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時間：2023-03-02 14:58:21
序論：好文章的創(chuàng)作是一個不斷探索和完善的過程，我們?yōu)槟扑]十篇所得稅實施細(xì)則范例，希望它們能助您一臂之力，提升您的閱讀品質(zhì)，帶來更深刻的閱讀感受。
按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號―所得稅》的要求，我國上市公司自2007年1月1日起全面執(zhí)行了新準(zhǔn)則，取消了應(yīng)付稅款法、遞延法和利潤表債務(wù)法，要求一律采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法核算遞延所得稅，計算確定有關(guān)資產(chǎn)、負(fù)債項目產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債。在具體操作時，如何理解新理念，應(yīng)對那些新變化，做好所得稅費用的核算工作，本文將在這些方面作些探討。
一、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的相關(guān)概念
（一）計稅基礎(chǔ)
計稅基礎(chǔ)是《企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號―所得稅》中提出的概念，它分為資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)和負(fù)債的計稅基礎(chǔ)。
1.資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值過程中，計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可以自應(yīng)稅經(jīng)濟利益中抵扣的金額。也就是按照稅法規(guī)定在未來可以抵扣的資產(chǎn)價值。通常情況下，資產(chǎn)在取得時其入賬價值與計稅基礎(chǔ)是相同的，后續(xù)計量過程中因企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定與稅法規(guī)定不同，可能產(chǎn)生資產(chǎn)的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)的差異。比如，某公司2007年初以1000萬元購入一批股票，劃分為交易性金融資產(chǎn)，此時，資產(chǎn)的賬面價值與計稅基礎(chǔ)相等，假設(shè)2007年末公允價值升至1100萬元，則交易性金融資產(chǎn)的賬面價值為1100元，計稅基礎(chǔ)為1000萬元，產(chǎn)生差異100萬元。
2.負(fù)債的計稅基礎(chǔ)，是指負(fù)債的賬面價值減去未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。通常情況下，負(fù)債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)是相等的，如短期借款、應(yīng)付票據(jù)、應(yīng)付賬款等負(fù)債的確認(rèn)與償還，一般不會對當(dāng)期損益和應(yīng)納稅所得額產(chǎn)生影響，其計稅基礎(chǔ)即為賬面價值。但在某些特殊情況下，負(fù)債的確認(rèn)可能會影響損益，并影響不同期間的應(yīng)納稅所得額，使其計稅基礎(chǔ)與賬面價值之間產(chǎn)生差額。比如某企業(yè)預(yù)計產(chǎn)品保修費用30萬元，一方面增加銷售費用，一方面增加預(yù)計負(fù)債。按稅法規(guī)定，此項預(yù)計負(fù)債對應(yīng)的銷售費用是不得在當(dāng)期稅前扣除的，也就意味著此項預(yù)計負(fù)債的金額，按稅法規(guī)定在當(dāng)期不得抵扣，只有在實際發(fā)生產(chǎn)品保修費用時才可以稅前扣除。此時預(yù)計負(fù)債的計稅基礎(chǔ)是零，而負(fù)債的賬面價值是30萬元。
（二）暫時性差異
暫時性差異是指資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差。按照暫時性差異對未來期間應(yīng)稅金額的影響，分為應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。未作為資產(chǎn)與負(fù)債確認(rèn)的項目，按稅法規(guī)定可以確定其計稅基礎(chǔ)的，該計稅基礎(chǔ)與其賬面價值之間的差也屬于暫時性差異。
1.應(yīng)納稅暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納所得額時，將導(dǎo)致產(chǎn)生應(yīng)稅金額的時間性差異。一般地說，應(yīng)納稅暫時性差異產(chǎn)生時常常是資產(chǎn)增加（或者負(fù)債的減少），會計利潤增加，但按稅法規(guī)定此項增加的利潤不計入當(dāng)期應(yīng)稅所得額，最終使資產(chǎn)的賬面價值大于計稅基礎(chǔ)（或者負(fù)債的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)），會計利潤大于應(yīng)稅所得。比如，按照企業(yè)會計準(zhǔn)則規(guī)定，交易性金融資產(chǎn)期末應(yīng)以公允價值計量，公允價值的變動計入當(dāng)期損益。按照稅法規(guī)定，交易性金融資產(chǎn)在持有期間公允價值變動不計入應(yīng)納稅所得額，即其計稅基礎(chǔ)保持不變，但應(yīng)調(diào)整交易性金融資產(chǎn)的賬面價值，由此便產(chǎn)生了交易性金融資產(chǎn)的賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差異。如前所述，如果交易性金融資產(chǎn)的賬面價值1 100萬元，計稅基礎(chǔ)仍維持
