生與發(fā)展的動(dòng)因不同，這兩種產(chǎn)權(quán)屬性對(duì)內(nèi)部審計(jì)體制獨(dú)立性的影響有顯著的差異。在此，本文提出如下假設(shè)：

假設(shè)3：國有股比例越高的企業(yè)。越傾向于采取獨(dú)立性較低的內(nèi)部審計(jì)體制

公司治理層的有效運(yùn)作需要良好的信息溝通渠道促進(jìn)信息在委托方和方之間傳遞，使得委托方和方的信息不對(duì)稱得以減輕甚至消除，減少“逆向選擇”和降低“道德風(fēng)險(xiǎn)”。內(nèi)部審計(jì)固有的職能和近年來職能的拓展為滿足委托方的這種需要?jiǎng)?chuàng)造了條件，一個(gè)運(yùn)行良好的公司治理環(huán)境需要內(nèi)部審計(jì)支持，同時(shí)良好的公司治理環(huán)境也為內(nèi)部審計(jì)工作的順利開展創(chuàng)造了條件，公司治理的內(nèi)在要求決定了，內(nèi)部審計(jì)的負(fù)責(zé)對(duì)象必須是委托方或者代表委托方的相關(guān)機(jī)構(gòu)，因此，本文假設(shè)：

假設(shè)4：公司治理水平越高的企業(yè)。越傾向于采取獨(dú)立性較高的內(nèi)部審計(jì)體制

(二)樣本選擇本文所選樣本是滬深交易所200家制造業(yè)上市公司。樣本通過兩種渠道獲得，一是通過閱讀2008年年報(bào)，部分上市公司在年報(bào)中的內(nèi)部控制說明段中披露了該公司內(nèi)部審計(jì)的領(lǐng)導(dǎo)體制，另一部分則是通過電話調(diào)查的方式獲得。根據(jù)不同內(nèi)部審計(jì)體制的獨(dú)立性，本文將這七種領(lǐng)導(dǎo)體制按其獨(dú)立性由低到高排序?yàn)椋贺?cái)務(wù)部領(lǐng)導(dǎo)體制、總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)體制、總經(jīng)理和審計(jì)委員會(huì)雙重領(lǐng)導(dǎo)、董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)體制、審計(jì)委員會(huì)領(lǐng)導(dǎo)體制、董事會(huì)和審計(jì)委員會(huì)雙重領(lǐng)導(dǎo)領(lǐng)導(dǎo)體制、監(jiān)事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)，并賦分為1、2，3,4，5、6，7。本文其他數(shù)據(jù)采自2008年上市公司的年報(bào)，公司規(guī)模采用2008年的合并銷售收入；國有股比例選擇2008年底E市公司國有股的持股比例，其中包括國有股和國有法人股；子公司的選擇是依據(jù)2008年納入合并報(bào)表范圍的子公司；公司治理水平的衡量是基于關(guān)鍵控制人理論的12個(gè)指標(biāo)為依據(jù)計(jì)算出來的，這12個(gè)指標(biāo)分別是：控股股東與上市公司之間是否存在關(guān)聯(lián)交易；控股股東是否占用上市公司資金；上市公司是否為控股股東及其關(guān)聯(lián)方提供擔(dān)保；總經(jīng)理是否由控股股東產(chǎn)生；董事長(zhǎng)或總經(jīng)理是否在上市公司領(lǐng)取薪酬；董事長(zhǎng)或總經(jīng)理是否持有上市公司股份；上市公司是否在2008年內(nèi)分配過現(xiàn)金股利；上市公司董事會(huì)中是否設(shè)立獨(dú)立董事；上市公司的董事長(zhǎng)和總經(jīng)理是否由一人擔(dān)任；上市公司的董事長(zhǎng)或總經(jīng)理是否在控股股東擔(dān)任職務(wù)；上市公司2008年的年度報(bào)告是否被注冊(cè)會(huì)計(jì)師出示了非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見；上市公司在2008年中是否因信息披露受到滬深交易所的公開譴責(zé)。其中公司治理水平在6分以下為差，6～8分之間為良，8分以上為優(yōu)。

(三)模型建立　為了檢驗(yàn)上述假設(shè)，本文建立如下回歸模型：

內(nèi)部審計(jì)體制的獨(dú)立性＝f管理控制變量、產(chǎn)權(quán)屬性變量、公司治理變量

四、實(shí)證結(jié)果分析

(一)描述性統(tǒng)計(jì)在全部200個(gè)樣本中，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)由財(cái)務(wù)領(lǐng)導(dǎo)的有9家，占4.5％；由總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)的有34家，占17％；由總經(jīng)理和審計(jì)委員會(huì)雙重領(lǐng)導(dǎo)的有5家，占2.5％；由董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)的有62家，占31％；由審計(jì)委員會(huì)領(lǐng)導(dǎo)的有70家，占35％；由董事會(huì)和內(nèi)部審計(jì)委員會(huì)雙重領(lǐng)導(dǎo)的有16家，占8％，由監(jiān)事會(huì)領(lǐng)導(dǎo)的有4家，占2％。從(表1)可以看出樣本總體的平均獨(dú)立性水平不高，方差較小，獨(dú)立性水平分布具有向平均值集中的趨勢(shì)；子公司數(shù)量平均為9.87家，說明樣本總體子公司數(shù)量還是比較多的，最大值為84家，最小值為0，同時(shí)方差為11922，則說明樣本總體子公司數(shù)量分布較為分散；國有股持股比例為0.29，說明樣本總體國有股持股比例不高，同時(shí)方差較小，說明樣本總體的分布有集中趨勢(shì)；樣本總體的公司治理指數(shù)平均為6.78，處于良的水平，說明總體公司治理水平還不高，同時(shí)方差為1.5，比較小，說明樣本總體的分布還是比較集中的；樣本總體的企業(yè)規(guī)模平均數(shù)為59.96億元，晟大值與最小值的差較大，同時(shí)方差較大，說明企業(yè)規(guī)模的差異較大。(表2)給出檢驗(yàn)?zāi)Ｐ妥兞康腜earson相關(guān)系數(shù)矩陣，從相關(guān)系數(shù)矩陣我們可以看出子公司數(shù)量與內(nèi)部審計(jì)體制獨(dú)立性之間是負(fù)相關(guān)，但不顯著，這與假設(shè)2不一致；國有股持股比例與內(nèi)部審計(jì)體制獨(dú)立性之間是負(fù)相關(guān)，但也不顯著，這與假設(shè)3不一致；公司治理指數(shù)與內(nèi)部審計(jì)體制獨(dú)立新內(nèi)閣之間是正相關(guān)，與假設(shè)相一致，但不顯著，公司規(guī)模與內(nèi)部審計(jì)體制獨(dú)立性之問顯著正相關(guān)，這與假設(shè)1一致。其中顯著相關(guān)的是公司規(guī)模與子公司數(shù)量，公司治理指數(shù)與國有股持股比例。通過(表1)可以看出變量之間的相關(guān)程度不高。

(二)回歸分析從回歸結(jié)果可以看出，方程的整體擬合優(yōu)度只有0.033，擬合優(yōu)度很低，同時(shí)方程整體的p值較高，方程整體統(tǒng)計(jì)不顯著。說明本文所檢驗(yàn)?zāi)Ｐ偷淖兞坎荒芙忉寖?nèi)部審計(jì)體制獨(dú)立性高低的影響因素。

篇（6）

【論文關(guān)鍵詞】?jī)?nèi)部控制；審計(jì)委員會(huì)職能；公司治理；內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)

新《基本規(guī)范》雖然在形式上借鑒了美國《內(nèi)部控制整合框架》（COSO-IC）的五要素框架，但內(nèi)容上卻充分體現(xiàn)了《企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理——整合框架》（COSO-ERM）八要素框架的實(shí)質(zhì)，始終貫穿了全面風(fēng)險(xiǎn)管理的理念，并在文字上給予了更中國化的定義和細(xì)化。2008年6月28日，財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)聯(lián)合了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（以下簡(jiǎn)稱新《基本規(guī)范》），這是中國會(huì)計(jì)審計(jì)領(lǐng)域的又一重大改革舉措，體現(xiàn)了我國的內(nèi)部控制規(guī)范正在向國際接軌。

《基本規(guī)范》將審計(jì)委員會(huì)確定為監(jiān)督企業(yè)內(nèi)控制度制定和執(zhí)行的機(jī)構(gòu)，明確提出企業(yè)應(yīng)當(dāng)在董事會(huì)下設(shè)立審計(jì)委員會(huì)。這表明審計(jì)委員會(huì)在公司內(nèi)部的作用越來越重要，其職能也在發(fā)生變化。

