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時(shí)間：2022-07-03 10:36:43
序論：好文章的創(chuàng)作是一個(gè)不斷探索和完善的過(guò)程，我們?yōu)槟扑]十篇企業(yè)所得稅實(shí)施細(xì)則范例，希望它們能助您一臂之力，提升您的閱讀品質(zhì)，帶來(lái)更深刻的閱讀感受。
[中圖分類號(hào)]F275[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A[文章編號(hào)]1005-6432（2013）37-0128-02
2007年以來(lái)，我國(guó)開(kāi)始在上市公司實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。經(jīng)過(guò)6年，我國(guó)的大部分企業(yè)已經(jīng)按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求進(jìn)行內(nèi)部財(cái)務(wù)管理和數(shù)據(jù)處理。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施不僅會(huì)對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況帶來(lái)影響，還會(huì)影響企業(yè)的所得稅。
1新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則包括1項(xiàng)基本準(zhǔn)則和38項(xiàng)具體準(zhǔn)則。與2001年的舊準(zhǔn)則相比，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不僅增添了許多新內(nèi)容，并且對(duì)既行的準(zhǔn)則進(jìn)行了較大的修改。與舊準(zhǔn)則相比，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系更加完善。
11新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)目標(biāo)的定位更能確切
新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則明確指出企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的目標(biāo)是向財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的使用者提供與企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、現(xiàn)今流量、經(jīng)營(yíng)成果等有關(guān)的會(huì)計(jì)信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任的履行情況，為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者作經(jīng)濟(jì)決策時(shí)提供參考依據(jù)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還清楚的指出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告使用者包括投資者、債權(quán)人、社會(huì)公眾、政府及有關(guān)部門等。
12對(duì)會(huì)計(jì)的基本假設(shè)進(jìn)行了補(bǔ)充
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)現(xiàn)與國(guó)際結(jié)果的趨勢(shì)。權(quán)責(zé)發(fā)生制由會(huì)計(jì)核算的一般原則變?yōu)闀?huì)計(jì)基本假設(shè)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)備還明確了會(huì)計(jì)基本假設(shè)的內(nèi)容，包括會(huì)計(jì)主體、持續(xù)經(jīng)營(yíng)、會(huì)計(jì)分期、貨幣計(jì)量與權(quán)責(zé)發(fā)生制。
13對(duì)會(huì)計(jì)核算的一般原則進(jìn)行重大修改
會(huì)計(jì)核算的一般原則是指客觀性、相關(guān)性、可比性、一致性、及時(shí)性、明晰性、權(quán)責(zé)發(fā)生制、配比、謹(jǐn)慎性、實(shí)際成本計(jì)價(jià)、劃分收益性支出、資本性支出等。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則突出了對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的高要求，增加諸如實(shí)質(zhì)重于形式等新原則，并對(duì)部分原則從信息質(zhì)量的角度進(jìn)行了修改和完善。
14根據(jù)理論研究，對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行重新定義
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中使得定義與其他的會(huì)計(jì)法規(guī)在基本保持一致的基礎(chǔ)上，對(duì)會(huì)計(jì)要素的進(jìn)行了重新定義。其中包括：資產(chǎn)要素、負(fù)債要素、所有者權(quán)益要素、收入要素、費(fèi)用要素、利潤(rùn)要素等。
2新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則給企業(yè)所得稅帶來(lái)的具體影響
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施對(duì)我國(guó)企業(yè)稅收的影響較大，不同的稅種，所帶來(lái)的影響程度不盡相同。企業(yè)的財(cái)務(wù)部門需要掌握新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)不同稅種的影響，調(diào)整企業(yè)的經(jīng)營(yíng)結(jié)構(gòu)，才能實(shí)現(xiàn)合理避稅。
21計(jì)量方式及應(yīng)稅收入
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則突出了計(jì)量屬性的多元化，提出包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價(jià)值這五種計(jì)量屬性。計(jì)量屬性的應(yīng)用會(huì)影響對(duì)企業(yè)的后期成本、運(yùn)營(yíng)成本等的核算和確認(rèn)。尤其是公允價(jià)值，會(huì)對(duì)企業(yè)稅收產(chǎn)生很大的影響。這主要是由于公允價(jià)值與賬面價(jià)值之間存在差異，計(jì)量方式的改變會(huì)影響企業(yè)所得稅的核算。例如，在債務(wù)重組中，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施之前，是將由債務(wù)重組而來(lái)的收益，計(jì)入到企業(yè)的資本公積中去；在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施之后，在債權(quán)人讓步或豁免的情況下，允許企業(yè)將債務(wù)重做所得的收益當(dāng)做是債務(wù)重組利得，計(jì)入當(dāng)期損益之中，歸為利潤(rùn)計(jì)入利潤(rùn)表。而對(duì)于以非現(xiàn)金資產(chǎn)防止的債務(wù)重組，非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允值和賬面值之間的差額仍會(huì)被計(jì)入當(dāng)期損益。由此可以看出，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后，計(jì)量方式（例公允價(jià)值）的改變確實(shí)會(huì)影響企業(yè)的所得稅。
22應(yīng)稅收入
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于企業(yè)所得稅產(chǎn)生了影響巨大，應(yīng)稅收入也發(fā)生了很大的變化。
應(yīng)納稅所得指企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得和其他所得，包括視同銷售、投資收益和政府補(bǔ)貼三個(gè)主要部分。在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，所有未被確認(rèn)為收入的項(xiàng)目均視同銷售，并按照稅法的規(guī)定進(jìn)行相應(yīng)的轉(zhuǎn)換。在投資方面，長(zhǎng)期的股權(quán)投資對(duì)于企業(yè)所得稅的影響變大。但新準(zhǔn)則和稅法之間存在差異，導(dǎo)致了企業(yè)稅負(fù)不明確。政府補(bǔ)貼包括資產(chǎn)相關(guān)類和與收益相關(guān)類，前者被列為當(dāng)期考慮范圍，后者則視為當(dāng)期損益或遞延收益。在所得稅方面，納入企業(yè)的征稅范圍。
23稅法差異
稅收政策服從并服務(wù)于稅收目標(biāo)，而會(huì)計(jì)政策與稅收政策具有一定的一致性。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施以后，我國(guó)的會(huì)計(jì)政策有了很大的調(diào)整，發(fā)生了重大變革，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則及稅法差異都對(duì)企業(yè)所得稅帶來(lái)很大的影響。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施之后，企業(yè)在納稅方式上出現(xiàn)完全不同與以往的變化，具體表現(xiàn)為“分期收教銷售”。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定之下，在銷售成立之日，企業(yè)就應(yīng)根據(jù)銷售法確認(rèn)的收入，一次性結(jié)算所有的成本，即使企業(yè)尚未收到全部收入（如賒賬、貸款），也要繳納整個(gè)會(huì)計(jì)期間需要繳納的全部所得稅，無(wú)論以后賒賬或貸款之后能否收回來(lái)。毫無(wú)疑問(wèn)，這樣可能會(huì)為企業(yè)帶來(lái)一些損失。
24成本費(fèi)用方面
成本費(fèi)用是影響企業(yè)經(jīng)營(yíng)的兩大因素之一，其計(jì)劃與核算是衡量企業(yè)經(jīng)營(yíng)水平的標(biāo)志。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施針對(duì)企業(yè)的成本費(fèi)用也提出了新的計(jì)量原則。
241資產(chǎn)計(jì)量
從新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅收兩個(gè)角度來(lái)看，資產(chǎn)計(jì)量具有完全不同的價(jià)值點(diǎn)。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則采用歷史成本法和公允價(jià)值計(jì)量對(duì)企業(yè)資產(chǎn)進(jìn)行計(jì)量，并以公允機(jī)制為主題，實(shí)現(xiàn)了我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的接軌。而在稅法方面，資產(chǎn)計(jì)量就采用簡(jiǎn)單的歷史成本法作為計(jì)量基礎(chǔ)。
242存貨計(jì)價(jià)
不論是成本考核還是成本換算，存貨計(jì)價(jià)多是企業(yè)必須采用的計(jì)價(jià)方法。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中確定了三種存貨計(jì)價(jià)的方法，即先進(jìn)先出法、個(gè)別計(jì)價(jià)法、加權(quán)平均法。但是在稅法上，對(duì)存貨計(jì)價(jià)的規(guī)定較為開(kāi)放，還包括后進(jìn)先出法。
243房地產(chǎn)投資
房地產(chǎn)投資會(huì)對(duì)企業(yè)收入帶來(lái)很大的影響。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)企業(yè)房地產(chǎn)項(xiàng)目的規(guī)定指出，企業(yè)在進(jìn)行房地產(chǎn)投資是要以公允價(jià)值為計(jì)量基礎(chǔ)，折舊和攤銷不納入其中，賬面價(jià)值和公允價(jià)值之間的差值為當(dāng)期損益。而稅法則把折舊和攤銷統(tǒng)統(tǒng)納入到公允價(jià)值之中。
3新準(zhǔn)則下企業(yè)怎樣進(jìn)行所得稅籌劃
31借助不同會(huì)計(jì)政策進(jìn)行損益調(diào)整
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后，會(huì)計(jì)政策的選擇會(huì)發(fā)生變化。成本計(jì)算方法、存貨計(jì)價(jià)方法、固定資產(chǎn)折舊等會(huì)計(jì)政策都會(huì)對(duì)所得稅產(chǎn)生影響。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)固定資產(chǎn)折舊做了重大調(diào)整，允許固定資產(chǎn)的使用壽命同原先估計(jì)的有差異，并可予以適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。固定資產(chǎn)的金額一般較大，對(duì)固定資產(chǎn)的調(diào)整會(huì)影響企業(yè)的應(yīng)繳的所得稅額。
32利用新準(zhǔn)則規(guī)定的空白
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則并未明確其相關(guān)的稅務(wù)處理，存在一些空白領(lǐng)域。這些空白為所得稅的籌劃提供了空間。例如，在企業(yè)投資房地產(chǎn)時(shí)，不同的籌資方式下，企業(yè)所承擔(dān)的稅收也是不同的。
33借助公允值進(jìn)行當(dāng)期損益、所得稅調(diào)整
公允價(jià)值的計(jì)量會(huì)影響企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)和損益，并進(jìn)一步影響企業(yè)的稅后操作和所得稅額。例如，在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下進(jìn)行債務(wù)重組是債權(quán)人的讓步和赦免，會(huì)影響債務(wù)重組的利得，而這一利得是計(jì)入到當(dāng)期損益中去的。而非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)量也同樣會(huì)影響企業(yè)的所得稅，企業(yè)可以通過(guò)這一計(jì)量過(guò)程調(diào)整損益空間。
新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是以國(guó)家會(huì)計(jì)準(zhǔn)備為標(biāo)準(zhǔn)設(shè)置的，其中還融入了我國(guó)的社會(huì)主義特色。在實(shí)施后，不僅對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)管理產(chǎn)生影響，也對(duì)企業(yè)的所得稅產(chǎn)生了很大的影響。企業(yè)應(yīng)充分考慮新準(zhǔn)則可能帶來(lái)的變化，以縮小會(huì)計(jì)收益與稅收收益之間的差距。
參考文獻(xiàn)：
[1]趙云梅.淺析新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)所得稅的影響[J].中國(guó)外資，2013（5）.