1 000萬元不變，則該資產(chǎn)賬面價值與其計稅基礎(chǔ)之間的差額100萬元即為應(yīng)納稅暫時性差異。再比如，權(quán)益法下確認(rèn)的未來需要補交所得稅的投資收益；會計年折舊額小于稅法允許的年折舊額等，均會使資產(chǎn)的賬面價值大于計稅基礎(chǔ)、當(dāng)期會計利潤大于應(yīng)稅所得，這種資產(chǎn)賬面價值大于計稅基礎(chǔ)的差異都是應(yīng)納稅暫時性差異。
2.可抵扣暫時性差異，是指在確定未來收回資產(chǎn)或清償負(fù)債期間的應(yīng)納稅所得額時，將導(dǎo)致產(chǎn)生可抵扣金額的暫時性差異。一般地說，可抵扣暫時性差異產(chǎn)生時，常常是資產(chǎn)減少（或負(fù)債增加），會計利潤減少，但按稅法規(guī)定此項減少的利潤不許稅前扣除，最終使資產(chǎn)的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)（或者使負(fù)債的賬面價值大于其計稅基礎(chǔ)），會計利潤小于應(yīng)稅所得。比如表1中，甲公司固定資產(chǎn)的賬面價值小于其計稅基礎(chǔ)，企業(yè)預(yù)計產(chǎn)品保修費等均屬此類情況。再比如，假設(shè)某企業(yè)持有的交易性金融資產(chǎn)，成本為100萬元，期末公允價值為40萬元，則期末交易性金融資產(chǎn)的賬面價值應(yīng)增加40萬元，同時，確認(rèn)公允價值變動損失40萬元，使會計利潤減少。如果交易性金融資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)仍維持100萬元不變，該計稅基礎(chǔ)與其賬面價值之間的差額40萬元即為可抵扣暫時性差異。這種資產(chǎn)賬面價值小于計稅基礎(chǔ)（負(fù)債的賬面價值大于計稅基礎(chǔ)）的差異都是可抵扣暫時性差異。
（三）資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法
資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是從資產(chǎn)負(fù)債表出發(fā)，通過比較資產(chǎn)負(fù)債表上列示的資產(chǎn)、負(fù)債按企業(yè)會計準(zhǔn)則確定的賬面價值與按稅法規(guī)定確定的計稅基礎(chǔ)，根據(jù)二者之間的差額，分別為應(yīng)納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異，進而確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債與遞延所得稅資產(chǎn)。
資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的目標(biāo)在于確認(rèn)利潤表中列示的所得稅費用，重點在于確定遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債，關(guān)鍵在于確定資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)。各項資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)一經(jīng)確定，就可計算暫時性差異，并在此基礎(chǔ)上確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債以及與其對應(yīng)的所得稅費用或所得稅收益。
二、資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的會計處理
（一）資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的總體思路
1.資產(chǎn)負(fù)債表日根據(jù)當(dāng)期的會計利潤調(diào)整計算應(yīng)納稅所得額
應(yīng)納稅所得額＝會計利潤＋納稅調(diào)整增加額－納稅調(diào)整減少額
納稅調(diào)整增加額是指使會計利潤減少，但按稅法規(guī)定不許稅前扣除的費用項目，如計提的資產(chǎn)減值損失、公允價值變動損失、超過計稅工資標(biāo)準(zhǔn)的工資、行政性罰款支出等。
納稅調(diào)整減少額是指指使會計利潤增加，但按稅法規(guī)定不計入應(yīng)稅所得的收益項目，如收到的國庫券利息、長期股權(quán)投資權(quán)益法核算雙方所得稅率相等時確認(rèn)的投資收益等。