一、《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》的相關(guān)要求

（一）現(xiàn)行內(nèi)部控制的總體要求

《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》提出，內(nèi)部控制的目標(biāo)是合理保證企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整，提高經(jīng)營(yíng)效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。企業(yè)應(yīng)當(dāng)遵循全面性、重要性、制衡性、適應(yīng)性、成本效益的原則，從內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督五個(gè)要素來制定和實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制制度。

可以看出，新《基本規(guī)范》有效地整合了公司治理結(jié)構(gòu)、內(nèi)部控制與風(fēng)險(xiǎn)管理的關(guān)系，將三者歸結(jié)為風(fēng)險(xiǎn)控制，提出了內(nèi)部控制的關(guān)注重點(diǎn)。

（二）新《基本規(guī)范》對(duì)審計(jì)委員會(huì)的要求

新《基本規(guī)范》第十三條、第十五條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在董事會(huì)下設(shè)立審計(jì)委員會(huì)。審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)審查企業(yè)內(nèi)部控制，監(jiān)督內(nèi)部控制的有效實(shí)施和內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)情況，協(xié)調(diào)內(nèi)部控制審計(jì)及其他相關(guān)事宜等。

除了這些明確的規(guī)定以外，規(guī)范中時(shí)時(shí)刻刻突出了對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的高度重視，因此審計(jì)委員會(huì)的作用滲透到了內(nèi)部控制的全過程，它能否準(zhǔn)確地定位、明確自身的職能、有效地發(fā)揮監(jiān)督作用，對(duì)企業(yè)能否真正貫徹新《基本規(guī)范》的精神內(nèi)涵至關(guān)重要。

筆者認(rèn)為，審計(jì)委員會(huì)的目標(biāo)應(yīng)與企業(yè)內(nèi)部控制緊密結(jié)合，可定為：監(jiān)督和報(bào)告企業(yè)內(nèi)控制度的制定和執(zhí)行，確保董事會(huì)和經(jīng)理層的行為合法合規(guī)，確保資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整，提高經(jīng)營(yíng)效率和效果，促進(jìn)企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略。

審計(jì)委員會(huì)的職能也應(yīng)該由傳統(tǒng)的關(guān)注公司財(cái)務(wù)收支、監(jiān)督企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益而有所擴(kuò)大和發(fā)展。新《基本規(guī)范》突出體現(xiàn)了從會(huì)計(jì)控制到全面內(nèi)部控制的轉(zhuǎn)變，風(fēng)險(xiǎn)管理的重要性大大凸顯，因而審計(jì)委員會(huì)的職能也不應(yīng)僅僅還停留在監(jiān)督公司的財(cái)務(wù)和經(jīng)濟(jì)效益上，而應(yīng)對(duì)企業(yè)的機(jī)構(gòu)治理和管理起到更加積極地作用。

根據(jù)中國內(nèi)部審計(jì)協(xié)會(huì)會(huì)長(zhǎng)王道成在2009年內(nèi)部審計(jì)熱點(diǎn)問題調(diào)查報(bào)告會(huì)上的發(fā)言，結(jié)合《基本規(guī)范》的精神，筆者認(rèn)為審計(jì)委員會(huì)應(yīng)該有以下職能：

1、監(jiān)督內(nèi)部控制的有效實(shí)施，發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷及時(shí)向董事會(huì)、股東大會(huì)匯報(bào)。

2、以公司治理和風(fēng)險(xiǎn)管理為導(dǎo)向，對(duì)董事會(huì)、經(jīng)理層的經(jīng)營(yíng)決策行為進(jìn)行監(jiān)督，確保他們的行為合規(guī)、合法，無行為，并審查經(jīng)營(yíng)決策的結(jié)果，對(duì)董事會(huì)、經(jīng)理層的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、風(fēng)險(xiǎn)控制行為進(jìn)行評(píng)判，適時(shí)對(duì)不當(dāng)?shù)臎Q策提出批評(píng)和建議。

3、審核公司的財(cái)務(wù)信息及其披露，確保公司財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性和完整性。

二、影響我國企業(yè)審計(jì)委員會(huì)職能發(fā)揮的主要因素

1、由于公司治理結(jié)構(gòu)的缺陷，審計(jì)委員會(huì)的作用受到限制

我國的審計(jì)委員會(huì)隸屬于董事會(huì)，對(duì)董事會(huì)負(fù)責(zé)，難以實(shí)現(xiàn)對(duì)董事會(huì)的監(jiān)管。美國對(duì)這一問題的解決主要是規(guī)定審計(jì)委員會(huì)委員應(yīng)當(dāng)全部由獨(dú)立董事組成,并且除作為董事會(huì)成員和審計(jì)委員會(huì)成員外,不得從公司中接受任何咨詢、顧問費(fèi)或者其他酬金,也不得為公司或者其子公司的關(guān)聯(lián)人士。（見《薩班斯-奧克斯利法案》）。我國《上市公司治理準(zhǔn)則》也規(guī)定審計(jì)委員會(huì)中獨(dú)立董事應(yīng)占多數(shù)并擔(dān)任召集人。但是我國的獨(dú)立董事制度還不健全，并且企業(yè)的獨(dú)立董事通常由大股東、董事會(huì)推薦產(chǎn)生,獨(dú)立董事依附于大股東,獨(dú)立性不。另外，獨(dú)立董事因?yàn)椴辉谄髽I(yè)內(nèi)部擔(dān)任其他職務(wù)，對(duì)公司的相關(guān)信息了解不足，加上他們分心于其他工作，參與性不夠，難以對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行監(jiān)督和評(píng)估。

2、我國上市公司特殊的股權(quán)結(jié)構(gòu)制約審計(jì)委員會(huì)發(fā)揮職能

我國上市公司的股權(quán)結(jié)構(gòu)的特征是國有股、國有法人股和社會(huì)法人股的比例占65％以上，且不能流通，而占上市公司股權(quán)比例35％的流通股相當(dāng)分散，從而形成非流通股股東的過分集中，即存在所謂的“一股獨(dú)大”現(xiàn)象。上市公司的重大決策權(quán)由非流通股大股東掌握，非流通股控股股東對(duì)審計(jì)委員會(huì)的成員有實(shí)質(zhì)任免權(quán)。

我國上市公司股權(quán)結(jié)構(gòu)中的另一個(gè)特征是國有股、國有法人股的產(chǎn)權(quán)管理體制沒有完全理順，國有產(chǎn)權(quán)虛置，在“一股獨(dú)大”的情況下，上市公司高級(jí)經(jīng)理層實(shí)際控制了上市公司的重大決策權(quán)，即形成了“內(nèi)部人控制”。

這樣，處在董事會(huì)之下的審計(jì)委員會(huì)既被大股東所掌控，自然也被高級(jí)管理層所控制，無法實(shí)現(xiàn)對(duì)董事會(huì)和管理層的監(jiān)督。

總之，目前我國上市公司內(nèi)部控制存在的突出問題在于：即使建立了良好的內(nèi)控制度，但由于公司治理結(jié)構(gòu)的不完善，對(duì)公司實(shí)際控制人缺乏必要制約，董事會(huì)和管理層任意超越內(nèi)部控制，最終導(dǎo)致內(nèi)部控制成為一紙空文，在戰(zhàn)略及經(jīng)營(yíng)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)方面的風(fēng)險(xiǎn)控制嚴(yán)重缺失。

（二）內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的職能發(fā)揮受到限制

按照《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》第十五條、第四十四條的要求，企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)本規(guī)范及其配套辦法，制定內(nèi)部控制監(jiān)督制度，明確內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，規(guī)范內(nèi)部監(jiān)督的程序、方法和要求。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行監(jiān)督檢查，對(duì)監(jiān)督檢查中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制缺陷，應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)內(nèi)部審計(jì)工作程序進(jìn)行報(bào)告；對(duì)監(jiān)督檢查中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制重大缺陷，有權(quán)直接向董事會(huì)及其審計(jì)委員會(huì)、監(jiān)事會(huì)報(bào)告。