[2]王琦.新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)企業(yè)所得稅的影響[J].金融經(jīng)濟(jì)，2009（2）.
當(dāng)兩稅統(tǒng)一后，內(nèi)資企業(yè)和外商投資企業(yè)的涉稅流程將趨于一致。這樣，當(dāng)曾經(jīng)在內(nèi)資企業(yè)工作的財(cái)會(huì)人員想進(jìn)入外企工作時(shí)，門檻便會(huì)降低；同時(shí)，因?yàn)樨?cái)會(huì)人員找工作的范圍擴(kuò)大了，自由度大了，限制變少了，所以會(huì)在一定程度上促進(jìn)財(cái)會(huì)人員的工作流動(dòng)。
可見(jiàn)，新《企業(yè)所得稅法》的實(shí)施對(duì)中國(guó)廣大財(cái)會(huì)人員的就業(yè)是一種利好。
當(dāng)然，剛剛出臺(tái)的新《企業(yè)所得稅》只具有指導(dǎo)性，實(shí)際操作性并不很強(qiáng)。此前，外商投資企業(yè)一直具有所有的超國(guó)民待遇，而未來(lái)將的新《企業(yè)所得稅法》配套文件，如實(shí)施細(xì)則等，無(wú)疑將會(huì)使外商投資企業(yè)逐漸向內(nèi)資企業(yè)的政策靠攏。我們姑且撇開(kāi)作為非居民企業(yè)的外國(guó)企業(yè)不論，從新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定捐贈(zèng)稅前扣除限額為年度利潤(rùn)總額的12%來(lái)分析，筆者預(yù)測(cè)外商投資企業(yè)在企業(yè)所得稅稅前扣除項(xiàng)目中很可能會(huì)參照內(nèi)資企業(yè)所得稅原來(lái)執(zhí)行的規(guī)定。如果是這樣，就意味著未來(lái)相關(guān)的一系列變化：
1.新的企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則可能會(huì)要求外商投資企業(yè)也執(zhí)行工資薪金扣除限額。目前內(nèi)資企業(yè)工資薪金支出的扣除標(biāo)準(zhǔn)是人均每月1600元，新的企業(yè)所得稅法實(shí)施細(xì)則很可能也會(huì)參照這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)。
2.外商投資企業(yè)福利費(fèi)可能會(huì)允許按照計(jì)稅工資的14%計(jì)提，或者是內(nèi)資企業(yè)和外商投資企業(yè)執(zhí)行同一個(gè)比例。
3.從反避稅的角度來(lái)看，外商投資企業(yè)廣告費(fèi)和業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)將有稅前扣除限額，而不是像現(xiàn)行政策這樣據(jù)實(shí)扣除。
4.外商投資企業(yè)招待費(fèi)稅前扣除限額的計(jì)算可能將不再需要區(qū)分銷售收入和營(yíng)業(yè)收入。
……
一、20**年1月1日起至20**年底，對(duì)增值稅一般納稅人銷售其自產(chǎn)的集成電路產(chǎn)品（含單晶硅片），按17%的稅率征收增值稅后，對(duì)其增值稅實(shí)際稅負(fù)超過(guò)3%的部分實(shí)行即征即退政策，所退稅款由企業(yè)用于擴(kuò)大再生產(chǎn)和研究開(kāi)發(fā)集成電路產(chǎn)品。
二、生產(chǎn)線寬小于0.8微米（含）集成電路產(chǎn)品的生產(chǎn)企業(yè)，經(jīng)認(rèn)定后，從20**年開(kāi)始，自獲利年度起實(shí)行企業(yè)所得稅"兩免三減半"的政策，即自獲利年度起，第一年、第二年免征企業(yè)所得稅，第三年至第五年減半征收企業(yè)所得稅。
按照《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，已經(jīng)享受自獲利年度起企業(yè)所得稅"兩免三減半"政策的外資企業(yè)，不再重復(fù)執(zhí)行本條規(guī)定。
按照《外商投資企業(yè)和外國(guó)企業(yè)所得稅法》及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，可以享受自獲利年度起兩年免征企業(yè)所得稅的外商投資企業(yè)，如果20**年（不含）之前實(shí)際享受企業(yè)所得稅"兩免"政策期滿的，不再重復(fù)執(zhí)行"兩免"政策，從20**年起執(zhí)行企業(yè)所得稅"三減半"的政策；如果20**年（不含）之前實(shí)際享受企業(yè)所得稅"兩免"政策未滿兩年的，繼續(xù)執(zhí)行剩余的免稅期限及"三減半"的政策。
按照財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策的通知》[（9*）財(cái)稅字第0**號(hào)]的規(guī)定，執(zhí)行自投產(chǎn)年度起兩年免征企業(yè)所得稅的內(nèi)資企業(yè)，改按執(zhí)行自獲利年度起企業(yè)所得稅"兩免三減半"的政策，如果20**年（不含）之前已經(jīng)獲利并自獲利年度起實(shí)際享受了企業(yè)所得稅"兩免"政策期滿的，不再重復(fù)執(zhí)行"兩免"政策，從20**年起執(zhí)行企業(yè)所得稅"三減半"的政策；如果20**年（不含）之前已經(jīng)獲利并自獲利年度起實(shí)際享受企業(yè)所得稅"兩免"政策未滿兩年的，繼續(xù)執(zhí)行剩余的免稅期限及"三減半"的政策。
投資額超過(guò)80億元人民幣或集成電路線寬小于0.25微米的集成電路生產(chǎn)企業(yè)，繼續(xù)按財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局，海關(guān)總署《關(guān)于鼓勵(lì)軟件產(chǎn)業(yè)和集成電路產(chǎn)業(yè)發(fā)展有關(guān)稅收政策問(wèn)題的通知》。
三、自20**年1月1日起至20**年底，對(duì)集成電路生產(chǎn)企業(yè)、封裝企業(yè)的投資者，以其取得的繳納企業(yè)所得稅后的利潤(rùn)，直接投資于本企業(yè)增加注冊(cè)資本，或作為資本投資開(kāi)辦其他集成電路生產(chǎn)企業(yè)、封裝企業(yè)，經(jīng)營(yíng)期不少于5年的，按40%的比例退還其再投資部分已繳納的企業(yè)所得稅稅款。再投資不滿5年撤出該項(xiàng)投資的，追繳已退的企業(yè)所得稅稅款。
自20**年1月1日起至20**年底，對(duì)國(guó)內(nèi)外經(jīng)濟(jì)組織作為投資者，以其在境內(nèi)取得的繳納企業(yè)所得稅后的利潤(rùn)，作為資本投資于西部地區(qū)開(kāi)辦集成電路生產(chǎn)企業(yè)、封裝企業(yè)或軟件產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)，經(jīng)營(yíng)期不少于5年的，按80%的比例退還其再投資部分已繳納的企業(yè)所得稅稅款。再投資不滿5年撤出該項(xiàng)投資的，追繳已退的企業(yè)所得稅稅款。西部地區(qū)的范圍按照《國(guó)務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)國(guó)務(wù)院西部開(kāi)發(fā)辦關(guān)于西部大開(kāi)發(fā)若干政策措施實(shí)施意見(jiàn)的通知》（[20**]73號(hào)）執(zhí)行，即西部地區(qū)包括重慶市、**省、**省、**省、**自治區(qū)、**維吾爾自治區(qū)、**生產(chǎn)建設(shè)兵團(tuán)、**自治區(qū)和。，比照西部地區(qū)執(zhí)行上述政策。
房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)對(duì)于地下車位通常采取銷售、出租、按購(gòu)房面積比例贈(zèng)與業(yè)主使用等形式獲取利益回報(bào)。不同的處理方式導(dǎo)致不同的稅收。只有明確各經(jīng)濟(jì)行為下的權(quán)利歸屬，掌握正確的會(huì)計(jì)處理，明確自身的納稅義務(wù)，才能規(guī)避涉稅風(fēng)險(xiǎn)。 以下就此問(wèn)題展開(kāi)分析：
一、地下車位的構(gòu)成以及權(quán)屬
1、非人防地下車位：根據(jù)《物權(quán)法》及法律規(guī)定，項(xiàng)目建筑工程規(guī)劃許可證標(biāo)識(shí)的不屬于人防設(shè)施的地上或地下面積。由開(kāi)發(fā)商投資修建的地下車位，開(kāi)發(fā)商可享有占用、使用、收益和處分的權(quán)利。
2、人防地下車位：項(xiàng)目建筑工程規(guī)劃許可證標(biāo)識(shí)的屬于人防面積的，該人防地下面積的權(quán)屬單位為政府或市、縣（區(qū)）人防辦公室。開(kāi)發(fā)商在和平時(shí)期有管理和使用的權(quán)利，開(kāi)發(fā)商無(wú)權(quán)出售。
二、不同處置方式下的會(huì)計(jì)處理及涉稅分析
1、銷售非人防地下車位永久使用權(quán)
⑴會(huì)計(jì)處理：收入與成本單獨(dú)設(shè)帳，計(jì)入“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”、“主營(yíng)業(yè)務(wù)成本”等科目。
⑵稅務(wù)處理：主要涉及營(yíng)業(yè)稅及附加、企業(yè)所得稅、土地增值稅、印花稅。
①營(yíng)業(yè)稅及附加：按銷售不動(dòng)產(chǎn)對(duì)待?！秶?guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策的批復(fù)》國(guó)稅函[2005]83號(hào)已作廢，雖然新修改的《營(yíng)業(yè)稅條例》和《細(xì)則》沒(méi)有談到“永久使用權(quán)”這幾個(gè)字，但是，總局的《營(yíng)業(yè)稅釋義》中說(shuō)：取消原條例中的“永久使用權(quán)”是因?yàn)樵?49號(hào)文件《營(yíng)業(yè)稅稅目注釋》中就已經(jīng)明確——銷售永久使用權(quán)屬于“銷售不動(dòng)產(chǎn)的子目”所以，此行為按銷售不動(dòng)產(chǎn)繳納營(yíng)業(yè)稅。稅率為5%。
②企業(yè)所得稅：根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，中華人民共和國(guó)境內(nèi)的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)就其生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得和其他所得，按適用稅率計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。稅率25%。