納稅調(diào)整項目一般與下列項目有關(guān)，一是影響所得稅的資產(chǎn)項目，主要包括交易性金融資產(chǎn)、長期股權(quán)投資、可供出售金融資產(chǎn)、投資性房地產(chǎn)、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、商譽、應(yīng)收股利和應(yīng)收賬款等。二是影響所得稅的負(fù)債項目，主要包括預(yù)計負(fù)債、預(yù)收賬款、應(yīng)付職工薪酬、預(yù)提費用、遞延收益和其他負(fù)債等。對這些項目進行分析，確定納稅調(diào)整項目，判斷應(yīng)稅所得是調(diào)增或是調(diào)減。
2.計算應(yīng)交所得稅，編制分錄
應(yīng)交所得稅＝應(yīng)納稅所得額×適用的所得稅稅率，據(jù)此，
借：所得稅費用
貸：應(yīng)交稅費――應(yīng)交所得稅
3.計算當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債的增加數(shù)
（1）當(dāng)期遞延所得稅資產(chǎn)增加數(shù)=期末遞延所得稅資產(chǎn)數(shù)
-期初遞延所得稅資產(chǎn)數(shù)
（2）當(dāng)期遞延所得稅負(fù)債增加數(shù)=期末遞延所得稅負(fù)債數(shù)
-期初遞延所得稅負(fù)債數(shù)
4.分析遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債對應(yīng)的科目，編制分錄
一般情況下，遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債對應(yīng)的科目是“所得稅費用”，特殊情況下，可能對應(yīng)“資本公積”。如可供出售金融資產(chǎn)公允價值變動導(dǎo)致賬面價值變動，應(yīng)計入資本公積，但其計稅基礎(chǔ)一般不會隨公允價值的變動而變動，此時，如果其賬面價值大于計稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生的遞延所得稅負(fù)債對應(yīng)的科目就是“資本公積”。
通常根據(jù)遞延所得稅負(fù)債的增加數(shù)：
借：所得稅費用
貸：遞延所得稅負(fù)債
依據(jù)遞延所得稅資產(chǎn)的增加數(shù)：
借：遞延所得稅資產(chǎn)
貸：所得稅費用
（二）具體的會計處理舉例
甲公司2006年12月一臺新設(shè)備投入使用，行政管理部門使用，原值15萬元，無凈殘值；折舊年限為會計3年，稅法5年；會計與稅法均規(guī)定按直線法提折舊；除此情況外，其它各年資產(chǎn)及負(fù)債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)都一致。
假設(shè)2007-2011年會計利潤均為1 000萬元，所得稅稅率是25%，不考慮減值因素，2007年初不存在遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債，則2007-2008年各年末資產(chǎn)負(fù)債表上資產(chǎn)的賬面價值與計稅基礎(chǔ)會存在差異。該固定資產(chǎn)投入使用時，資產(chǎn)的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)相等，但在投入使用后，因稅法與企業(yè)折舊年限不同，使得前期會計年折舊額大于稅法規(guī)定，就會使各年末資產(chǎn)的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，帶來遞延所得稅資產(chǎn)。具體計算如表1：
1.2007年末，應(yīng)交所得稅=（1 000-2）×25%=249.50萬元
遞延所得稅資產(chǎn)余額=2×25%=0.50萬元
遞延所得稅資產(chǎn)增加=0.50-0=0.50萬元
借：所得稅費用249.00萬元
遞延所得稅資產(chǎn)0.50萬元
貸：應(yīng)交稅費――應(yīng)交所得稅 249.50萬元
2.2008年末，應(yīng)交所得稅=（1000-2）×25%=249.50萬元
遞延所得稅資產(chǎn)余額=4×25%=1萬元
遞延所得稅資產(chǎn)增加=1-0.5=0.50萬元
借：所得稅費用249.00萬元
遞延所得稅資產(chǎn)0.50萬元
貸：應(yīng)交稅費――應(yīng)交所得稅249.50萬元
3.2009年末，應(yīng)交所得稅=（1 000-2）×25%=249.50萬元
遞延所得稅資產(chǎn)余額=6×25%=1.50萬元
遞延所得稅資產(chǎn)增加=1.5-1=0.50萬元
借：所得稅費用249.00萬元
遞延所得稅資產(chǎn)0.500萬元
貸：應(yīng)交稅費――應(yīng)交所得稅 249.50萬元
4.2010年末，應(yīng)交所得稅=（1 000+3）×25%=250.75萬元
遞延所得稅資產(chǎn)余額=3×25%=0.75萬元
遞延所得稅資產(chǎn)增加=0.75-1.5=-0.75萬元
借：所得稅費用 251.50萬元
貸：應(yīng)交稅費――應(yīng)交所得稅 250.75萬元
遞延所得稅資產(chǎn) 0.75萬元
5.2011年末，應(yīng)交所得稅=（1 000+3）×25%=250.75萬元
遞延所得稅資產(chǎn)余額=0×25%=0萬元
遞延所得稅資產(chǎn)增加=0-0.75=-0.75萬元
借：所得稅費用 251.50萬元
貸：應(yīng)交稅費――應(yīng)交所得稅250.75萬元
遞延所得稅資產(chǎn)0.75萬元
三、運用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法應(yīng)注意的問題