內(nèi)部審計(jì)委員會(huì)主要是由獨(dú)立董事構(gòu)成，人員有限，對(duì)公司治理的參與也不多，主要依靠?jī)?nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的具體工作獲取相關(guān)的信息，從而監(jiān)控企業(yè)的內(nèi)部控制。然而，我國上市公司的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和其他職能部門一樣，一般都在管理層領(lǐng)導(dǎo)下工作，獨(dú)立性不強(qiáng)，容易被上級(jí)領(lǐng)導(dǎo)的意志所左右，再加上目前上市公司內(nèi)部還沒有形成良好的內(nèi)部控制環(huán)境，使內(nèi)部審計(jì)工作的開展受到了許多限制。再次，基于我國社會(huì)普遍存在的“面子”、“關(guān)系”、“人脈”等復(fù)雜的人際交往環(huán)境，企業(yè)利益與內(nèi)部審計(jì)人員自身利益時(shí)有沖突，難免影響審計(jì)人員的判斷和報(bào)告，降低了審計(jì)工作的客觀性。內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)無法向?qū)徲?jì)委員會(huì)提供真實(shí)、有效、有用的信息，審計(jì)委員會(huì)的職能也得不到發(fā)揮。

三、如何更好地發(fā)揮審計(jì)委員會(huì)的職能

（一）改善公司股權(quán)結(jié)構(gòu)，減少“內(nèi)部人控制”的現(xiàn)象。

建議適當(dāng)擴(kuò)大流通股的數(shù)量，增加機(jī)構(gòu)持股，削弱超級(jí)大股東的權(quán)力。董事會(huì)和經(jīng)理層嚴(yán)格實(shí)行職務(wù)分離，只有公司的治理機(jī)制得到改進(jìn)和完善，審計(jì)委員會(huì)的權(quán)威性和獨(dú)立性才能得到加強(qiáng)，才能更好地發(fā)揮作用。

（二）建立健全相關(guān)的法律法規(guī)

目前，我國的審計(jì)委員會(huì)制度是沒有法律保障的，缺乏一個(gè)強(qiáng)制性的關(guān)于審計(jì)委員會(huì)的報(bào)告制度。我國應(yīng)該加緊制定相關(guān)的法律和規(guī)范，專門對(duì)審計(jì)委員會(huì)和內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的地位、目標(biāo)、職責(zé)、工作方法、成員等做出規(guī)定，以更好地指導(dǎo)上市公司的審計(jì)委員會(huì)在監(jiān)督企業(yè)內(nèi)部控制方面發(fā)揮作用。

筆者認(rèn)為，審計(jì)署應(yīng)該成為制定審計(jì)委員會(huì)相關(guān)法規(guī)的主要發(fā)起和推動(dòng)部門，借鑒美國《薩班斯法案》和其他國外相關(guān)規(guī)范，盡早建立和健全適合我國國情和上市公司治理現(xiàn)狀的審計(jì)委員會(huì)制度，使內(nèi)部審計(jì)工作有法可依。

參考文獻(xiàn)：

[1]企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)，2006.6.28

篇（7）

大學(xué)成人高等教育畢業(yè)設(shè)計(jì)(論文)要求",但在寫作目的,選題等方面,應(yīng)符合以下要求

:

〖BT1〗一,畢業(yè)設(shè)計(jì)(論文)的目的

1.提高學(xué)生綜合運(yùn)用所學(xué)專業(yè)理論知識(shí)的能力,探討會(huì)計(jì),財(cái)務(wù)管理前沿理論問題;



2.運(yùn)用所學(xué)基礎(chǔ)知識(shí),專業(yè)知識(shí),提高學(xué)生綜合分析問題,解決問題的能力,提出并

解決財(cái)務(wù),會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中存在的問題;

4.培養(yǎng)學(xué)生的創(chuàng)新精神,進(jìn)一步提高學(xué)生的思想和業(yè)務(wù)素質(zhì).

〖BT1〗二,畢業(yè)設(shè)計(jì)(論文)的選題

1.論文選題應(yīng)盡量理論結(jié)合實(shí)際,達(dá)到能運(yùn)用所學(xué)專業(yè)知識(shí),解決會(huì)計(jì)實(shí)踐中的問題;

2.應(yīng)注意選題的創(chuàng)新性,題目應(yīng)盡量避免與往屆重復(fù);

3.選題的難易程度,工作量應(yīng)適當(dāng),避免過于簡(jiǎn)單,達(dá)不到本科畢業(yè)論文要求的工作量;

也盡量避免難度過大,影響完成質(zhì)量;更應(yīng)避免選題面過寬,過大,無法縱深探討.

以下論文寫作方向和題目,可供大家在選題時(shí)參考:

1.標(biāo)準(zhǔn)成本法在企業(yè)中的應(yīng)用研究

2.目標(biāo)成本法在企業(yè)中的應(yīng)用研究

3.責(zé)任會(huì)計(jì)在企業(yè)中的應(yīng)用研究

4.作業(yè)成本法在企業(yè)中的應(yīng)用

5.企業(yè)成本控制體系的建立

6.企業(yè)責(zé)任成本管理問題研究

7.企業(yè)成本管理中存在的問題及對(duì)策

8.上市公司信息披露問題研究

9.上市公司關(guān)聯(lián)方交易問題的實(shí)證研究

10.激勵(lì)股票期權(quán)理論及應(yīng)用研究

11.上市公司利潤(rùn)操縱的行為與動(dòng)機(jī)

12.資產(chǎn)減值對(duì)上市公司的影響?yīng)?/p>

13.企業(yè)重組的會(huì)計(jì)問題研究

14.上市公司會(huì)計(jì)報(bào)表信息質(zhì)量管理

15.企業(yè)兼并中的財(cái)務(wù)分析與財(cái)務(wù)決策

16.企業(yè)財(cái)務(wù)控制機(jī)制研究

17.企業(yè)激勵(lì)機(jī)制的建立

18.企業(yè)并購的會(huì)計(jì)處理方法研究

19.企業(yè)存貨管理中存在的問題及對(duì)策

20.資本結(jié)構(gòu)理論與應(yīng)用研究

21.優(yōu)化企業(yè)資本結(jié)構(gòu)的實(shí)證研究

22.激勵(lì)和約束機(jī)制在企業(yè)成本控制中的應(yīng)用

23.集權(quán)式財(cái)務(wù)管理體制在企業(yè)中的應(yīng)用

24.分權(quán)式財(cái)務(wù)管理體制在企業(yè)中的應(yīng)用

25.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國際比較

26.企業(yè)財(cái)務(wù)網(wǎng)絡(luò)化管理研究

27.企業(yè)成本核算系統(tǒng)設(shè)計(jì)

28.計(jì)算機(jī)輔助教學(xué)系統(tǒng)設(shè)計(jì)

29.會(huì)計(jì)會(huì)計(jì)報(bào)表系統(tǒng)設(shè)計(jì)

30.計(jì)算機(jī)會(huì)計(jì)學(xué)中總賬的設(shè)計(jì)分析

31.企業(yè)內(nèi)部控制制度的完善

32.獨(dú)立審計(jì)質(zhì)量控制

33.會(huì)計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)量管理

34.企業(yè)內(nèi)部審計(jì)中存在的問題及對(duì)策

35.獨(dú)立審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的實(shí)證分析

36.審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及防范的實(shí)證研究

37.網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)條件下的審計(jì)模式研究

38.電子商務(wù)下的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)及控制

39.人力資源會(huì)計(jì)研究

40.環(huán)境會(huì)計(jì)理論研究

41.債轉(zhuǎn)股問題及對(duì)策研究

42.風(fēng)險(xiǎn)投資問題研究

43.商業(yè)銀行貸款資產(chǎn)管理

44.會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量控制研究

45.企業(yè)質(zhì)量成本管理研究

46.集團(tuán)公司內(nèi)部審計(jì)問題探討?yīng)?/p>

47.企業(yè)對(duì)外投資財(cái)務(wù)控制研究

篇（8）

當(dāng)前，我國經(jīng)濟(jì)正處于一個(gè)高速發(fā)展的階段，資本市場(chǎng)瞬息變化，因此，加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制信息的披露就顯得尤為重要。按照COSO報(bào)告，內(nèi)部控制就是由企業(yè)董事會(huì)、經(jīng)理階層和其他員工實(shí)施的，為營(yíng)運(yùn)的效率效果、財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性、相關(guān)法令的遵循性等目標(biāo)的達(dá)成提供合理保證的過程。