③土地增值稅：對(duì)土地增值稅清算前取得的銷售非人防車位使用權(quán)收益，納入房地產(chǎn)銷售收入，預(yù)征土地增值稅。納入土地增值稅清算范疇的非人防地下車位收益與其對(duì)應(yīng)的成本應(yīng)遵循配比原則。
④印花稅：根據(jù)《中華人民共和國(guó)印花稅暫行條例》及實(shí)施細(xì)則規(guī)定，所簽署的房地產(chǎn)交易合同，屬于“產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)”征稅名目，按合同所載金額萬(wàn)分之五計(jì)稅貼花。
2、分期租賃
⑴會(huì)計(jì)處理：租金收入與出租成本應(yīng)單獨(dú)設(shè)帳，計(jì)入“其他業(yè)務(wù)收入”、“其他業(yè)務(wù)支出”科目。
⑵稅務(wù)處理：主要涉及營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅、房產(chǎn)稅、印花稅。
①營(yíng)業(yè)稅：根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅條例》及實(shí)施細(xì)則，對(duì)于經(jīng)營(yíng)租賃取得的租金收入，按稅率5%計(jì)算繳納營(yíng)業(yè)稅。
②企業(yè)所得稅：企業(yè)應(yīng)按取得的實(shí)際租金凈利按25%繳納。
③房產(chǎn)稅：根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于具備房屋功能的地下建筑征收房產(chǎn)稅的通知》（財(cái)稅[2005]181 號(hào)）的規(guī)定，以租金收入為計(jì)稅依據(jù)按12%從租計(jì)征房產(chǎn)稅，并實(shí)行按年征收分期繳納。
④印花稅：房屋租賃合同屬于印花稅納稅規(guī)模，應(yīng)按合同總金額的千分之一繳納印花稅。
3、按購(gòu)房面積比例贈(zèng)給業(yè)主使用
⑴會(huì)計(jì)處理：如果將地下車位在銷售房屋時(shí)按購(gòu)房面積贈(zèng)與業(yè)主使用，則此部分成本作為公共配套設(shè)置處理。計(jì)入“開(kāi)發(fā)成本—公共配套設(shè)施”等科目。
⑵稅務(wù)處理：主要涉及土地增值稅、企業(yè)所得稅、房產(chǎn)稅。
①土地增值稅：《關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)（2006）187號(hào)）第四條第三款的規(guī)定，.建成后產(chǎn)權(quán)屬于全體業(yè)主所有的，其成本、費(fèi)用可以扣除；建成后無(wú)償移交給政府、公用事業(yè)單位用于非營(yíng)利性社會(huì)公共事業(yè)的，其成本、費(fèi)用可以扣除。
除了增值稅和營(yíng)業(yè)稅之外，設(shè)備安裝公司涉及的主要稅種還有企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅。下面我們就其主要經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)及其主要稅種，來(lái)談一下節(jié)稅思路和方法。
一、如何解決混合銷售問(wèn)題
混合銷售是給設(shè)備安裝公司帶來(lái)高稅負(fù)的主要原因，解決了混合銷售問(wèn)題，就會(huì)在一定程度上減輕納稅成本。但任何納稅問(wèn)題的解決，都要在稅收政策這個(gè)框架內(nèi)進(jìn)行，所以，要解決設(shè)備安裝公司的混合銷售問(wèn)題，必須吃透現(xiàn)行稅收政策。
《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第五條規(guī)定：一項(xiàng)銷售行為如果既涉及貨物又涉及非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，為混合銷售行為。除本細(xì)則第六條的規(guī)定外，從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨物，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅；其他單位和個(gè)人的混合銷售行為，視為銷售非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，不繳納增值稅。
非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，是指屬于應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅的交通運(yùn)輸業(yè)、建筑業(yè)、金融保險(xiǎn)業(yè)、郵電通信業(yè)、文化體育業(yè)、娛樂(lè)業(yè)、服務(wù)業(yè)稅目征收范圍的勞務(wù)。
《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第六條規(guī)定：納稅人的下列混合銷售行為，應(yīng)當(dāng)分別核算貨物的銷售額和非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額，并根據(jù)其銷售貨物的銷售額計(jì)算繳納增值稅，非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額不繳納增值稅；未分別核算的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其貨物的銷售額：
(一)銷售自產(chǎn)貨物并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為；
(二)財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局規(guī)定的其他情形。
比照上述規(guī)定，設(shè)備安裝公司“銷售自產(chǎn)貨物并同時(shí)提供建筑業(yè)勞務(wù)的行為”，可以分別核算設(shè)備的銷售額和安裝勞務(wù)的營(yíng)業(yè)額，即分別繳納增值稅和營(yíng)業(yè)稅。但如果是銷售并安裝非自產(chǎn)的貨物(設(shè)備)，納稅界限就比較模糊了，并且目前存在的現(xiàn)實(shí)問(wèn)題是：
(1)設(shè)備安裝公司為了賺取非自產(chǎn)設(shè)備的差價(jià)，往往與安裝工程“打包”，即操作成“一攬子”工程，這就變成了混合銷售，依據(jù)稅法要按17％繳納增值稅；
(2)購(gòu)買設(shè)備和安裝服務(wù)的工商業(yè)客戶，為了取得購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅，抵扣增值稅，也往往要求設(shè)備安裝公司把設(shè)備買價(jià)和安裝費(fèi)用開(kāi)在同一張?jiān)鲋刀惏l(fā)票上，這也變成了混合銷售。
針對(duì)現(xiàn)存問(wèn)題，我們的節(jié)稅建議有二：
(1)盡量把“非自產(chǎn)貨物變成自產(chǎn)貨物”。即對(duì)一些可以改造的非自產(chǎn)貨物(能進(jìn)半成品的盡量進(jìn)半成品)，進(jìn)一步改造或加工，變成了自產(chǎn)貨物。這樣，對(duì)政府、房地產(chǎn)公司等那些非增值稅納稅人來(lái)說(shuō)(不要求取得增值稅專用發(fā)票的客戶)，就可以分別開(kāi)具銷售貨物的增值稅發(fā)票和提供安裝服務(wù)的建筑業(yè)發(fā)票，從而解決混合銷售問(wèn)題。
(2)拆分公司，從事專業(yè)服務(wù)。這是針對(duì)繳納增值稅需要購(gòu)進(jìn)固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣的一般納稅人的大動(dòng)作，或說(shuō)策略。即把一個(gè)設(shè)備安裝公司拆分為設(shè)備銷售公司和建筑安裝公司，設(shè)備銷售公司專門銷售設(shè)備，收款開(kāi)具增值稅專用發(fā)票；建筑安裝公司專門從事安裝服務(wù)，收款開(kāi)具建筑業(yè)發(fā)票。配合一定讓利的商業(yè)談判，讓一般納稅人客戶接受“二對(duì)一”的交易模式，也可以解決設(shè)備安裝業(yè)務(wù)中的混合銷售問(wèn)題。
二、如何減輕“轉(zhuǎn)手”工程稅負(fù)
由于受公司資質(zhì)和安裝能力等限制，設(shè)備安裝公司涉及的“轉(zhuǎn)手”工程主要分兩種情況：一是總承包商轉(zhuǎn)給設(shè)備安裝公司；二是設(shè)備安裝公司轉(zhuǎn)給其他單位。在這個(gè)“轉(zhuǎn)手”過(guò)程中，如果處理不當(dāng)，就會(huì)增加稅負(fù)；或者說(shuō)，享受不到稅法規(guī)定的稅收優(yōu)惠。
《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第五條規(guī)定：納稅人的營(yíng)業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷售不動(dòng)產(chǎn)收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用但是，下列情形除外：納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營(yíng)業(yè)額。
稅法明確了“納稅人將建筑工程分包給其他單位的，以其取得的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用扣除其支付給其他單位的分包款后的余額為營(yíng)業(yè)額”，并將扣除適用范圍由原規(guī)定的“工程分包或者轉(zhuǎn)包”調(diào)整為“建筑工程分包”，對(duì)轉(zhuǎn)包業(yè)務(wù)不再允許扣除，同時(shí)根據(jù)建筑行業(yè)有關(guān)“嚴(yán)禁個(gè)人承攬分包工程業(yè)務(wù)”等規(guī)定，對(duì)分包給個(gè)人的工程業(yè)務(wù)也不得扣除分包價(jià)款。
《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十六條規(guī)定：除本細(xì)則第七條規(guī)定外，納稅人提供建筑業(yè)勞務(wù)(不舍裝飾勞務(wù))的，其營(yíng)業(yè)額應(yīng)當(dāng)包括工程所用原材料、設(shè)備及其他物資和動(dòng)力價(jià)款在內(nèi)，但不包括建設(shè)方提供設(shè)備的價(jià)款。
這條細(xì)則一是把提供裝飾勞務(wù)的納稅人“剔除在外”，二是明確除了“建設(shè)方提供的設(shè)備的價(jià)款”外，工程所用原材料、其他物資和動(dòng)力，無(wú)論是建設(shè)單位提供還是納稅人提供，均應(yīng)并入營(yíng)業(yè)額繳納營(yíng)業(yè)稅。