一是在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下，當(dāng)稅率或計稅基礎(chǔ)變動時，必須對“遞延所得稅負(fù)債”和“遞延所得稅資產(chǎn)”賬戶余額按新稅率進行調(diào)整，即首先確定資產(chǎn)負(fù)債表中的遞延所得稅資產(chǎn)或者遞延所得稅負(fù)債應(yīng)有的金額，然后根據(jù)本期應(yīng)交所得稅倒擠出利潤表項目的當(dāng)期所得稅費用。
二是計入當(dāng)期損益的所得稅費用或收益不包括企業(yè)合并和直接在所有者權(quán)益中確認(rèn)的交易或事項產(chǎn)生的所得稅影響。與直接計入所有者權(quán)益的交易或者事項相關(guān)的當(dāng)期所得稅和遞延所得稅，應(yīng)計入所有者權(quán)益。例如新準(zhǔn)則規(guī)定，非同一控制下的企業(yè)合并采用購買法核算，購買方取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)，以其公允價值入賬，也就是以被購買方可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價值減去負(fù)債及或有負(fù)債公允價值后的余額入賬。但在稅法上該部分資產(chǎn)和負(fù)債仍然以被購買前的原賬面價值作為計稅基礎(chǔ)，這樣就會產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異或可抵扣暫時性差異的影響。此時應(yīng)在確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)的同時，相應(yīng)調(diào)整合并報表中應(yīng)予確認(rèn)的商譽。需注意的是，合并后商譽的賬面價值，在稅法上由于是合并而出現(xiàn)的新資產(chǎn)，不能抵扣未來應(yīng)納稅所得，計稅基礎(chǔ)為0，形成的應(yīng)納稅暫時性差異在會計上不做處理，不確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債。
三是遞延所得稅資產(chǎn)確認(rèn)應(yīng)符合謹(jǐn)慎性原則。新準(zhǔn)則要求采用謹(jǐn)慎性原則核算遞延所得稅資產(chǎn)。在資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)應(yīng)復(fù)核遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。如果未來期間很可能無法獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣遞延所得稅資產(chǎn)的利益，應(yīng)當(dāng)減記遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。這是因為遞延所得稅資產(chǎn)產(chǎn)生于前期應(yīng)納稅所得大于會計利潤而多交的所得稅，其作用就是可以抵減未來的應(yīng)納所得稅，但已經(jīng)繳納的所得稅不再退還。只有當(dāng)未來產(chǎn)生了足夠的應(yīng)納稅所得額，這項遞延所得稅資產(chǎn)才可以發(fā)揮其抵減應(yīng)納所得稅的作用。否則，若未來產(chǎn)生的應(yīng)納稅所得額計算的應(yīng)納所得稅不足以用于遞延所得稅資產(chǎn)抵扣時，應(yīng)當(dāng)對遞延所得稅資產(chǎn)進行相應(yīng)的減記，將不能抵扣的部分立即確認(rèn)為當(dāng)期所得稅費用，從而避免高估企業(yè)資產(chǎn)。但在資產(chǎn)負(fù)債表日，有確鑿證據(jù)表明未來期間很可能獲得足夠的應(yīng)納稅所得額用來抵扣可抵扣暫時性差異的，應(yīng)當(dāng)重新確認(rèn)以前未確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)。比如，處理我國稅法允許虧損企業(yè)向后遞延五年彌補虧損，新準(zhǔn)則要求企業(yè)對能夠結(jié)轉(zhuǎn)后期的尚可抵扣的虧損，應(yīng)當(dāng)以可能獲得用于抵扣虧損的未來應(yīng)納稅利潤為限，在當(dāng)期確認(rèn)為遞延所得稅資產(chǎn)。這樣，企業(yè)應(yīng)對該可抵扣暫時性差異是否能在五年內(nèi)的應(yīng)稅利潤充分轉(zhuǎn)回做出評估，如果不能，企業(yè)就不應(yīng)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。
四是應(yīng)關(guān)注新的具體會計準(zhǔn)則，使資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法更具可操作性。新會計準(zhǔn)則實現(xiàn)了與國際會計準(zhǔn)則的趨同，相對于中國現(xiàn)行的會計準(zhǔn)則和會計制度跨越是巨大的，在實施過程中必然會出現(xiàn)諸多不適應(yīng)、不和諧。根據(jù)中國的國情和特色，在實踐中為不斷拓展準(zhǔn)則的深度與廣度，提高其可操作性，出臺實施細(xì)則是早晚的事。
【參考文獻(xiàn)】
[1] 王冬梅.新準(zhǔn)則下所得稅費用的會計處理.冶金會計，2007第9期，24-25頁.