一、我國內(nèi)部控制信息披露的規(guī)范

中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在1996年頒布的《獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)——內(nèi)部控制與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》第一次提出內(nèi)部控制的概念，指明內(nèi)部控制是指被審計(jì)單位為了保證業(yè)務(wù)活動(dòng)的有效進(jìn)行，保護(hù)資產(chǎn)的安全和完整，防止、發(fā)現(xiàn)、糾正錯(cuò)誤與舞弊，保證會(huì)計(jì)資料的真實(shí)、合法、完整而制定和實(shí)施的政策與程序，內(nèi)部控制包括控制環(huán)境、會(huì)計(jì)系統(tǒng)和控制程序。但是該內(nèi)部控制定義范圍狹小，僅僅站在內(nèi)部會(huì)計(jì)控制和注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的角度出發(fā)。此后內(nèi)部控制的定義一直處于不斷的發(fā)展和修正過程中。

我國最早涉及內(nèi)部控制信息披露的規(guī)范主要散見于證監(jiān)會(huì)的各項(xiàng)公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準(zhǔn)則，具體要求體現(xiàn)在招股說明書、增發(fā)申請(qǐng)材料及年度報(bào)告中。主要有：（1）中國證監(jiān)會(huì)2000年底頒布的《公開發(fā)行證券的公司信息披露編報(bào)規(guī)則》第7號(hào)、第8號(hào)，規(guī)定商業(yè)銀行和證券公司在其年報(bào)中出具對(duì)內(nèi)部控制的有效性、完整性和合理性的自評(píng)報(bào)告，并委托所聘請(qǐng)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其內(nèi)部控制制度，尤其是風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)的完整性、合理性及有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)，提出改進(jìn)建議，并出具評(píng)價(jià)報(bào)告。（2）中國證監(jiān)會(huì)2001年3月頒布的《公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第1號(hào)——招股說明書》，規(guī)定發(fā)行人應(yīng)披露公司管理層對(duì)內(nèi)部控制制度完整性、合理性及有效性的自我評(píng)估意見。注冊(cè)會(huì)計(jì)師指出以上“三性”存在重大缺陷的，應(yīng)披露并說明改進(jìn)措施。2001年4月頒布的《公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第11號(hào)——上市公司發(fā)行新股招股說明書》，要求發(fā)行人應(yīng)披露管理層對(duì)內(nèi)部控制制度的完整性、合理性及有效性的自我評(píng)估意見，同時(shí)應(yīng)披露注冊(cè)會(huì)計(jì)師關(guān)于發(fā)行人內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的結(jié)論性意見。（3）證監(jiān)會(huì)2001年制定、2004年修訂的《公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容與格式準(zhǔn)則第2號(hào)——年度報(bào)告》，規(guī)定年度報(bào)告中，監(jiān)事會(huì)應(yīng)對(duì)“公司決策程序是否合法，是否建立完善的內(nèi)部控制制度，公司董事、經(jīng)理執(zhí)行公司職務(wù)時(shí)有無違反法律、法規(guī)、公司章程或損害公司利益的行為”發(fā)表獨(dú)立意見。（4）證監(jiān)會(huì)2006年5月《首次公開發(fā)行股票并上市管理辦法》，規(guī)定“發(fā)行人的內(nèi)部控制在所有重大方面是有效的，并由注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具無保留結(jié)論的內(nèi)部控制鑒證報(bào)告”。這是我國首次對(duì)上市公司內(nèi)部控制提出具體的要求。

2006年，為加強(qiáng)上市公司內(nèi)部控制，促進(jìn)上市公司規(guī)范運(yùn)作和健康發(fā)展，保護(hù)投資者合法權(quán)益，上交所、深交所分別于2006年6月、9月頒布，分別于當(dāng)年7月、次年7月實(shí)施的《上市公司內(nèi)部控制指引》，兩個(gè)證交所都明確規(guī)定在其交易所上市的公司都應(yīng)提供內(nèi)部控制報(bào)告自評(píng)報(bào)告。該指引是我國第一次出臺(tái)的指導(dǎo)上市公司建立健全內(nèi)控制度的文件。

二、我國內(nèi)控信息披露規(guī)范的缺陷與不足

（一）內(nèi)部控制概念界定混亂

無論是處于同一層次的上海證券交易所（以下簡(jiǎn)稱上交所）和深圳證券交易所（以下簡(jiǎn)稱深交所），還是處于不同層次的證監(jiān)會(huì)和證交所，關(guān)于內(nèi)部控制都有不同的定義。上交所從公司長(zhǎng)遠(yuǎn)戰(zhàn)略的角度出發(fā)，規(guī)定內(nèi)部控制為了保證公司戰(zhàn)略目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，而對(duì)公司戰(zhàn)略制定和經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中存在的風(fēng)險(xiǎn)予以管理的相關(guān)制度安排。深交所對(duì)內(nèi)部控制的定義則參照了COSO委員會(huì)對(duì)內(nèi)部控制的規(guī)定，認(rèn)為內(nèi)部控制需滿足以下幾個(gè)目標(biāo)：（1）遵守國家法律、法規(guī)、規(guī)章及其他相關(guān)規(guī)定；（2）提高公司經(jīng)營(yíng)的效益及效率；（3）保障公司資產(chǎn)的安全；（4）確保公司信息披露的真實(shí)、準(zhǔn)確、完整和公平。證監(jiān)會(huì)對(duì)內(nèi)部控制的定義則一直沒有完整的標(biāo)準(zhǔn)，在其頒布的《公開發(fā)行證券的公司信息披露內(nèi)容和格式準(zhǔn)則》中也沒有詳細(xì)規(guī)定。關(guān)于內(nèi)部控制概念的不同，很大程度上是因?yàn)檫€沒有一套完整、系統(tǒng)的法規(guī)對(duì)其予以正式化、標(biāo)準(zhǔn)化，而且現(xiàn)行的各個(gè)法規(guī)相互之間也缺少銜接。

（二）缺乏對(duì)內(nèi)部控制監(jiān)督主體的統(tǒng)一規(guī)定

證監(jiān)會(huì)并沒有明確指明監(jiān)督主體，而只是指出由監(jiān)事會(huì)對(duì)本公司是否建立完善的內(nèi)部控制發(fā)表獨(dú)立意見。深交所規(guī)定，由公司內(nèi)部審計(jì)部門負(fù)責(zé)監(jiān)督內(nèi)部控制制度的執(zhí)行情況，并將檢查監(jiān)督情況形成內(nèi)部審計(jì)報(bào)告報(bào)送董事會(huì)和列席監(jiān)事。而上交所則將內(nèi)部控制的監(jiān)督權(quán)賦予專門職能部門，并規(guī)定該專門職能部門在年度和半年度結(jié)束后向董事會(huì)提交內(nèi)部控制檢查監(jiān)督報(bào)告。那么根據(jù)這一規(guī)定，該專門職能部門可以是審計(jì)部門，也可以由各個(gè)公司根據(jù)本公司的特點(diǎn)和組織結(jié)構(gòu)設(shè)置。經(jīng)過比較，我們可以發(fā)現(xiàn)，監(jiān)督主體不同，那么每個(gè)監(jiān)督主體所參照的標(biāo)準(zhǔn)、所執(zhí)行的程序及最后所形成的結(jié)論都不同，這勢(shì)必會(huì)影響到投資者對(duì)上市公司內(nèi)控報(bào)告的比較分析。

（三）對(duì)CPA審計(jì)的規(guī)定各不相同

證監(jiān)會(huì)只對(duì)特殊行業(yè)以及具有特殊目的的上市公司的內(nèi)部控制是否需CPA審計(jì)提出了硬性規(guī)定，主要表現(xiàn)在：要求商業(yè)銀行、保險(xiǎn)公司、證券公司應(yīng)委托會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其內(nèi)部控制制度及風(fēng)險(xiǎn)管理系統(tǒng)的完整性、合理性和有效性進(jìn)行評(píng)價(jià)，提出改進(jìn)建議，并提出內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告。發(fā)行新股的上市公司需要在其再融資的申報(bào)材料中披露注冊(cè)會(huì)計(jì)師關(guān)于發(fā)行人內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的結(jié)論性意見。深交所則要求其所有主板上市公司（不含中小企業(yè)板上市公司）的CPA在對(duì)公司進(jìn)行年度審計(jì)時(shí)，應(yīng)參照有關(guān)主管部門的規(guī)定，就公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制情況出具評(píng)價(jià)意見。而上交所沒有要求CPA對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制情況做出評(píng)價(jià)意見，僅僅要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所參照有關(guān)主管部門的規(guī)定，出具對(duì)內(nèi)部控制自我評(píng)估報(bào)告的核實(shí)評(píng)價(jià)意見。并且，在這兩所證券交易所的規(guī)定中都沒有明確指明CPA在審計(jì)過程中應(yīng)參照的標(biāo)準(zhǔn)，而僅僅以一句“參照有關(guān)主管部門”簡(jiǎn)單帶過。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的不完備使內(nèi)部控制審核意見從內(nèi)容到格式各不相同，內(nèi)部控制信息披露質(zhì)量缺乏有效保證，使得信息使用者感到無所適從。