再比照設(shè)備安裝公司的“轉(zhuǎn)手”現(xiàn)象，我們的節(jié)稅建議有三：
(1)切記符合分包性質(zhì)，且不要分包給個(gè)人。稅法只對(duì)分包工程(分包給個(gè)人除外)有稅收優(yōu)惠，除此之外，均全額納稅。所以，設(shè)備安裝公司在“轉(zhuǎn)手”過(guò)程中，一定要采取符合稅法規(guī)定的分包方式，來(lái)減輕稅負(fù)。
(2)簽訂多方合同，提前明確參與方的職責(zé)，消除“轉(zhuǎn)手”現(xiàn)象，也就最大限度地節(jié)約了稅款。例如，設(shè)備安裝公司在承接分包工程時(shí)，與甲方和總承包商簽訂三方合同，約定總承包商的承包額和自己的承包額，甲方分別打款到總承包商和設(shè)備安裝公司的賬戶，這就消除了“轉(zhuǎn)手”現(xiàn)象，減輕總承包商可能轉(zhuǎn)嫁的稅負(fù)。在以自己為主承接工程并要向外分包時(shí)，也可以簽訂三方合同，消除了“轉(zhuǎn)手”現(xiàn)象，減輕稅負(fù)。
(3)比較工程設(shè)備提供方式不同的利益，進(jìn)行選擇。稅法明確了“建設(shè)方提供設(shè)備的價(jià)款”不計(jì)人工程總額納稅，那就要對(duì)“建設(shè)方提供設(shè)備減少的納稅額和承建方提供設(shè)備可能賺取的中間差價(jià)”進(jìn)行比較分析，或?qū)Α俺薪ǚ教峁┰O(shè)備增加的稅負(fù)和中間賺取的設(shè)備差價(jià)”比較分析，看看哪個(gè)更合算。若設(shè)備中間
不賺錢，一定要讓建設(shè)方提供，不然就吃虧了。
三、如何減輕企業(yè)所得稅
企業(yè)所得稅是任何涉稅公司必須繳納的一個(gè)稅種，稅率為25％或20％。但一些不明就里的小型微利企業(yè)，不知道自己可以享受20％的優(yōu)惠稅率，仍按25％的稅率申報(bào)納稅；其中不乏偷逃企業(yè)所得稅的行為。這些都是不正常的。
考慮到目前的相關(guān)稅收政策，并針對(duì)一些設(shè)備安裝公司規(guī)模比較小的現(xiàn)狀，我們的節(jié)稅建議有二：
(1)爭(zhēng)取享受低稅率，來(lái)減輕稅負(fù)。
《企業(yè)所得稅稅法》第二十八條規(guī)定：符合條件的小型微利企業(yè)，減按20％的稅率征收企業(yè)所得稅。
《企業(yè)所得稅實(shí)施細(xì)則》第一百一十三條明確如下：稅法第二十八條第一款所稱符合規(guī)定條件的小型微利企業(yè)，是指從事國(guó)家非限制行業(yè)并同時(shí)符合以下條件的企業(yè)：
(一)制造業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過(guò)50萬(wàn)元，從業(yè)人數(shù)不超過(guò)100人，資產(chǎn)總額不超過(guò)3000萬(wàn)元；
(二)非制造業(yè)，年度應(yīng)納稅所得額不超過(guò)50萬(wàn)元，從業(yè)人數(shù)不超過(guò)80人，資產(chǎn)總額不超過(guò)1000萬(wàn)元。
對(duì)于一些超過(guò)此標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)備安裝公司，上述拆分公司的“大動(dòng)作”即可“化大為小”，享受20％的稅收優(yōu)惠。
為了進(jìn)一步減輕小型微利企業(yè)的稅負(fù)，2009年12月2日，財(cái)政部和國(guó)家稅務(wù)總局頒布財(cái)稅[2009]133號(hào)《關(guān)于小型微利企業(yè)有關(guān)企業(yè)所得稅政策的通知》，規(guī)定：
自2010年1月1日至2010年12月31日，對(duì)年應(yīng)納稅所得額低于3 775(含5萬(wàn)元)的小型微利企業(yè)，其所得減按50％計(jì)入應(yīng)納稅所得額，按20％的稅率繳納企業(yè)所得稅。
也就是說(shuō)，符合財(cái)稅[2009]133號(hào)文件規(guī)定的小型微利企業(yè)，在2010年可以按10％的優(yōu)惠稅率繳納企業(yè)所得稅。
(2)規(guī)范支出行為，來(lái)減輕企業(yè)所得稅?，F(xiàn)實(shí)中一些設(shè)備安裝公司在支付勞務(wù)費(fèi)等報(bào)酬時(shí)，往往是暗箱操作，其實(shí)是吃了虧了還不知道。我們來(lái)算一算這個(gè)賬：
假如你支付5000元?jiǎng)趧?wù)費(fèi)，若在公司賬面正規(guī)支出，要代扣代繳800元個(gè)人所得稅[(5000―5000x20％)x20％個(gè)人所得稅稅率]，但這5000元可以進(jìn)企業(yè)所得稅稅前，獲得抵稅效益1000元(5000x20％企業(yè)所得稅稅率)或1250元(5000x25％企業(yè)所得稅稅率)，這里面就有200元或450元的利益差異。
假如你支付20000元?jiǎng)趧?wù)費(fèi)，若在公司賬面正規(guī)支出，要代扣代繳3200元個(gè)人所得稅[(20000-20000×20％)x20％個(gè)人所得稅稅率]，但這20000元也可以進(jìn)企業(yè)所得稅稅前，獲得抵稅效益4000元(20000x20％企業(yè)所得稅稅率)或5000元(20000x25％企業(yè)所得稅稅率)，這里面就有800元或1800元的利益差異。
我們的結(jié)論是：若勞務(wù)費(fèi)的個(gè)人所得稅稅率是20％(每次發(fā)放在20000元及其以下)，在公司賬面正規(guī)支出，所扣繳的個(gè)人所得稅都小于可抵扣的企業(yè)所得稅(2010年享受10％優(yōu)惠稅率的小型微利企業(yè)另算)；并且，在賬面正規(guī)支出合規(guī)、合法，沒(méi)有財(cái)稅風(fēng)險(xiǎn)。
四、如何規(guī)范和減輕個(gè)人所得稅
設(shè)備安裝公司大都有偷逃個(gè)人所得稅的問(wèn)題，比如賬面工資卡在起征點(diǎn)以下，1000元以下勞務(wù)費(fèi)不計(jì)稅，高管人員不拿高薪卻暗中分紅等，這也是我國(guó)中小企業(yè)尤其是民營(yíng)企業(yè)的通病，也預(yù)示了這些企業(yè)在發(fā)展過(guò)程中的風(fēng)險(xiǎn)。針對(duì)這些問(wèn)題，我們的節(jié)稅建議有三：
一、假設(shè)開(kāi)發(fā)法的概念
假設(shè)開(kāi)發(fā)法就是根據(jù)被估對(duì)象的內(nèi)外部條件，遵循最高最佳利用原則，通過(guò)預(yù)測(cè)某被估對(duì)象在開(kāi)發(fā)完成后的價(jià)值，并減去預(yù)計(jì)開(kāi)發(fā)所需客觀必要成本、稅費(fèi)、投資利息和正常利潤(rùn)等，從而估算被估對(duì)象客觀合理價(jià)格或價(jià)值的方法。假設(shè)開(kāi)發(fā)法可分為六個(gè)步驟：1.對(duì)房地產(chǎn)的根本狀態(tài)展開(kāi)調(diào)查；2.為開(kāi)發(fā)利用做出一套最好的執(zhí)行方法；3.對(duì)開(kāi)發(fā)之后所要經(jīng)營(yíng)的時(shí)間進(jìn)行預(yù)測(cè)估計(jì)；4.對(duì)將房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)之后的價(jià)值進(jìn)行估計(jì)；5.對(duì)每一個(gè)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目所需的必要費(fèi)用進(jìn)行估計(jì)；6.準(zhǔn)確估算預(yù)計(jì)要進(jìn)行開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)所具有的價(jià)值。評(píng)估模型如下：V=A-（B+C+D+E+F+G），式中： V-指待開(kāi)發(fā)房地產(chǎn)的價(jià)值，A-指開(kāi)發(fā)完成后的房地產(chǎn)價(jià)值，（B+C+D+E+F+G+H）-指開(kāi)發(fā)總成本，在該模型中，開(kāi)發(fā)總成本包含：進(jìn)行開(kāi)發(fā)的成本B、進(jìn)行管理時(shí)所需費(fèi)用C、進(jìn)行銷售時(shí)所需費(fèi)用D、銷售之后所需要繳納的稅款E、在投資過(guò)程中產(chǎn)生的利息F、開(kāi)發(fā)利潤(rùn)G、投資人在購(gòu)買即將要進(jìn)行開(kāi)發(fā)的房地產(chǎn)時(shí)要承擔(dān)的稅款H。
二、假設(shè)開(kāi)發(fā)法中稅費(fèi)確定的問(wèn)題分析
（一）土地增值稅的計(jì)算不夠細(xì)化。一方面，在對(duì)土地增值稅進(jìn)行評(píng)估時(shí)，按銷售總收入的1.5%，是評(píng)估人員評(píng)估的依據(jù)所在，卻對(duì)土地增值稅現(xiàn)行的管理模式不管不顧，不去進(jìn)行核算。另一方面，評(píng)估人員如果對(duì)土地項(xiàng)目預(yù)繳部分都沒(méi)有去進(jìn)行評(píng)估，相對(duì)于繳納稅率而言，也沒(méi)有針對(duì)建筑類型進(jìn)行區(qū)分，那么房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目合理價(jià)值得不到體現(xiàn)，這是違背合理開(kāi)發(fā)原則的。
（二）所得稅取值較為主觀。在進(jìn)行實(shí)務(wù)操作的時(shí)候，估價(jià)人員對(duì)項(xiàng)目總的所得稅費(fèi)用進(jìn)行估算，所得的值便是企業(yè)所得稅，在沒(méi)有扣減之前，部分費(fèi)用企業(yè)已經(jīng)交納。在對(duì)企業(yè)所得稅進(jìn)行取值的過(guò)程中，主觀隨意性過(guò)于強(qiáng)，這會(huì)使得合理性嚴(yán)重缺乏，沒(méi)有對(duì)企業(yè)所得稅額進(jìn)行分析后判斷，促使使用者在使用評(píng)估報(bào)告時(shí)產(chǎn)生一知半解的情況。
（三）銷售費(fèi)用的計(jì)算誤差較大。在對(duì)房地產(chǎn)評(píng)估項(xiàng)目進(jìn)行銷售費(fèi)用計(jì)算時(shí)，具體項(xiàng)目特點(diǎn)通常會(huì)被忽略，沒(méi)有對(duì)其進(jìn)行考慮。評(píng)估時(shí)所有時(shí)間點(diǎn)銷售費(fèi)用的支出取值是一樣的，而房地產(chǎn)行業(yè)銷售費(fèi)用消耗的特點(diǎn)為前期的支出相對(duì)多、后期的支出相對(duì)少。所以說(shuō)原評(píng)估對(duì)銷售費(fèi)用的取值考慮不周。
三、改進(jìn)建議