1.新準(zhǔn)則主要在所得稅會計處理方法及其相關(guān)信息的披露等方面進行了規(guī)范，會計重心由原來的以損益表為重心轉(zhuǎn)向了以資產(chǎn)負(fù)債表為重心，從而使新準(zhǔn)則中計稅差異、會計處理方法等發(fā)生了顯著變化。新準(zhǔn)則對差異不再劃分為永久性差異和時間性差異，而是更側(cè)重于定義暫時性差異。新準(zhǔn)則在對暫時性差異進行處理時，不允許在應(yīng)付稅款法和納稅影響會計法中作選擇，要求統(tǒng)一采用納稅影響會計法，規(guī)定企業(yè)所得稅核算只能采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。
2.新準(zhǔn)則中關(guān)于企業(yè)所得稅的呈現(xiàn)出新的變化。新會計準(zhǔn)則中對企業(yè)所得稅賬戶設(shè)置、核算方法都產(chǎn)生了較大的影響，具體來講。首先，新《準(zhǔn)則》首次引入了“計稅基礎(chǔ)”概念。明確了資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)等。其次，新準(zhǔn)則設(shè)置“應(yīng)交稅金一應(yīng)交所得稅”科目，核算企業(yè)應(yīng)交未交所得稅設(shè)置“所得稅”科目，核算企業(yè)計人當(dāng)期損益的所得稅費用設(shè)置“遞延所得稅負(fù)債”科目，核算企業(yè)遞延所得稅負(fù)債的發(fā)生及轉(zhuǎn)回設(shè)置“遞延所得稅資產(chǎn)”科目，核算企業(yè)遞延所得稅資產(chǎn)的發(fā)生及轉(zhuǎn)回。再次，新準(zhǔn)則采用了暫時性差異的概念。暫時性差異強調(diào)差異的內(nèi)容，反映的是某個時間點上的差異。最后，新會計準(zhǔn)則只允許企業(yè)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法進行核算。其核心是以資產(chǎn)和負(fù)債的變動來計量收益，當(dāng)資產(chǎn)的價值增加或是負(fù)債的價值減少時會產(chǎn)生收益。
3.新準(zhǔn)則對企業(yè)所得稅一些會計處理方法上的影響。新會計準(zhǔn)則只允許企業(yè)采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法進行核算，對企業(yè)所得稅一些會計處理方法產(chǎn)生了較大的影響：首先，新《準(zhǔn)則》要求企業(yè)將遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債分別作為非流動資產(chǎn)和非流動負(fù)債反映在資產(chǎn)負(fù)債表中，由于我國大部分企業(yè)執(zhí)行原規(guī)定時通常采用應(yīng)付稅款法，不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債，但在執(zhí)行新《準(zhǔn)則》后，要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債，因而會影響企業(yè)的財務(wù)狀況。其次，對彌補虧損會計處理的影響，《準(zhǔn)則》規(guī)定，企業(yè)對于能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減，應(yīng)當(dāng)以很可能獲得用來抵扣虧損和稅款抵減的未來應(yīng)納稅所得額為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。而不是原準(zhǔn)則的逐年延續(xù)彌補，最長不得超過5年的辦法。
二、新會計準(zhǔn)則下的
1.新會計準(zhǔn)則下的所得稅的確認(rèn)和計量。首先，遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)。確認(rèn)和計量遞延所得稅負(fù)債、遞延所得稅資產(chǎn)，是資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的關(guān)鍵所在。首先，遞延所得稅負(fù)債是由于暫時性差異中的應(yīng)納稅暫時性差異而導(dǎo)致在銷售或使用資產(chǎn)或償付負(fù)債的未來期間內(nèi)增加應(yīng)納稅所得額，形成遞延所得稅負(fù)債。對于所有應(yīng)納稅暫時性差異，除某些特殊情況除外，均應(yīng)確認(rèn)相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。