（四）對(duì)內(nèi)控信息披露的自評(píng)主體界定模糊

證監(jiān)會(huì)對(duì)于一般上市公司要求監(jiān)事會(huì)在其監(jiān)事會(huì)報(bào)告中披露對(duì)公司是否建立了完善的內(nèi)部控制制度發(fā)表獨(dú)立意見。對(duì)于具有融資目的的公司，證監(jiān)會(huì)要求的責(zé)任主體是發(fā)行人，要求發(fā)行人對(duì)公司內(nèi)部控制制度的完整性、有效性和合理性發(fā)表評(píng)估意見。而在對(duì)商業(yè)銀行、證券公司和保險(xiǎn)公司的規(guī)定中，沒有明確指明責(zé)任主體，只是要求上市公司對(duì)本公司的內(nèi)部控制制度做出說明。深交所和上交所的內(nèi)部控制指引中，都明確規(guī)定了內(nèi)控信息自評(píng)的主體是董事會(huì)。

（五）對(duì)內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)缺乏統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)

現(xiàn)行的規(guī)范制度中，證監(jiān)會(huì)和證交所都沒有提出對(duì)內(nèi)部控制完整性、有效性和合理性的具體評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，只有由審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則第9號(hào)《企業(yè)內(nèi)部控制與審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)》和新修訂的《會(huì)計(jì)法》提到了內(nèi)部控制相關(guān)內(nèi)容，但立足點(diǎn)和出發(fā)點(diǎn)分別是從報(bào)表審計(jì)的角度和企業(yè)會(huì)計(jì)控制角度進(jìn)行規(guī)范。由于缺乏對(duì)內(nèi)部控制的完整性、合理性及有效性進(jìn)行判別的可操作性的標(biāo)準(zhǔn)，使得CPA審計(jì)陷入難題中，而且其出具的審計(jì)意見報(bào)告也缺乏可比性。

三、改進(jìn)我國現(xiàn)行內(nèi)部控制信息披露規(guī)范的建議

（一）宏觀上，理順我國現(xiàn)行內(nèi)控信息法規(guī)的層次關(guān)系，建立一個(gè)自上而下、由抽象到具體的內(nèi)部控制信息披露的規(guī)范體系

該規(guī)范體系的第一層次應(yīng)是由國家立法機(jī)關(guān)在《公司法》、《證券法》和《會(huì)計(jì)法》中以法律的形式規(guī)范內(nèi)部控制的定義，并明確各企業(yè)應(yīng)建立健全的內(nèi)部控制體系。第二層次是由財(cái)政部聯(lián)合證監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)、銀監(jiān)會(huì)和審計(jì)署制定一套以規(guī)范企業(yè)信息披露為主要目標(biāo)的企業(yè)內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)體系。該標(biāo)準(zhǔn)體系的建立將為各個(gè)行業(yè)的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)提供一個(gè)具體的、可操作的標(biāo)準(zhǔn)，并且也為CPA審計(jì)上市公司的內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告提供了可參考的標(biāo)準(zhǔn)。財(cái)政部于2006年7月聯(lián)合證監(jiān)會(huì)、國資委、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)等部門成立了企業(yè)內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)委員會(huì)，我們相信該委員會(huì)將在其推出的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中做到這一點(diǎn)。第三層次是證監(jiān)會(huì)規(guī)定各上市公司應(yīng)對(duì)“狹義內(nèi)部控制報(bào)告”即財(cái)務(wù)信息內(nèi)部控制報(bào)告進(jìn)行強(qiáng)制性披露，而對(duì)“狹義內(nèi)部控制報(bào)告”之外的經(jīng)營(yíng)和遵循法律內(nèi)部控制報(bào)告采用自愿性披露。對(duì)于強(qiáng)制性披露的財(cái)務(wù)信息內(nèi)部控制報(bào)告應(yīng)明確披露內(nèi)容和披露格式。第四層次是證券交易所對(duì)本所上市交易的公司提供具體的規(guī)則指引。2006年，上交所和深交所分別推出了適應(yīng)本所特色的《內(nèi)部控制指引》，但是兩所的指引存在一些不協(xié)調(diào)、不融洽的地方，因此本文建議可以在上述3個(gè)層次制定的規(guī)范內(nèi)稍做改動(dòng)，達(dá)到各個(gè)法規(guī)實(shí)務(wù)操作的銜接。

（二）微觀上，針對(duì)我國現(xiàn)行內(nèi)控信息披露規(guī)范的不足加以改進(jìn)，使之滿足各個(gè)層次信息使用者的需求

1.明確內(nèi)部控制概念

根據(jù)內(nèi)部控制的范圍，可將內(nèi)部控制劃分為“廣義的內(nèi)部控制”和“狹義的內(nèi)部控制”。狹義的內(nèi)部控制與公司財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量和會(huì)計(jì)信息質(zhì)量相關(guān)，而廣義的內(nèi)部控制則包括對(duì)財(cái)務(wù)信息質(zhì)量、經(jīng)營(yíng)效率、遵循法規(guī)和其他風(fēng)險(xiǎn)管理的控制。由于內(nèi)部控制的外延已經(jīng)擴(kuò)大到了公司整體的控制，投資者不僅僅滿足于得到有關(guān)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告可靠的信息，還希望了解企業(yè)整體控制環(huán)境和實(shí)際運(yùn)作情況。但考慮到成本效益原則以及CPA內(nèi)部控制審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的不完善，在此，我們可以要求上市公司必須披露財(cái)務(wù)信息內(nèi)部控制報(bào)告即狹義內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告，與此同時(shí)，鼓勵(lì)上市公司自愿披露廣義內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告。待時(shí)機(jī)成熟之時(shí)，可以要求上市公司強(qiáng)制披露廣義內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告。

2.明確內(nèi)部控制監(jiān)督主體

實(shí)務(wù)中上市公司內(nèi)部控制監(jiān)督一般是由內(nèi)部審計(jì)部門執(zhí)行，但是內(nèi)部審計(jì)部門往往是從財(cái)務(wù)報(bào)告是否可靠的角度出發(fā)，無法涵蓋我們廣義內(nèi)部控制概念。因此建議可以采用上交所的做法，在公司內(nèi)部成立專門的內(nèi)控監(jiān)督職能部門，該職能部門人員的認(rèn)定可以由董事會(huì)予以指定，并且范圍應(yīng)該擴(kuò)大，不僅僅局限于內(nèi)部審計(jì)部門。

3.明確對(duì)CPA審計(jì)的要求

為了保證內(nèi)部控制信息披露的真實(shí)性，應(yīng)當(dāng)要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)由董事會(huì)所出具的內(nèi)控信息自評(píng)報(bào)告加以驗(yàn)證并出具審核或鑒證報(bào)告，該鑒證或?qū)徍藞?bào)告應(yīng)與內(nèi)控信息自評(píng)報(bào)告一同對(duì)外公布。而且在內(nèi)部控制審核中，CPA的執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)并不完備，這使內(nèi)部控制審核意見從內(nèi)容到格式各不相同。因此，應(yīng)由審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)聯(lián)合各個(gè)行業(yè)制定一套切實(shí)可行的執(zhí)業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。

4.明確內(nèi)部控制的責(zé)任主體

監(jiān)管部門應(yīng)當(dāng)修訂內(nèi)部控制信息披露規(guī)范，增加明確主體責(zé)任的相關(guān)條款或?qū)χ黧w責(zé)任的描述具體化?，F(xiàn)行《公司法》中規(guī)定，董事會(huì)可以決定公司內(nèi)部管理機(jī)構(gòu)的設(shè)置、制定公司的基本管理制度，所以我們建議公司內(nèi)部控制的建設(shè)應(yīng)當(dāng)由董事會(huì)負(fù)責(zé)，并由董事會(huì)對(duì)外披露內(nèi)部控制自評(píng)報(bào)告。

5.明確內(nèi)部控制信息披露的內(nèi)容和格式

監(jiān)管部門應(yīng)當(dāng)對(duì)披露內(nèi)部控制信息的內(nèi)容與格式做出統(tǒng)一規(guī)定，以減少上市公司在內(nèi)部控制信息披露上存在的選擇性和隨意性。同時(shí)，投資者可以對(duì)上市公司的內(nèi)部控制信息進(jìn)行比較分析，也有利于降低投資者獲取信息的成本。證監(jiān)會(huì)可以明確規(guī)定財(cái)務(wù)信息內(nèi)部控制報(bào)告的固定格式，其基本內(nèi)容至少應(yīng)該包括：（1）表明管理層對(duì)財(cái)務(wù)信息內(nèi)部控制的責(zé)任；（2）評(píng)估內(nèi)部控制的標(biāo)準(zhǔn)；（3）內(nèi)部控制系統(tǒng)中任何重要薄弱環(huán)節(jié)及其處理情況。

參考文獻(xiàn)：

［1］李明輝、何海、馬夕奎．我國上市公司內(nèi)部控制信息披露狀況的分析．審計(jì)研究［J］.2003，（01）.