（一）土地增值稅的確定。土地開(kāi)發(fā)項(xiàng)目評(píng)估是否需要考慮土地增值稅，需依據(jù)被評(píng)估對(duì)象對(duì)企業(yè)的貢獻(xiàn)和未來(lái)處置方式來(lái)決定。如果被評(píng)估對(duì)象是公司必須的生產(chǎn)資料，在公司的發(fā)展運(yùn)營(yíng)中持續(xù)使用，那么評(píng)估時(shí)不需要考慮土地增值稅。反之，被評(píng)估對(duì)象不是公司必須的生產(chǎn)資料，在經(jīng)營(yíng)工程中可有可無(wú)，則需考慮土地增值稅。同時(shí)，《中華人民共和國(guó)土地增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》（下稱《實(shí)施細(xì)則》）規(guī)定，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)的房產(chǎn)開(kāi)發(fā)是以其建造的商品房進(jìn)行投資和聯(lián)營(yíng)，通過(guò)轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)獲取利益，符合國(guó)家《實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，應(yīng)該征收土地增值稅。由于土地增值稅是依據(jù)銷售收入來(lái)評(píng)估，以銷售收入的1.5%進(jìn)行計(jì)算，評(píng)估過(guò)于籠統(tǒng)，不切實(shí)際，沒(méi)有考慮實(shí)際狀況，并且繳納稅率不符合國(guó)家政策法律規(guī)定。為了避免土地增值稅的評(píng)估失誤，我國(guó)采用核定征收方式和“預(yù)征+清算”模式評(píng)估土地增值稅。對(duì)賬目不清的情況，采取核定征收方式。對(duì)賬目清楚的企業(yè)，采取“預(yù)征+清算”。在銷售階段采取按月或季度征收較低稅率的土地增值稅額；銷售完成后，實(shí)行按實(shí)際銷售收入征收土地增值稅模式。核定征收和“預(yù)征+清算”的評(píng)估方式使得土地增值稅的評(píng)估更為科學(xué)合理。評(píng)估土地增值稅時(shí)，判斷評(píng)估對(duì)象是否需要評(píng)估土地增值稅是必不可少的。應(yīng)當(dāng)依據(jù)當(dāng)?shù)赝恋卦鲋刀愓魇照叻ㄒ?guī)，將不同類型的建筑物對(duì)應(yīng)不同的稅率進(jìn)行預(yù)繳稅的評(píng)估。
（二）企業(yè)所得稅的確定。現(xiàn)行的企業(yè)所得稅法的基本規(guī)范，是按2008年1月實(shí)施的《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》。在運(yùn)用假設(shè)開(kāi)發(fā)法評(píng)估時(shí)，其基本公式內(nèi)并無(wú)企業(yè)所得稅這一參數(shù)，在房地產(chǎn)評(píng)估中，如果項(xiàng)目公司主要的業(yè)務(wù)就是項(xiàng)目的開(kāi)發(fā)與經(jīng)營(yíng)，則需繳納企業(yè)所得稅。按照《企業(yè)所得稅法》現(xiàn)行規(guī)定，企業(yè)所得稅等于應(yīng)納稅所得額乘以對(duì)應(yīng)稅率。房地產(chǎn)項(xiàng)目評(píng)估實(shí)務(wù)中，對(duì)于企業(yè)所得稅的評(píng)估，是用項(xiàng)目總所得稅費(fèi)用減去前期已交納部分。而企業(yè)所得稅取值的主觀性太強(qiáng)且選取過(guò)程模糊，因此計(jì)算的準(zhǔn)確性值得商榷。另外對(duì)于取值的依據(jù)也有待考察。企業(yè)所得稅評(píng)估應(yīng)當(dāng)基于國(guó)家頒布的關(guān)于企業(yè)所得稅法的相關(guān)規(guī)定、地方稅務(wù)局轉(zhuǎn)發(fā)的具體市國(guó)家稅務(wù)局關(guān)于《房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)所得稅管理暫行辦法》的通知。如果房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)適用核定征收，按月預(yù)繳和年度匯算清繳企業(yè)所得稅時(shí)，采取25%的法定稅率。應(yīng)納稅所得額可以參照以下公式計(jì)算：應(yīng)納稅所得額= 銷售收入-（應(yīng)繳納稅+銷售費(fèi)用+管理費(fèi)用+續(xù)建成本+續(xù)建投資利息+續(xù)建投入的利潤(rùn)+土地增值稅）
（三）對(duì)銷售費(fèi)用誤差大的建議。計(jì)算銷售費(fèi)用時(shí)，評(píng)估對(duì)象的實(shí)際情況和當(dāng)?shù)胤康禺a(chǎn)行業(yè)情況都需要考慮進(jìn)來(lái)。評(píng)估對(duì)象在評(píng)估基準(zhǔn)日尚未預(yù)售或銷售時(shí)，銷售費(fèi)用為零。銷售費(fèi)用率可以采用當(dāng)?shù)胤康禺a(chǎn)行業(yè)的取值。就房地產(chǎn)行業(yè)而言，項(xiàng)目完成程度越高，銷售費(fèi)用越低?？梢?jiàn)在測(cè)算銷售費(fèi)用時(shí)，正確方式是用銷售總價(jià)乘以一定比率再減去實(shí)際花銷的費(fèi)用。其公式為：銷售費(fèi)用=待售房屋總值×銷售費(fèi)用率-實(shí)際花銷費(fèi)用
應(yīng)當(dāng)注意的是，銷售費(fèi)用率的計(jì)算方式為房地產(chǎn)企業(yè)市場(chǎng)銷售費(fèi)用除以銷售額。經(jīng)過(guò)對(duì)房地產(chǎn)行業(yè)的綜合分析，住宅銷售費(fèi)用率一般為房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)總值的1%-3%，而商業(yè)地產(chǎn)銷售費(fèi)用率一般為開(kāi)發(fā)總值的3%-5%，具體取值應(yīng)當(dāng)與前期實(shí)際銷售費(fèi)用水平比較后再選取。根據(jù)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表獲取已支出的銷售費(fèi)用。
四、結(jié)論
本文通過(guò)對(duì)假設(shè)開(kāi)發(fā)法中土地增值稅、企業(yè)所得稅、銷售費(fèi)用的確定進(jìn)行分析，給出了幾項(xiàng)相關(guān)的操作建議以提高參數(shù)準(zhǔn)確性及適用性希望能促進(jìn)假設(shè)開(kāi)發(fā)法得到更為廣泛接受和應(yīng)用。
問(wèn)：我是一名執(zhí)業(yè)注冊(cè)稅務(wù)師，現(xiàn)請(qǐng)教如下問(wèn)題：某名牌白酒生產(chǎn)企業(yè)為了促銷產(chǎn)品，決定在白酒包裝內(nèi)放置一支印有“某某酒業(yè)贈(zèng)送”字樣的鋼筆。有關(guān)宣傳品的賬務(wù)處理如下：
外購(gòu)鋼筆時(shí)：
借：庫(kù)存商品――鋼筆
應(yīng)交稅金――應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）
貸：銀行存款
銷售白酒時(shí)：
借：營(yíng)業(yè)費(fèi)用――產(chǎn)品宣傳費(fèi)
貸：庫(kù)存商品――鋼筆
2003年4月，當(dāng)?shù)貒?guó)稅機(jī)關(guān)在對(duì)企業(yè)例行檢查時(shí)，發(fā)現(xiàn)了上述問(wèn)題。國(guó)稅機(jī)關(guān)依據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第四條規(guī)定，將外購(gòu)的商品或者貨物用于對(duì)外贈(zèng)送等方面，應(yīng)按視同銷售業(yè)務(wù)處理。2002年1――12月份，公司對(duì)外贈(zèng)送鋼筆結(jié)轉(zhuǎn)成本221.5萬(wàn)元，應(yīng)補(bǔ)繳增值稅＝組成計(jì)稅價(jià)格×17%＝221.5×（1＋10%）×17%＝41.33（萬(wàn)元）
請(qǐng)問(wèn)：稅務(wù)機(jī)關(guān)的做法是否正確？
答：稅務(wù)機(jī)關(guān)的做法不正確。上述賬務(wù)處理實(shí)際上屬于一筆“會(huì)計(jì)差錯(cuò)”，公司對(duì)外銷售的白酒產(chǎn)品屬于成套消費(fèi)品（或帶有禮品的消費(fèi)品），其產(chǎn)品成本應(yīng)當(dāng)包括對(duì)外贈(zèng)送的鋼筆成本。正確的賬務(wù)處理為：
公司包裝產(chǎn)品領(lǐng)用鋼筆時(shí)：
借：生產(chǎn)成本
貸：庫(kù)存商品――鋼筆
產(chǎn)品包裝完工入庫(kù)時(shí)：
借：產(chǎn)成品
貸：生產(chǎn)成本
白酒對(duì)外銷售時(shí)，已按規(guī)定確認(rèn)收入，并計(jì)征了增值稅（銷項(xiàng)稅額）和消費(fèi)稅。白酒的銷售價(jià)格中已包含鋼筆的價(jià)值，對(duì)外贈(zèng)送的鋼筆不再視同銷售處理，否則會(huì)重復(fù)繳納增值稅。
改“送貨上門”為“代墊運(yùn)費(fèi)”可以節(jié)稅嗎？
問(wèn)：我現(xiàn)在一家年銷售額1500萬(wàn)的機(jī)械加工企業(yè)從事財(cái)務(wù)工作，聽(tīng)了你的幾次講課之后，我對(duì)稅法產(chǎn)生了很大的興趣，并開(kāi)始關(guān)注我廠的納稅情況。我發(fā)現(xiàn)了一個(gè)重大問(wèn)題：由于我廠沒(méi)有自己的運(yùn)輸企業(yè)，所以在每次銷售產(chǎn)品時(shí)，要找運(yùn)輸企業(yè)代運(yùn)，在產(chǎn)品總價(jià)中包含了這部分運(yùn)費(fèi)。這就意味著這部分運(yùn)輸費(fèi)在銷售時(shí)要上17%的增值稅，而在費(fèi)用中只能抵扣7%，多繳了10%的增值稅（不考慮城建稅和教育費(fèi)附加）。我廠決定改變現(xiàn)狀。我發(fā)現(xiàn)只要滿足代墊運(yùn)費(fèi)的兩個(gè)條件，理論上是可以實(shí)現(xiàn)運(yùn)費(fèi)代墊的。
我的思路是：在用戶接受的情況下，我們與用戶簽訂購(gòu)銷合同（按產(chǎn)品價(jià)）、代墊運(yùn)輸費(fèi)用合同（按運(yùn)費(fèi)）；同時(shí)我廠與運(yùn)輸公司簽訂運(yùn)輸合同。在貨物出廠時(shí)由我廠先墊支運(yùn)費(fèi)，在產(chǎn)品交貨后負(fù)責(zé)收回。運(yùn)輸公司直接將發(fā)票按代墊運(yùn)費(fèi)開(kāi)給用戶。
以上操作是否完善？各種合同的簽訂是否能達(dá)到目的？合同還應(yīng)注意哪些方面才能使我廠這次運(yùn)作的風(fēng)險(xiǎn)最低？