其次，暫時性差異中的可抵扣暫性差異：將導(dǎo)致在銷售或使用資產(chǎn)或償付負(fù)債的未來期間內(nèi)減少應(yīng)納稅所得額，形成遞延所得稅資產(chǎn)。企業(yè)以可抵扣暫時性差異轉(zhuǎn)回期間預(yù)計將獲得的應(yīng)稅所得為限，確認(rèn)相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)。其次，資產(chǎn)、負(fù)債的計稅基礎(chǔ)。其次，新《企業(yè)會計準(zhǔn)則》采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法進行核算，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法要確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債或遞延所得稅資產(chǎn)，這就要求企業(yè)在取得資產(chǎn)、負(fù)債時，應(yīng)當(dāng)確定其計稅基礎(chǔ)。首先，資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)是指企業(yè)收回資產(chǎn)賬面價值的過程中，計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法可以自應(yīng)稅經(jīng)濟利益中抵扣的金額，即該項資產(chǎn)在未來使用或最終處置時，允許作為成本或費用于稅前列支的金額。某一資產(chǎn)負(fù)債表日的計稅基礎(chǔ)是其成本扣除按照稅法規(guī)定在以前期間已經(jīng)稅前扣除的金額。其次，負(fù)債的計稅基礎(chǔ)是指負(fù)債的賬面價值減去未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。一般負(fù)債的確認(rèn)和清償不會影響企業(yè)的損益，也不會影響所得稅的計算，未來期間計算應(yīng)納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額為零，計稅基礎(chǔ)即為賬面價值。但某些情況下，負(fù)債的確認(rèn)可能會影響企業(yè)的損益，進而影響不同期間的應(yīng)納稅所得額，如按照會計規(guī)定自費用中提取的某項負(fù)債等。
[中圖分類號]F275[文獻(xiàn)標(biāo)識碼]A[文章編號]1005-6432（2013）37-0128-02
2007年以來，我國開始在上市公司實施新會計準(zhǔn)則。經(jīng)過6年，我國的大部分企業(yè)已經(jīng)按照新會計準(zhǔn)則的要求進行內(nèi)部財務(wù)管理和數(shù)據(jù)處理。新會計準(zhǔn)則的實施不僅會對企業(yè)的財務(wù)狀況帶來影響，還會影響企業(yè)的所得稅。
1新會計準(zhǔn)則
新會計準(zhǔn)則包括1項基本準(zhǔn)則和38項具體準(zhǔn)則。與2001年的舊準(zhǔn)則相比，新會計準(zhǔn)則不僅增添了許多新內(nèi)容，并且對既行的準(zhǔn)則進行了較大的修改。與舊準(zhǔn)則相比，新會計準(zhǔn)則體系更加完善。
11新會計準(zhǔn)則對企業(yè)會計目標(biāo)的定位更能確切
新的會計準(zhǔn)則明確指出企業(yè)財務(wù)會計報告的目標(biāo)是向財務(wù)會計報告的使用者提供與企業(yè)財務(wù)狀況、現(xiàn)今流量、經(jīng)營成果等有關(guān)的會計信息，反映企業(yè)管理層受托責(zé)任的履行情況，為財務(wù)會計報告使用者作經(jīng)濟決策時提供參考依據(jù)。新會計準(zhǔn)則還清楚的指出財務(wù)會計報告使用者包括投資者、債權(quán)人、社會公眾、政府及有關(guān)部門等。
12對會計的基本假設(shè)進行了補充
新會計準(zhǔn)則實現(xiàn)與國際結(jié)果的趨勢。權(quán)責(zé)發(fā)生制由會計核算的一般原則變?yōu)闀嫽炯僭O(shè)。新會計準(zhǔn)備還明確了會計基本假設(shè)的內(nèi)容，包括會計主體、持續(xù)經(jīng)營、會計分期、貨幣計量與權(quán)責(zé)發(fā)生制。
13對會計核算的一般原則進行重大修改
會計核算的一般原則是指客觀性、相關(guān)性、可比性、一致性、及時性、明晰性、權(quán)責(zé)發(fā)生制、配比、謹(jǐn)慎性、實際成本計價、劃分收益性支出、資本性支出等。新會計準(zhǔn)則突出了對會計信息質(zhì)量的高要求，增加諸如實質(zhì)重于形式等新原則，并對部分原則從信息質(zhì)量的角度進行了修改和完善。
14根據(jù)理論研究，對會計要素進行重新定義