篇（9）

2006年，上交所頒布了《上海證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》，一個(gè)月后，深交所頒布了《深圳證券交易所上市公司內(nèi)部控制指引》，對(duì)上市公司實(shí)施和健全內(nèi)部控制提供了原則性指導(dǎo)。2008年，證監(jiān)會(huì)、財(cái)政部等聯(lián)合了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》02009年，財(cái)政部會(huì)計(jì)司司長(zhǎng)劉玉廷表示《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》暫定于2010年起在境外上市公司實(shí)施。內(nèi)部控制越來越多地受到企業(yè)、政府及相關(guān)機(jī)構(gòu)的重視。

1內(nèi)部控制的基本概念

①國外概念。"COSO報(bào)告”( Committee of Sponsoring Organizations，簡(jiǎn)稱COSO)，將內(nèi)部控制定義為:“內(nèi)部控制是一個(gè)由企業(yè)的董事長(zhǎng)、管理層和其他人員實(shí)現(xiàn)的過程，旨在為以下目標(biāo)提供合理保證:一是財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性;二是經(jīng)營(yíng)的效果和效率;三是符合適用的法律法規(guī)?！痹摐?zhǔn)則將內(nèi)部控制劃分為5個(gè)要素:控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通、監(jiān)督。上述5個(gè)要素間相互關(guān)聯(lián)，其中控制環(huán)境是其他4個(gè)要素的基礎(chǔ)。

②國內(nèi)概念。財(cái)政部的《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制基本規(guī)范》(試行)將內(nèi)部控制定義為:“內(nèi)部控制是單位為了提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，保護(hù)資產(chǎn)的安全、完整，確保有關(guān)法律法規(guī)和規(guī)章制度的貫徹執(zhí)行而制定和實(shí)施的一系列控制方法、措施和程序”。證監(jiān)會(huì)的《證券公司內(nèi)部控制指弓}》指出:“公司內(nèi)部控制包括內(nèi)部控制機(jī)制和內(nèi)部控制制度兩個(gè)方面，其中內(nèi)部控制機(jī)制是公司內(nèi)部組織結(jié)構(gòu)及其相互之間的運(yùn)行制約關(guān)系;內(nèi)部控制制度是公司為防范金融風(fēng)險(xiǎn)，保護(hù)資產(chǎn)安全和安整，促進(jìn)各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)有效實(shí)施而制定的各種業(yè)務(wù)操作程序、管理方法和控制措施的總稱。”

2案例分析

2.1“三鹿毒奶粉”事件簡(jiǎn)介

三鹿集團(tuán)曾是我國國內(nèi)最大的乳制品生產(chǎn)企業(yè)。1993年開始，其前身“幸福乳業(yè)生產(chǎn)合作社”實(shí)施品牌運(yùn)營(yíng)和集團(tuán)化戰(zhàn)略運(yùn)作，在全國多個(gè)省市進(jìn)行低成本擴(kuò)張，迅速崛起，1996年，成立三鹿集團(tuán)，田文華擔(dān)任董事長(zhǎng)，2006年，三鹿集團(tuán)引進(jìn)全球最制品原料出口商新西蘭恒天然集團(tuán)。但是，2008年9月，三鹿集團(tuán)因其嬰幼兒配方奶粉中摻雜致毒物質(zhì)三聚氰胺被迅速推向破產(chǎn)的邊緣，2009年2月12日，法院正式宣布三鹿集團(tuán)破產(chǎn)，2009年3月4日，三元以61 650萬元的價(jià)格將其收購。

2.2三鹿集團(tuán)破產(chǎn)原因分析

三鹿集團(tuán)經(jīng)歷三聚氰胺事件后頃刻破產(chǎn)，這是由多方面原因共同作用的結(jié)果，下面主要從其內(nèi)部控制方面進(jìn)行分析。

①公司治理結(jié)構(gòu)不合理。從股權(quán)結(jié)構(gòu)來看，三鹿集團(tuán)第一大股東為三鹿乳業(yè)，占56%股權(quán)，第二大股東為新西蘭恒天然集團(tuán)，占43%股權(quán)，其余1%由小股東持有。從表面上看，其股權(quán)結(jié)構(gòu)很合理，但是%%左右的股權(quán)由900多名老職工擁有，三鹿集團(tuán)的實(shí)際控制人相當(dāng)分散。 ②企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)差。在內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)控制方面，三鹿集團(tuán)未對(duì)管理層、經(jīng)營(yíng)層及關(guān)鍵崗位人員的職業(yè)操守進(jìn)行分析，以防止因?yàn)閭€(gè)人偏好而給企業(yè)帶來重大損失的風(fēng)險(xiǎn)。在外部風(fēng)險(xiǎn)方面，企業(yè)面臨奶源短缺的風(fēng)險(xiǎn)，三鹿集團(tuán)在原奶的爭(zhēng)奪大戰(zhàn)中，弱化了對(duì)原奶的質(zhì)量控制，加大了經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。在內(nèi)外風(fēng)險(xiǎn)夾擊下，三鹿缺少應(yīng)有的風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制，而建立風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制是企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的基礎(chǔ)，可以使企業(yè)在面臨風(fēng)險(xiǎn)的時(shí)候立即做出應(yīng)對(duì)措施。但三鹿集團(tuán)在收到舉報(bào)初期，不是立即啟動(dòng)風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)急措施，而是“推、拖、瞞”，導(dǎo)致企業(yè)不能在問題惡化前解決。

③監(jiān)督體系不完善。三鹿集團(tuán)的監(jiān)督體系無論是內(nèi)部監(jiān)督體系還是外部監(jiān)督體系都存在缺陷。內(nèi)部監(jiān)督是內(nèi)部控制有效實(shí)施和運(yùn)行的重要保證，三鹿集團(tuán)內(nèi)部監(jiān)控中重要一環(huán)是通過向養(yǎng)殖區(qū)派出駐站員，監(jiān)督原奶的整個(gè)生產(chǎn)過程，但是三鹿集團(tuán)的駐站員并沒有盡到監(jiān)督的責(zé)任，使不符合質(zhì)量要求的原奶大量進(jìn)人三鹿集團(tuán)的生產(chǎn)企業(yè)。外部監(jiān)督主要是指質(zhì)檢部門，質(zhì)檢部門未能在早期檢測(cè)出三鹿產(chǎn)品三聚氰胺超標(biāo)，部分原因是受限于蛋白質(zhì)的檢測(cè)技術(shù)，但是三聚氰胺微溶于水，完全可以通過沉淀物的異常來推斷被檢產(chǎn)品質(zhì)量存在問題。

3啟示與反思

三鹿破產(chǎn)為我國上市公司敲響了警鐘，使企業(yè)所有者、管理層清晰認(rèn)識(shí)到建立完善的企業(yè)內(nèi)部控制的重要性。完善企業(yè)內(nèi)部控制，應(yīng)從以下幾方面入手。

①改進(jìn)企業(yè)公司治理結(jié)構(gòu)。三鹿集團(tuán)公司治理存在的最大問題是以田文華為代表的大股東形成嚴(yán)重的內(nèi)部人控制，使公司各組織之間未能發(fā)揮應(yīng)有的制衡作用。改進(jìn)公司治理結(jié)構(gòu)迫在眉睫。其一，完善相關(guān)法規(guī)，《公司法》應(yīng)當(dāng)創(chuàng)設(shè)一種嶄新的機(jī)制確保公司治理各機(jī)構(gòu)避免流于形式，強(qiáng)制上市公司管理層對(duì)內(nèi)部控制信息進(jìn)行披露;其二，完善內(nèi)部制衡機(jī)制，關(guān)鍵要做到重振股東大會(huì)、重新構(gòu)建董事會(huì)、給予監(jiān)事會(huì)實(shí)質(zhì)監(jiān)督權(quán)，形成科學(xué)有效的職責(zé)分工和內(nèi)部制衡機(jī)制。