答：你的思路是正確的。由于我國(guó)實(shí)行“生產(chǎn)型”增值稅，購(gòu)買固定資產(chǎn)的進(jìn)項(xiàng)稅額不允許抵扣。這樣對(duì)購(gòu)買方來(lái)說(shuō)，在支付相同金額的情況下，一張發(fā)票（包含運(yùn)費(fèi)的貨款發(fā)票）與兩張發(fā)票（運(yùn)費(fèi)發(fā)票和貨款發(fā)票）的待遇一樣。上述籌劃思路適用于機(jī)械、設(shè)備等產(chǎn)品，你公司可以按照上思路去操作。
與客戶簽訂購(gòu)銷合同時(shí)，應(yīng)當(dāng)注明：甲方（銷售方）負(fù)責(zé)送貨上門，并由甲方負(fù)責(zé)在當(dāng)?shù)芈?lián)系運(yùn)輸單位，運(yùn)費(fèi)由甲方代墊，乙方收到運(yùn)輸發(fā)票后，按發(fā)票面額與甲方結(jié)算。
銷售方支付運(yùn)費(fèi)時(shí)，借記“其他應(yīng)收款――代墊運(yùn)輸”科目，貸記“銀行存款”或“現(xiàn)金”科目，收到購(gòu)買方支付的運(yùn)費(fèi)時(shí)，借記“銀行存款”，貸記“其他應(yīng)收款――代墊運(yùn)輸”科目。
預(yù)繳企業(yè)所得稅應(yīng)當(dāng)注意哪些問(wèn)題？
問(wèn)：稅法規(guī)定，所得稅實(shí)行“分期預(yù)繳，年終匯算清繳”的征收方式。我想請(qǐng)教下列問(wèn)題：
1.預(yù)繳所得稅有幾種方式？
2.虧損企業(yè)是否辦理納稅申報(bào)？
3.四季度所得稅能否與年度申報(bào)一并辦理？
4.多預(yù)繳稅款，是抵減以后年度稅款還是直接辦理退還稅款？
5.超過(guò)期限預(yù)繳所得稅，是否加收滯納金？
6.稅務(wù)機(jī)關(guān)查補(bǔ)稅款，滯納金應(yīng)如何計(jì)算？
7.未按規(guī)定預(yù)繳所得稅，是否視同偷稅處理？
答：1.《企業(yè)所得稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則規(guī)定，企業(yè)所得稅按年計(jì)算，分月或分季預(yù)繳。月份或季度終了后15日內(nèi)預(yù)繳，年度終了后4個(gè)月內(nèi)匯算清繳，多退少補(bǔ)。具體預(yù)繳期限，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)納稅人應(yīng)納稅額的大小核定。納稅人預(yù)繳所得稅時(shí)，應(yīng)當(dāng)按納稅期內(nèi)的實(shí)際數(shù)預(yù)繳。按實(shí)際數(shù)預(yù)繳有困難的，可以按上一年度應(yīng)納稅所得額的1/12或1/4，或按當(dāng)?shù)囟悇?wù)機(jī)關(guān)認(rèn)可的其他方法分期預(yù)繳所得稅。預(yù)繳方法一經(jīng)確定，不得隨意改變。
2．《企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，納稅人在納稅年度內(nèi)無(wú)論盈利或虧損，均應(yīng)按規(guī)定期限，向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送年度會(huì)計(jì)報(bào)表和所得稅申報(bào)表。
3．國(guó)稅發(fā)［1994］132號(hào)文件規(guī)定，為了保證稅款及時(shí)均衡地入庫(kù)，企業(yè)第四季度的所得稅稅款應(yīng)于季度終了后15日內(nèi)預(yù)繳，然后再進(jìn)行匯算清繳。
4．《企業(yè)所得稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，納稅人在年終匯算清繳時(shí)少繳的所得稅，應(yīng)于下一年度內(nèi)繳納；納稅人在年終匯算清繳時(shí)多繳的所得稅，在下一年度內(nèi)抵繳。財(cái)稅字［1994］250號(hào)文件規(guī)定，如果在下一年度內(nèi)抵繳后仍有余額的，或下一年度發(fā)生虧損的，應(yīng)及時(shí)辦理退稅。
5．國(guó)稅發(fā)［1995］593號(hào)文件規(guī)定，對(duì)納稅人未按規(guī)定繳庫(kù)期限預(yù)繳所得稅的，應(yīng)視同滯納行為處理，除責(zé)令其限期繳納稅款外，同時(shí)按規(guī)定加收滯納金。
一 、存貨減值增值稅的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理
1、根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)改制中資產(chǎn)評(píng)估減值發(fā)生的流動(dòng)資產(chǎn)損失進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣問(wèn)題的批復(fù)(國(guó)稅函[2002]1103號(hào))，企業(yè)在經(jīng)營(yíng)中發(fā)生流動(dòng)資產(chǎn)損失，如果流動(dòng)資產(chǎn)未丟失或損壞，只是由于市場(chǎng)發(fā)生變化，價(jià)格降低，價(jià)值量減少，屬于經(jīng)營(yíng)中的正常損失，不屬于《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》中規(guī)定的非正常損失。也就是由于經(jīng)營(yíng)中的正常原因使存貨發(fā)生了減值或損失，不作進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。
增值稅暫行條例第七條規(guī)定，納稅人銷售貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的價(jià)格明顯偏低并無(wú)正當(dāng)理由的，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其銷售額。增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第十六條規(guī)定，納稅人有條例第七條所稱價(jià)格明顯偏低并無(wú)當(dāng)理由或者有本細(xì)則第四條所例視同銷售貨物行為而無(wú)銷售額者，按下例順序確定銷售額：（1）按納稅人當(dāng)月同類貨物的平均銷售價(jià)格確定；（2）按納稅人最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格確定；（3）按組成計(jì)稅價(jià)格確定。組成計(jì)稅價(jià)格的公式為：組成計(jì)稅價(jià)格=成本*（1+成本利潤(rùn)率）。而且，對(duì)于降價(jià)銷售而減值的存貨，企業(yè)應(yīng)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)舉證該存貨銷售價(jià)格偏低的正當(dāng)理由，則由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)核定其銷售額。
2、根據(jù)增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第二十一條規(guī)定：企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中由于自然災(zāi)害、因管理不善造成貨物被盜竊、發(fā)生霉?fàn)€變質(zhì)及其他非正常原因使存貨發(fā)生減值或永久和實(shí)質(zhì)性損失，則屬于經(jīng)營(yíng)中的非正常損失；增值稅暫行條例第十條規(guī)定，非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物，非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。因此，存貨由于非正常原因而發(fā)生了非正常損失應(yīng)做進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出處理。值得注意的是：這批貨物要由國(guó)家及授權(quán)專業(yè)技術(shù)鑒定部門或有資質(zhì)的中介機(jī)構(gòu)出具的鑒定材料，由企業(yè)報(bào)其主管稅務(wù)部門批準(zhǔn)后，其損失才可以在當(dāng)年所得稅匯算時(shí)扣除。
另外，需要注意的是，計(jì)算非正常損失的購(gòu)進(jìn)貨物的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，與計(jì)算非正常損失的在產(chǎn)品、產(chǎn)成品所耗用的購(gòu)進(jìn)貨物或應(yīng)稅勞務(wù)的進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出是有區(qū)別的。
二、存貨減值準(zhǔn)備所得稅的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理
《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)-存貨》第十五條規(guī)定：“資產(chǎn)負(fù)債表日，存貨應(yīng)當(dāng)按照成本高于其可變現(xiàn)凈值的，應(yīng)當(dāng)計(jì)提存貨減值準(zhǔn)備，計(jì)入當(dāng)期損益”。該準(zhǔn)則第十九條還規(guī)定：“資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)當(dāng)確定存貨的可變現(xiàn)凈值。以前減記存貨價(jià)值的影響因素已經(jīng)消失的，減記的金額應(yīng)當(dāng)予以恢復(fù)，并在原已計(jì)提的存貨減值準(zhǔn)備金額內(nèi)轉(zhuǎn)回，轉(zhuǎn)回的金額計(jì)入當(dāng)期損益”。計(jì)提存貨減值準(zhǔn)備雖然符合會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求，但因此而導(dǎo)致的存貨賬面價(jià)值下降，當(dāng)期利潤(rùn)減少，在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)，稅法并不“認(rèn)可” ?！镀髽I(yè)所得稅法》第十條規(guī)定，在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，未經(jīng)核定的準(zhǔn)備金支出不得扣除?！镀髽I(yè)所得稅法實(shí)施條例》第五十六條進(jìn)一步明確，企業(yè)的各項(xiàng)資產(chǎn)，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、長(zhǎng)期待攤費(fèi)用、投資資產(chǎn)、存貨等，以歷史成本為計(jì)稅基礎(chǔ)，即以企業(yè)取得該項(xiàng)資產(chǎn)時(shí)實(shí)際發(fā)生的支出為計(jì)稅基礎(chǔ)。企業(yè)持有各項(xiàng)資產(chǎn)期間資產(chǎn)增值或減值，除國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定可以確認(rèn)損益外，不得調(diào)整該資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)在納稅申報(bào)時(shí)，計(jì)提或轉(zhuǎn)回的存貨減值準(zhǔn)備應(yīng)作為納稅調(diào)整項(xiàng)目金額分別填入“企業(yè)所得稅年度納稅申報(bào)表”主表、附表三“納稅調(diào)整增加項(xiàng)目明細(xì)表”和附表三“納稅調(diào)整減少項(xiàng)目明細(xì)表”相關(guān)欄內(nèi)。