新會計準(zhǔn)則中使得定義與其他的會計法規(guī)在基本保持一致的基礎(chǔ)上，對會計要素的進行了重新定義。其中包括：資產(chǎn)要素、負(fù)債要素、所有者權(quán)益要素、收入要素、費用要素、利潤要素等。
2新會計準(zhǔn)則給企業(yè)所得稅帶來的具體影響
新會計準(zhǔn)則的實施對我國企業(yè)稅收的影響較大，不同的稅種，所帶來的影響程度不盡相同。企業(yè)的財務(wù)部門需要掌握新會計準(zhǔn)則對不同稅種的影響，調(diào)整企業(yè)的經(jīng)營結(jié)構(gòu)，才能實現(xiàn)合理避稅。
21計量方式及應(yīng)稅收入
新會計準(zhǔn)則突出了計量屬性的多元化，提出包括歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值和公允價值這五種計量屬性。計量屬性的應(yīng)用會影響對企業(yè)的后期成本、運營成本等的核算和確認(rèn)。尤其是公允價值，會對企業(yè)稅收產(chǎn)生很大的影響。這主要是由于公允價值與賬面價值之間存在差異，計量方式的改變會影響企業(yè)所得稅的核算。例如，在債務(wù)重組中，新會計準(zhǔn)則實施之前，是將由債務(wù)重組而來的收益，計入到企業(yè)的資本公積中去；在新會計準(zhǔn)則實施之后，在債權(quán)人讓步或豁免的情況下，允許企業(yè)將債務(wù)重做所得的收益當(dāng)做是債務(wù)重組利得，計入當(dāng)期損益之中，歸為利潤計入利潤表。而對于以非現(xiàn)金資產(chǎn)防止的債務(wù)重組，非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允值和賬面值之間的差額仍會被計入當(dāng)期損益。由此可以看出，新會計準(zhǔn)則實施后，計量方式（例公允價值）的改變確實會影響企業(yè)的所得稅。
22應(yīng)稅收入
新會計準(zhǔn)則對于企業(yè)所得稅產(chǎn)生了影響巨大，應(yīng)稅收入也發(fā)生了很大的變化。
應(yīng)納稅所得指企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得，包括視同銷售、投資收益和政府補貼三個主要部分。在新會計準(zhǔn)則中，所有未被確認(rèn)為收入的項目均視同銷售，并按照稅法的規(guī)定進行相應(yīng)的轉(zhuǎn)換。在投資方面，長期的股權(quán)投資對于企業(yè)所得稅的影響變大。但新準(zhǔn)則和稅法之間存在差異，導(dǎo)致了企業(yè)稅負(fù)不明確。政府補貼包括資產(chǎn)相關(guān)類和與收益相關(guān)類，前者被列為當(dāng)期考慮范圍，后者則視為當(dāng)期損益或遞延收益。在所得稅方面，納入企業(yè)的征稅范圍。
23稅法差異
稅收政策服從并服務(wù)于稅收目標(biāo)，而會計政策與稅收政策具有一定的一致性。新會計準(zhǔn)則實施以后，我國的會計政策有了很大的調(diào)整，發(fā)生了重大變革，新會計準(zhǔn)則及稅法差異都對企業(yè)所得稅帶來很大的影響。新會計準(zhǔn)則實施之后，企業(yè)在納稅方式上出現(xiàn)完全不同與以往的變化，具體表現(xiàn)為“分期收教銷售”。新會計準(zhǔn)則的規(guī)定之下，在銷售成立之日，企業(yè)就應(yīng)根據(jù)銷售法確認(rèn)的收入，一次性結(jié)算所有的成本，即使企業(yè)尚未收到全部收入（如賒賬、貸款），也要繳納整個會計期間需要繳納的全部所得稅，無論以后賒賬或貸款之后能否收回來。毫無疑問，這樣可能會為企業(yè)帶來一些損失。
24成本費用方面
成本費用是影響企業(yè)經(jīng)營的兩大因素之一，其計劃與核算是衡量企業(yè)經(jīng)營水平的標(biāo)志。新會計準(zhǔn)則實施針對企業(yè)的成本費用也提出了新的計量原則。
241資產(chǎn)計量
從新會計準(zhǔn)則和稅收兩個角度來看，資產(chǎn)計量具有完全不同的價值點。新會計準(zhǔn)則采用歷史成本法和公允價值計量對企業(yè)資產(chǎn)進行計量，并以公允機制為主題，實現(xiàn)了我國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則的接軌。而在稅法方面，資產(chǎn)計量就采用簡單的歷史成本法作為計量基礎(chǔ)。
242存貨計價
不論是成本考核還是成本換算，存貨計價多是企業(yè)必須采用的計價方法。新會計準(zhǔn)則中確定了三種存貨計價的方法，即先進先出法、個別計價法、加權(quán)平均法。但是在稅法上，對存貨計價的規(guī)定較為開放，還包括后進先出法。
243房地產(chǎn)投資