篇（10）

內(nèi)部控制是隨著企業(yè)對(duì)內(nèi)加強(qiáng)管理和對(duì)外滿足社會(huì)需要而逐漸產(chǎn)生并發(fā)展起來的自我檢查、自我調(diào)整和自我制約的系統(tǒng)，是社會(huì)發(fā)展的必然產(chǎn)物。內(nèi)部控制可以合理保證單位有效進(jìn)行經(jīng)營(yíng)管理，提供可靠的財(cái)務(wù)報(bào)告和其他信息，保護(hù)企業(yè)財(cái)產(chǎn)的安全完整，保證有關(guān)政策、法律法規(guī)的貫徹執(zhí)行，實(shí)現(xiàn)企業(yè)整體目標(biāo)。目前我國內(nèi)部控制的主要問題是由于內(nèi)部控制環(huán)境不完善而導(dǎo)致的企業(yè)監(jiān)督執(zhí)行不力，內(nèi)部審計(jì)不能有效地發(fā)揮作用，內(nèi)部控制對(duì)外信息披露不足。

一、內(nèi)部審計(jì)和內(nèi)部控制監(jiān)督的關(guān)系

內(nèi)部審計(jì)是內(nèi)部控制的組成部分及前提，是企業(yè)內(nèi)部影響控制制度正常運(yùn)作的環(huán)境因素，也是內(nèi)部控制的宏觀因素[1]。會(huì)計(jì)系統(tǒng)和控制程序則是內(nèi)部控制系統(tǒng)中的微觀因素，他們同時(shí)受制于宏觀因素的影響。一個(gè)企業(yè)即使有好的會(huì)計(jì)制度，科學(xué)的控制程序，但若沒有先進(jìn)的企業(yè)管理文化理念作引導(dǎo)、缺乏健全的管理體制和組織結(jié)構(gòu)鋪墊、或者沒有運(yùn)用或?qū)嵤┛茖W(xué)的人力資源政策都會(huì)造成內(nèi)部控制的執(zhí)行系統(tǒng)失效，也就是說在內(nèi)部控制這個(gè)體系中如果宏觀環(huán)境失效，那么將直接影響微觀因素的發(fā)揮，進(jìn)而影響企業(yè)的整體效率。單位內(nèi)部控制監(jiān)督作為內(nèi)部控制的執(zhí)行元素，主要是通過各單位建立完善的內(nèi)部控制制度并保證發(fā)揮有效作用來實(shí)現(xiàn)，單位控制監(jiān)督應(yīng)當(dāng)突出內(nèi)部控制和內(nèi)部約束機(jī)制的健全，強(qiáng)化單位負(fù)責(zé)人的會(huì)計(jì)責(zé)任，會(huì)計(jì)人員在對(duì)單位負(fù)責(zé)人負(fù)責(zé)的同時(shí)，受職業(yè)道德和財(cái)經(jīng)法規(guī)約束。財(cái)政部門通過指導(dǎo)各單位建立健全內(nèi)控制度，培養(yǎng)單位負(fù)責(zé)人和會(huì)計(jì)人員綜合素質(zhì)和必要的檢查驗(yàn)收來督促各單位加強(qiáng)內(nèi)部控制監(jiān)督，規(guī)范會(huì)計(jì)行為。而這些措施實(shí)際上是通過優(yōu)化內(nèi)部控制環(huán)境中的組織結(jié)構(gòu)設(shè)置這一環(huán)節(jié)來實(shí)現(xiàn)的。隨著現(xiàn)代企業(yè)制度的不斷發(fā)展，各國企業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)系統(tǒng)及控制程序的設(shè)計(jì)也日趨完善，會(huì)計(jì)程序中的漏洞越來越少。但我們也發(fā)現(xiàn)如安然、世通、銀廣廈這樣的因內(nèi)部控制監(jiān)督失效而造成的經(jīng)濟(jì)案件仍層出不窮。究其深層原因，是企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者及其管理者的決策性失誤，而這種決策性失誤則是在一種錯(cuò)誤的企業(yè)價(jià)值觀，偏激的企業(yè)管理理念及高層管理者本身素質(zhì)等原因造成的。由此可見，內(nèi)部審計(jì)的各要素都影響著內(nèi)部控制監(jiān)督目標(biāo)及方法的實(shí)現(xiàn)。

二、健全內(nèi)部審計(jì)的制度安排

目前企業(yè)中關(guān)于內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置情況不一，有些上市公司同時(shí)設(shè)立審計(jì)委員會(huì)和審計(jì)部，大部分只設(shè)立審計(jì)部。只設(shè)立審計(jì)部的企業(yè)審計(jì)部的定位有以下幾種情況:第一，由監(jiān)事會(huì)領(lǐng)導(dǎo);第二，由董事會(huì)領(lǐng)導(dǎo);第二，接受總會(huì)計(jì)師或主管財(cái)務(wù)副總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)。

這樣，有關(guān)內(nèi)部審計(jì)的制度問題目前需解決以下兩點(diǎn):內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置與內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的定位。關(guān)于前者，單是設(shè)置審計(jì)部還是同時(shí)設(shè)立審計(jì)委員會(huì)和審計(jì)部，如果只設(shè)置審計(jì)部并將其置于總經(jīng)理的領(lǐng)導(dǎo)之下，董事會(huì)對(duì)總經(jīng)理的領(lǐng)導(dǎo)就缺乏監(jiān)控措施，產(chǎn)生的問題是加劇內(nèi)部人控制。至于內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的定位問題，對(duì)于上市公司，由于其規(guī)模一般較大，業(yè)務(wù)也較復(fù)雜，所以應(yīng)同時(shí)設(shè)置審計(jì)委員會(huì)和審計(jì)部。從機(jī)構(gòu)隸屬上來看，監(jiān)事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)、審計(jì)部分別對(duì)股東大會(huì)、董事會(huì)和總經(jīng)理負(fù)責(zé)，同時(shí)二者存在著業(yè)務(wù)指導(dǎo)關(guān)系。

之所以選擇這種制度安排，原因在于:內(nèi)部審計(jì)的一個(gè)重要目標(biāo)是實(shí)現(xiàn)所有者對(duì)受托經(jīng)營(yíng)的經(jīng)理層的監(jiān)督。因此，審計(jì)委員會(huì)只有直接對(duì)代表所有者利益又由參與企業(yè)主要經(jīng)營(yíng)決策的董事會(huì)負(fù)責(zé)，才能保證這種監(jiān)督的效果。同時(shí)，內(nèi)部審計(jì)又要滿足經(jīng)理層的各種需要，若內(nèi)部審計(jì)的一切活動(dòng)都需直接由審計(jì)委員會(huì)決定，既無必要也影響效率，這就需要在董事會(huì)和經(jīng)理層間就內(nèi)部審計(jì)范圍進(jìn)行權(quán)限的劃分。其中，以經(jīng)理層為監(jiān)督對(duì)象的內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)，如對(duì)經(jīng)理層執(zhí)行董事會(huì)決議的監(jiān)督、對(duì)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的鑒證和評(píng)價(jià)、經(jīng)理離任審計(jì)等，均應(yīng)由審計(jì)專門委員會(huì)組織開展;而以分權(quán)單位為監(jiān)督對(duì)象的內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)，如對(duì)公司其他職能部門、下屬分支機(jī)構(gòu)的監(jiān)督、考評(píng)，以管理咨詢?yōu)槟康牡膶ｎ}審計(jì)活動(dòng)，都可由經(jīng)理層組織實(shí)施，但審計(jì)結(jié)果應(yīng)報(bào)審計(jì)委員會(huì)備案，且審計(jì)委員會(huì)有權(quán)對(duì)審計(jì)情況進(jìn)行檢查。另外，對(duì)于監(jiān)事會(huì)而言，它代表的是全體股東，其機(jī)構(gòu)隸屬自然是股東大會(huì)，因而其定位應(yīng)是內(nèi)部監(jiān)督評(píng)價(jià)體系的最高領(lǐng)導(dǎo)者，在必要時(shí)可檢查審計(jì)專門委員會(huì)組織的內(nèi)部審計(jì)事宜，并對(duì)內(nèi)部監(jiān)督評(píng)價(jià)中發(fā)生的爭(zhēng)議作最終裁決。