舉例：甲公司為增值稅一般納稅人企業(yè)，增值稅稅率為17%。該公司采用成本與可變現(xiàn)凈值孰低法對(duì)存貨進(jìn)行期末計(jì)價(jià)。2007年生產(chǎn)的一批A產(chǎn)品的賬面成本為4000萬(wàn)元，市價(jià)持續(xù)下跌，并在可預(yù)見(jiàn)的將來(lái)無(wú)回升的希望。根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表日狀況確定的A產(chǎn)品的可變現(xiàn)凈值分別為：2007年末3200萬(wàn)元，2008年末3800萬(wàn)元。2009年1月25日全部對(duì)外銷售，不含稅售價(jià)4100萬(wàn)元，全部款項(xiàng)收存銀行。假設(shè)甲公司采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算所得稅，2007年至2009年實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)總額均為1000萬(wàn)元，適用的企業(yè)所得稅稅率分別為:2007年33%,2008年開(kāi)始改為25%,無(wú)其他納稅調(diào)整事項(xiàng),則相關(guān)帳務(wù)處理如下(金額單位：萬(wàn)元)
（1）、2007年末計(jì)提存貨減值準(zhǔn)備，應(yīng)計(jì)提存貨減值準(zhǔn)備=4000-3200=800（萬(wàn)元）
借：資產(chǎn)減值損失 800
貸：存貨減值準(zhǔn)備 800
納稅調(diào)整：2007年在計(jì)算企業(yè)所得稅應(yīng)調(diào)增應(yīng)納稅所得額800萬(wàn)元。
（2）、2007年度應(yīng)交所得稅和遞延所得稅，應(yīng)交所得稅=（1000+800）*33%=594（萬(wàn)元），遞延所得稅費(fèi)用=（4000-3200）*25%=200(萬(wàn)元)，利潤(rùn)表中應(yīng)卻認(rèn)的所得稅費(fèi)用=594-200=394（萬(wàn)元）
借：所得稅費(fèi)用 394
遞延所得稅資產(chǎn) 200
貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交所得稅 594
（3）、2008年末計(jì)提存貨減值準(zhǔn)備，應(yīng)計(jì)提存貨減值準(zhǔn)備=4000-3800-800=-600（萬(wàn)元）
借：存貨減值準(zhǔn)備 600
貸：資產(chǎn)減值損失 600
納稅調(diào)整：2008年在計(jì)算企業(yè)所得稅，應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額600萬(wàn)元。
（4）、2008年度應(yīng)交所得稅和遞延所得稅，應(yīng)交所得稅=（1000-600）*25%=100（萬(wàn)元），遞延所得稅費(fèi)用=（4000-3800）*25%-200=-150（萬(wàn)元），利潤(rùn)表中應(yīng)確認(rèn)的所得稅費(fèi)用=100+150=250（萬(wàn)元）
借：所得稅費(fèi)用 250
貸：應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交所得稅 100
遞延所得稅資產(chǎn)150
（5）、2009年1月25日銷售產(chǎn)品
借：銀行存款 4797
貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 4100
應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅-銷項(xiàng)稅額 697
借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 3800
存貨減值準(zhǔn)備 200
貸：庫(kù)存商品 4000
納稅調(diào)整：2009年在計(jì)算企業(yè)所得稅，應(yīng)調(diào)減應(yīng)納稅所得額200萬(wàn)元。
（6）、2009年度應(yīng)交所得稅和遞延所得稅， 應(yīng)交所得稅=（1000-200）*25%=200（萬(wàn)元）， 資產(chǎn)負(fù)債表日該項(xiàng)存貨的賬面價(jià)值和計(jì)稅基礎(chǔ)均為0，兩者之間不存在暫時(shí)性差異，原已確認(rèn)的該項(xiàng)資產(chǎn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)予全額轉(zhuǎn)回。應(yīng)轉(zhuǎn)回的遞延所得稅資產(chǎn)=200-150=50（萬(wàn)元），利潤(rùn)表中的應(yīng)確認(rèn)的所得稅費(fèi)用=200+50=250（萬(wàn)元）
借：所得稅費(fèi)用 250
視同銷售即企業(yè)未實(shí)際收到貨幣性資金,但發(fā)生了實(shí)物所有權(quán)的轉(zhuǎn)移,在會(huì)計(jì)核算上不記收入,但稅法規(guī)定要視同發(fā)生應(yīng)稅行為繳納相關(guān)稅款的行為。《增值稅實(shí)施細(xì)則》與《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》對(duì)視同銷售行為均做出了規(guī)定,但規(guī)定的視同銷售行為有所不同,現(xiàn)對(duì)各規(guī)定要點(diǎn)分析如下:
一、增值稅
(一)規(guī)定
《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定,以下行為視同銷售:
1.將貨物交付他人代銷;
2.銷售代銷貨物;
3.設(shè)有兩個(gè)以上機(jī)構(gòu)并實(shí)行統(tǒng)一核算的納稅人,將貨物從一個(gè)機(jī)構(gòu)移送至其他機(jī)構(gòu)或用于銷售,但相關(guān)機(jī)構(gòu)設(shè)在同一縣(市)的除外;
4.將自產(chǎn)、委托加工的貸物用于非應(yīng)稅項(xiàng)目;
5.將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貸物作為投資,提供給其他單位或個(gè)體經(jīng)營(yíng)者;
6.將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物用于分配給股東或投資者;
7.將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或個(gè)人消費(fèi);
8.將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買的貨物無(wú)償贈(zèng)送他人。
(二)要點(diǎn)分析
1.1～3項(xiàng)不難理解,其規(guī)定的是幾種特殊的銷售形式
2.要正確處理增值稅的視同銷售,需注意第4至8項(xiàng)視同銷售對(duì)自產(chǎn)、委托加工、購(gòu)買貨物的不同規(guī)定。
貨物用于:非應(yīng)稅項(xiàng)目、投資、分配給股東或投資者、集體福利或個(gè)人消費(fèi)、無(wú)償贈(zèng)送他人的行為需視同銷售,從這五種用途來(lái)看,用于非應(yīng)稅項(xiàng)目、集體福利或個(gè)人消費(fèi)為對(duì)貨物的內(nèi)部調(diào)劑使用;用于投資、分配給股東或投資者、無(wú)償贈(zèng)送他人為貨物用于企業(yè)以外的主體。
對(duì)于這兩種貨物流向,自產(chǎn)、委托加工的貨物均需視同銷售,但購(gòu)買的貨物用于內(nèi)部的不需視同銷售,對(duì)外的才需視同銷售。這是一點(diǎn)較容易混淆的地方。
3.視同銷售價(jià)格的確定
因視同銷售行為未發(fā)生實(shí)際的貨幣交易,在確定銷售額時(shí),需按照下列順序:
(1)當(dāng)月同類貨物的平均銷售價(jià)格;
(2)最近時(shí)期同類貨物的平均銷售價(jià)格;
(3)組成計(jì)稅價(jià)格:組成計(jì)稅價(jià)格=成本*(1+成本利潤(rùn)率)+消費(fèi)稅稅額。
在實(shí)際操作過(guò)程中,不能只為簡(jiǎn)便直接按照組成計(jì)稅價(jià)格確定銷售額,應(yīng)按上述順序。
(三)舉例
例:某出版社,以自印書作為樣書展銷,按書的成本價(jià)列入宣傳推廣費(fèi),同類的書本月平均售價(jià)為30元/本,這類書的利潤(rùn)率為25%,則,該項(xiàng)業(yè)務(wù)就需視同銷售,盡管有明確的成本利潤(rùn)率,確定其銷售額時(shí),需按第一順序確定。
某書店,以外購(gòu)的書作為樣書展銷,按書的購(gòu)買成本列入宣傳推廣費(fèi),則不需視同銷售。
二、企業(yè)所得稅
(一)規(guī)定
《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》規(guī)定,以下行為應(yīng)當(dāng)視同銷售:
1.企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換;
2.將貨物、財(cái)產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈(zèng)、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤(rùn)分配等用途的,應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財(cái)產(chǎn)或者提供勞務(wù),但國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。
(二)要點(diǎn)分析