三、建立有效的激勵(lì)約束機(jī)制

無論是內(nèi)部控制還是公司治理都非常重視激勵(lì)與約束機(jī)制，二者在實(shí)施的方式手段上可以相互借鑒。具體來說:約束方面，一是合理的授權(quán)控制，內(nèi)部控制實(shí)質(zhì)上是對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)過程中員工行為的控制，要把崗位的責(zé)權(quán)利嚴(yán)格確定下來，使員工的工作在制度的約束中進(jìn)行。二是要建立適時(shí)的監(jiān)控系統(tǒng)，讓不稱職的員工離開其崗位。二是嚴(yán)格的責(zé)任追究和懲罰制度，這是企業(yè)內(nèi)控制度貫徹執(zhí)行的根本保證。激勵(lì)方面，應(yīng)借鑒公司治理中的激勵(lì)機(jī)制，引入相應(yīng)的激勵(lì)措施進(jìn)入業(yè)務(wù)執(zhí)行層，提高基層人員參與內(nèi)部控制的主動(dòng)性和積極性。具體來說:一是科學(xué)的目標(biāo)管理。要組織員工參加有關(guān)工作目標(biāo)的制定，并將企業(yè)目標(biāo)層層分解，落實(shí)到每個(gè)員工，這樣有利十激發(fā)員工的積極性，并使其主動(dòng)維護(hù)企業(yè)的各項(xiàng)制度。二是制定科學(xué)的業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)體系。業(yè)績(jī)考評(píng)機(jī)制由董事會(huì)或薪酬委員會(huì)對(duì)公司高級(jí)管理人員，以及人力資源部門對(duì)普通員工的業(yè)績(jī)和履職情況進(jìn)行考評(píng)，并據(jù)考評(píng)結(jié)果決定下一年度的薪酬、崗位安排等事宜。業(yè)績(jī)考評(píng)機(jī)制應(yīng)具備以下特點(diǎn)。第一，激勵(lì)性。以報(bào)酬作為激勵(lì)是公司治理中不可缺少的管理手段，設(shè)計(jì)考核制度時(shí)，必須保證業(yè)績(jī)考核制度對(duì)員工的激勵(lì)性。第二，客觀性。在評(píng)價(jià)業(yè)績(jī)時(shí)，可借助十定量評(píng)分方法或中介機(jī)構(gòu)，以客觀的立場(chǎng)和判斷加以評(píng)估，使業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)工作盡量不受主觀、片面等人為因素影響。第二，責(zé)任性。在業(yè)績(jī)考核前必須先明確考核項(xiàng)目的責(zé)任歸屬，明確員工的權(quán)責(zé)范圍，排除外在因索影響，使業(yè)績(jī)考核工作更公平合理。第四，絕對(duì)指標(biāo)和相對(duì)指標(biāo)相結(jié)合。因?yàn)橛袝r(shí)候企業(yè)業(yè)績(jī)的好壞受很多外部因素的影響，比如行業(yè)的影響，相對(duì)指標(biāo)與絕對(duì)指標(biāo)相結(jié)合的方法使得評(píng)價(jià)更加客觀。第五，長(zhǎng)期性。引入公司治理中用來激勵(lì)經(jīng)營(yíng)者的股票期權(quán)，希一望員工通過一定形式的股票持有或是將收入與股票價(jià)值變化掛鉤使自己的利益盡可能地與股東的利益相一致。

四、加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制的信息披露

《薩班斯一奧克斯利法案》規(guī)定公司首席執(zhí)行官、首席財(cái)務(wù)官或類似職務(wù)人士必須書面聲明對(duì)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和執(zhí)行的有效性負(fù)責(zé)，并且要求隨定期報(bào)告一同對(duì)外披露管理當(dāng)局對(duì)有關(guān)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)報(bào)告，內(nèi)部報(bào)告還必須經(jīng)過負(fù)責(zé)公司定期報(bào)告審計(jì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審核。美國安然、我國的中航油巨額虧損等案例充分暴露了公司關(guān)鍵人物凌駕于內(nèi)部控制之上，缺乏內(nèi)部控制信息披露的問題[4]。內(nèi)部抓控制信息披露能夠有效減少高管人員串通舞弊的機(jī)會(huì)，有效遏制凌駕于內(nèi)部控制之上的行為。鑒于我國上市公司及許多國有企業(yè)存在的諸多問題，我國政府應(yīng)該加強(qiáng)對(duì)上市公司內(nèi)部控制信息披露的要求，制訂有關(guān)規(guī)章制度，通過法律法規(guī)的形式對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性評(píng)價(jià)進(jìn)行強(qiáng)制性規(guī)定。具體措施如下:

1、確定信息披露的內(nèi)容

因?yàn)閮?nèi)部控制設(shè)計(jì)范圍非常廣泛，如果要求上市公司對(duì)所有內(nèi)容進(jìn)行披露，從目前情況看不太現(xiàn)實(shí)。我國最新公布的審計(jì)準(zhǔn)則將內(nèi)部控制目標(biāo)劃分為財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性、經(jīng)營(yíng)效率效果、經(jīng)營(yíng)合規(guī)合法性，如果將所有目標(biāo)全部要求進(jìn)行披露，管理當(dāng)局及公司等會(huì)大大地增加成本，而且目前許多制度尚不完備，即使全部披露不一定會(huì)收到很好成效，處于內(nèi)部控制效益成本原則考慮，可以參考美國的做法只實(shí)行財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制，即管理當(dāng)局只要求公司就財(cái)務(wù)報(bào)告可靠性的內(nèi)部控制出具評(píng)價(jià)報(bào)告。

2、確定信息披露的責(zé)任主體

要保證內(nèi)部控制信息披露的準(zhǔn)確性，保證內(nèi)部控制責(zé)任落到實(shí)處，必須確定信息披露責(zé)任主體，即內(nèi)部控制由誰負(fù)責(zé)。薩班斯法案的302條款被認(rèn)為是對(duì)上市公司最有實(shí)際影響的條款，條款要求首席執(zhí)行官和首席財(cái)務(wù)官必須承諾財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)性和公允性，并在對(duì)外提供經(jīng)審核的內(nèi)部控制財(cái)務(wù)報(bào)告上簽字認(rèn)可。我國法律法規(guī)沒有明確規(guī)定內(nèi)部控制的責(zé)任主體，所有相關(guān)文件都僅僅強(qiáng)調(diào)監(jiān)事會(huì)、審計(jì)委員會(huì)對(duì)公司內(nèi)部控制的監(jiān)督\審查責(zé)任，沒有直接明確內(nèi)部控制的制定和執(zhí)行由誰負(fù)責(zé)的問題。我國上市公司多數(shù)由國有企業(yè)改制而來，董事會(huì)受到管理層和大股東控制控制現(xiàn)象較嚴(yán)重，在公司治理機(jī)制不健全情況下，內(nèi)部控制環(huán)境薄弱，關(guān)鍵人凌駕于內(nèi)部控制之上，監(jiān)管部門對(duì)于屢見不鮮的公司管理層舞弊作案感到束手無策。針對(duì)我國公司內(nèi)部控制環(huán)境的特點(diǎn)，應(yīng)該把內(nèi)部控制的責(zé)任主體確定為掌有實(shí)權(quán)的關(guān)鍵人物和實(shí)際負(fù)責(zé)公司資產(chǎn)安全和財(cái)務(wù)可靠性的高級(jí)管理人員。

3、統(tǒng)一財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制評(píng)價(jià)和審核的標(biāo)準(zhǔn)。

為提高財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制報(bào)告的可操作性和可比性，對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的評(píng)價(jià)應(yīng)當(dāng)遵循比較統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。建議審計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)研究有關(guān)指導(dǎo)意見，在我國公司治理環(huán)境下，對(duì)管理當(dāng)局內(nèi)部控制報(bào)告的驗(yàn)證提供指導(dǎo)。

五、結(jié)論

內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制都是當(dāng)前比較熱門的話題，將兩者結(jié)合起來更是有其特殊的意義。本文從內(nèi)部審計(jì)與內(nèi)部控制的關(guān)系入手，從內(nèi)部審計(jì)的角度得出完善內(nèi)部控制的對(duì)策。內(nèi)部控制框架與內(nèi)部審計(jì)的關(guān)系是內(nèi)部管理監(jiān)控系統(tǒng)與制度環(huán)境的關(guān)系。完善的內(nèi)部審計(jì)有利于內(nèi)部控制制度的建立和執(zhí)行;健全的內(nèi)部控制機(jī)制也將促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)的完善和現(xiàn)代企業(yè)制度的建立。

參考文獻(xiàn)：

[1]劉金文,“三要素”內(nèi)部控制理論框架的最佳組合[J]，審計(jì)研究,2004.2