1.非貨幣性資產(chǎn)交換是指交易雙方通過(guò)存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和長(zhǎng)期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換,有時(shí)也會(huì)涉及少量的貨幣性資產(chǎn)(即補(bǔ)價(jià)),通常以補(bǔ)價(jià)占整個(gè)資產(chǎn)交換金額的比例低于25%作為參考。
非貨幣性資產(chǎn)交換換出資產(chǎn)為存貨的,應(yīng)當(dāng)作為銷售處理,以其公允價(jià)值確認(rèn)收入,同時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)相應(yīng)的成本;換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)的,換出資產(chǎn)的公允價(jià)值與與其賬面價(jià)值的差額作為營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出處理;換出資產(chǎn)為長(zhǎng)期股權(quán)投資的,換出資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額計(jì)入投資損益。
2.企業(yè)所得稅對(duì)視同銷售第2項(xiàng)的規(guī)定較好理解,但需注意企業(yè)以買一贈(zèng)一等方式組合銷售本企業(yè)商品的,不屬于捐贈(zèng),應(yīng)將總的銷售金額按各項(xiàng)商品的公允價(jià)值的比例來(lái)分?jǐn)偞_認(rèn)各項(xiàng)的銷售收入。
3.視同銷售金額的確定同增值稅
三、增值稅與企業(yè)所得稅對(duì)視同銷售規(guī)定的差異
從增值稅與企業(yè)所得稅對(duì)視同銷售的規(guī)定可以看出,增值稅與企業(yè)所得稅對(duì)視同銷售行為的界定不同,主要差異:
1.購(gòu)買的貨物用于集體福利或個(gè)人消費(fèi)增值稅不需要視同銷售,但企業(yè)所得稅需要視同銷售;
1 基層企業(yè)所得稅征管的當(dāng)前現(xiàn)狀
1.1 戶籍難以理清,稅源難以掌控。主要表現(xiàn)為:與工商、地稅等部門信息共享程度低等原因,納稅人開(kāi)業(yè)、變更、注銷等信息難以及時(shí)掌握,戶籍管理往往不能及時(shí)到位;企業(yè)所得稅征管范圍和管轄權(quán)界定存在理解上的分歧,國(guó)、地稅兩家爭(zhēng)搶稅源的現(xiàn)象時(shí)有發(fā)生,甚至出現(xiàn)重征重管或漏征漏管;兩元化管理的存在往往造成稅負(fù)不公,特別是采取核定征收方式很容易出現(xiàn)同地區(qū)、同行業(yè)、同規(guī)模企業(yè)的稅負(fù)不一,有的同類型或同規(guī)模企業(yè)的稅負(fù)差異較大。有時(shí)還出現(xiàn)納稅人隨稅負(fù)波動(dòng)而不斷改變管轄歸屬的“跳槽”現(xiàn)象,影響了稅收秩序。
1.2 所得稅政策較為繁雜,政策執(zhí)行不夠到位。新的企業(yè)所得稅法配套政策多為陸續(xù)到位,企業(yè)所得稅稅前列支規(guī)定存在著稅法依附于會(huì)計(jì)制度現(xiàn)象,有些稅法規(guī)定的稅前列支項(xiàng)目、標(biāo)準(zhǔn)不夠具體、全面、明確,且多變,可操作性差。具體為:現(xiàn)行企業(yè)所得稅稅制決定了企業(yè)所得稅核算存在較大的彈性,稅前扣除規(guī)定缺乏剛性,操作起來(lái)彈性較大,因此,對(duì)政策理解程度不同,計(jì)算方法不同,都可能在無(wú)意識(shí)的情況下出現(xiàn)不同的應(yīng)納稅所得額。稅前列支費(fèi)用規(guī)定不具體,扣除標(biāo)準(zhǔn)不夠明確,正確審核稅前扣除十分困難。對(duì)已取消和下放管理的稅前審批項(xiàng)目,如納稅人財(cái)產(chǎn)損失、總機(jī)構(gòu)管理費(fèi)、彌補(bǔ)虧損、企業(yè)技術(shù)開(kāi)發(fā)費(fèi)以及預(yù)繳期限、工效掛鉤等缺乏跟蹤管理。
目前,稅收政策規(guī)定與企業(yè)會(huì)計(jì)制度及財(cái)務(wù)準(zhǔn)則差異過(guò)大,存在企業(yè)會(huì)計(jì)制度與稅收政策有差異時(shí)不能按照稅收規(guī)定處理,導(dǎo)致申報(bào)質(zhì)量不高,從而增加了稅務(wù)機(jī)關(guān)執(zhí)行政策的難度。
1.3 納稅人納稅意識(shí)淡薄,財(cái)務(wù)核算和納稅申報(bào)失真。現(xiàn)階段企業(yè)所得稅納稅人中新辦企業(yè)大多為中小民營(yíng)企業(yè),種種原因,不少企業(yè)法人及財(cái)務(wù)人員納稅意識(shí)較為薄弱,且受利益驅(qū)使,企業(yè)存在經(jīng)營(yíng)管理不規(guī)范、財(cái)務(wù)核算體系不完備、財(cái)務(wù)制度不健全、賬面信息真實(shí)度低、現(xiàn)金交易賬外經(jīng)營(yíng)等問(wèn)題,不能依法據(jù)實(shí)申報(bào)納稅,往往利用企業(yè)會(huì)計(jì)制度與稅法的差異,千方百計(jì)地不繳或少繳國(guó)家稅收。同時(shí),在我國(guó)現(xiàn)階段法制體系和貨幣金融監(jiān)管水平下,缺乏有效的手段監(jiān)控企業(yè)的資金流和貨物流,使所得稅的稅源監(jiān)控變得異常艱難。
1.4 管理人員認(rèn)識(shí)不足,存在畏難情緒。目前,基層國(guó)稅機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)所得稅征管仍存在認(rèn)識(shí)不足問(wèn)題,有的仍處在“收入擺不上計(jì)劃、管理擺不上日程、工作擺不上位置”這一被動(dòng)局面,未能像流轉(zhuǎn)稅征管一樣實(shí)施一系列有效的科學(xué)化、專業(yè)化、精細(xì)化管理,日常管理工作散亂、粗放,缺乏制度化。此外,由于多年較少接觸所得稅業(yè)務(wù),部分一線管理人員業(yè)務(wù)技能和管理水平有所下降,畏難情緒較大。
2 解決現(xiàn)狀的對(duì)策
2.1 合理設(shè)置機(jī)構(gòu),提升管理人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)。
目前,縣(區(qū))級(jí)國(guó)稅機(jī)關(guān)未設(shè)所得稅管理專職機(jī)構(gòu)和一線專職管理人員,多為兼職且素質(zhì)參差不齊,加之深入企業(yè)調(diào)研不夠,對(duì)納稅人的很多納稅調(diào)整項(xiàng)目平時(shí)無(wú)暇顧及,只能在匯算清繳時(shí)集中處理,造成一部分企業(yè)不能及時(shí)進(jìn)行納稅調(diào)整,容易造成稅收流失。隨企業(yè)所得稅管理業(yè)務(wù)量增多,管理難度加大,需要培養(yǎng)出一大批懂得會(huì)計(jì)核算、了解企業(yè)管理、熟練微機(jī)操作、精通稅收業(yè)務(wù)的企業(yè)所得稅管理專業(yè)人才已迫在眉睫。結(jié)合現(xiàn)狀,筆者認(rèn)為提升稅務(wù)人員的所得稅管理技能和水平可從以下幾個(gè)方面著手:學(xué)習(xí)培訓(xùn)的重點(diǎn)放在財(cái)務(wù)管理規(guī)定、會(huì)計(jì)核算知識(shí)、稅收政策規(guī)定、稅務(wù)稽查技巧等方面。學(xué)習(xí)培訓(xùn)的方法可以自學(xué)為主、集中輔導(dǎo)、學(xué)以致用、學(xué)用相長(zhǎng),或?qū)嵭袀鹘y(tǒng)“傳幫帶”模式,注重征管實(shí)戰(zhàn)經(jīng)驗(yàn),以有豐富經(jīng)驗(yàn)、熟悉企業(yè)所得稅管理的人員采取“師傅帶徒弟”等方式,深入企業(yè)就會(huì)計(jì)核算、新的稅收政策落實(shí)、評(píng)估稽查技能進(jìn)行現(xiàn)場(chǎng)實(shí)踐鍛煉。利用匯算清繳時(shí)機(jī)開(kāi)展崗位練兵活動(dòng)。采取激勵(lì)機(jī)制,對(duì)不能勝任企業(yè)所得稅管理員崗位的管理人員進(jìn)行崗位輪換或待崗學(xué)習(xí)等。
2.2 實(shí)征管基礎(chǔ),積極探索改進(jìn)征管的方法:根據(jù)企業(yè)所得稅管理的現(xiàn)狀,從實(shí)際出發(fā),夯實(shí)征管基礎(chǔ):
一是運(yùn)用各類臺(tái)賬促進(jìn)基礎(chǔ)工作提高。建好戶籍臺(tái)賬、稅源臺(tái)賬、所得稅重點(diǎn)稅源監(jiān)控臺(tái)賬、納稅申報(bào)臺(tái)賬、減免稅臺(tái)賬、稅前審批事項(xiàng)臺(tái)賬,強(qiáng)化日常管理,及時(shí)掌握稅源情況。
二是加強(qiáng)已取消、下放管理權(quán)限和備案管理項(xiàng)目的審核和跟蹤管理工作,做好后續(xù)管理項(xiàng)目的審核和備案管理跟蹤監(jiān)管,保證稅基不受侵蝕。
三是深化分類管理,根據(jù)企業(yè)財(cái)務(wù)管理水平和會(huì)計(jì)核算狀況對(duì)納稅人進(jìn)行分類,確定不同的稅收管理方式。
四是強(qiáng)化企業(yè)所得稅納稅評(píng)估工作,整合資源,充實(shí)人員,全面掌握納稅人的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況、投入產(chǎn)出比、存貨等涉稅資料,建立行業(yè)評(píng)估模型,提高企業(yè)所得稅管理的專業(yè)化程度。
五是加大企業(yè)所得稅的稽查打擊力度,同時(shí)督促企業(yè)進(jìn)行賬務(wù)調(diào)整。
2.3 加強(qiáng)部門協(xié)作,解決征管范圍劃分不清的問(wèn)題。加強(qiáng)與工商、地稅等部門寫作和配合,提高企業(yè)所得稅納稅人信息共享程度,核對(duì)企業(yè)所得稅納稅人的信息資料,準(zhǔn)確掌握戶籍、稅源動(dòng)態(tài)數(shù)據(jù)信息,開(kāi)展日常巡查工作,清理漏征漏管戶。協(xié)調(diào)解決征管范圍劃分不清的問(wèn)題,實(shí)行隨流轉(zhuǎn)稅種確定管轄歸屬的原則,即企業(yè)所得稅以流轉(zhuǎn)稅稅種的歸屬來(lái)確定歸國(guó)稅部門或地稅部門管理。
2.4 利用社會(huì)中介服務(wù),幫助提高企業(yè)所得稅申報(bào)質(zhì)量。會(huì)計(jì)師、稅務(wù)師事務(wù)所等社會(huì)中介機(jī)構(gòu)專業(yè)性較強(qiáng),發(fā)揮中介機(jī)構(gòu)建賬、申報(bào)、鑒證等作用,對(duì)于規(guī)范企業(yè)財(cái)務(wù)核算、提高企業(yè)所得稅申報(bào)準(zhǔn)確性以及緩解目前稅務(wù)機(jī)關(guān)管理力量不足有一定的幫助。
參考文獻(xiàn)