房地產(chǎn)投資會對企業(yè)收入帶來很大的影響。新會計準(zhǔn)則中對企業(yè)房地產(chǎn)項目的規(guī)定指出，企業(yè)在進行房地產(chǎn)投資是要以公允價值為計量基礎(chǔ)，折舊和攤銷不納入其中，賬面價值和公允價值之間的差值為當(dāng)期損益。而稅法則把折舊和攤銷統(tǒng)統(tǒng)納入到公允價值之中。
3新準(zhǔn)則下企業(yè)怎樣進行所得稅籌劃
31借助不同會計政策進行損益調(diào)整
新會計準(zhǔn)則實施后，會計政策的選擇會發(fā)生變化。成本計算方法、存貨計價方法、固定資產(chǎn)折舊等會計政策都會對所得稅產(chǎn)生影響。新會計準(zhǔn)則對固定資產(chǎn)折舊做了重大調(diào)整，允許固定資產(chǎn)的使用壽命同原先估計的有差異，并可予以適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。固定資產(chǎn)的金額一般較大，對固定資產(chǎn)的調(diào)整會影響企業(yè)的應(yīng)繳的所得稅額。
32利用新準(zhǔn)則規(guī)定的空白
新會計準(zhǔn)則并未明確其相關(guān)的稅務(wù)處理，存在一些空白領(lǐng)域。這些空白為所得稅的籌劃提供了空間。例如，在企業(yè)投資房地產(chǎn)時，不同的籌資方式下，企業(yè)所承擔(dān)的稅收也是不同的。
33借助公允值進行當(dāng)期損益、所得稅調(diào)整
公允價值的計量會影響企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)和損益，并進一步影響企業(yè)的稅后操作和所得稅額。例如，在新會計準(zhǔn)則下進行債務(wù)重組是債權(quán)人的讓步和赦免，會影響債務(wù)重組的利得，而這一利得是計入到當(dāng)期損益中去的。而非現(xiàn)金資產(chǎn)的公允價值計量也同樣會影響企業(yè)的所得稅，企業(yè)可以通過這一計量過程調(diào)整損益空間。
新會計準(zhǔn)則是以國家會計準(zhǔn)備為標(biāo)準(zhǔn)設(shè)置的，其中還融入了我國的社會主義特色。在實施后，不僅對企業(yè)的財務(wù)管理產(chǎn)生影響，也對企業(yè)的所得稅產(chǎn)生了很大的影響。企業(yè)應(yīng)充分考慮新準(zhǔn)則可能帶來的變化，以縮小會計收益與稅收收益之間的差距。
參考文獻(xiàn)：
[1]趙云梅.淺析新會計準(zhǔn)則對企業(yè)所得稅的影響[J].中國外資，2013（5）.
[2]王琦.新會計準(zhǔn)則對企業(yè)所得稅的影響[J].金融經(jīng)濟，2009（2）.
我國的市場經(jīng)濟體制隨著時代的變化與發(fā)展，也在不斷的進行完善，為了更好的促進市場經(jīng)濟的發(fā)展，使其能夠達(dá)到國際標(biāo)準(zhǔn)，將稅收法規(guī)與會計制度進行分離，已經(jīng)成為當(dāng)前發(fā)展的必然趨勢，而建立新的所得稅會計準(zhǔn)則也就成為必然。但由于新所得稅會計準(zhǔn)則在具體的實施過程中仍存在一定的問題，需要相關(guān)部門采取有效的措施給予解決，進而推進我國經(jīng)濟的健康長遠(yuǎn)發(fā)展。
一、新所得稅會計準(zhǔn)則的優(yōu)勢
新所得稅會計準(zhǔn)則與原有的所得稅會計準(zhǔn)則相比具有以下優(yōu)勢：在會計處理方法方面，新的所得稅會計準(zhǔn)則，即使資產(chǎn)負(fù)債表發(fā)生了變化，也不會對損益項目有影響，即使應(yīng)稅與會計利潤出現(xiàn)差異，也只是暫時性的，不會有太大的影響；在對收益的認(rèn)識與解釋方面，新所得稅會計準(zhǔn)則更加重視收入與費用的配比，與傳統(tǒng)的所得稅會計準(zhǔn)則相比更加人性化、合理化。此外，在制作報表、對遞延所得稅科目的設(shè)置等方面，新所得稅會計準(zhǔn)則也更加符合時展的需要，更加具有科學(xué)化。
二、新所得稅會計準(zhǔn)則在實施中遇到的問題
新所得稅會計準(zhǔn)則在具體的實施過程中仍存在一定的問題，具體表現(xiàn)為：第一，企業(yè)缺乏與新所得稅會計準(zhǔn)則相對應(yīng)的規(guī)章制度。由于市場經(jīng)濟的快速發(fā)展，企業(yè)在發(fā)展的過程中，關(guān)注更多的是企業(yè)經(jīng)濟效益，不能為新所得稅會計準(zhǔn)則的落實創(chuàng)造良好的條件；第二，會計人員的職業(yè)素養(yǎng)有待提高。一些會計人員缺少對新所得稅會計準(zhǔn)則的認(rèn)識，不能正確認(rèn)識新所得稅會計準(zhǔn)則的相關(guān)內(nèi)容，缺少相關(guān)技能的掌握，所以不能將新所得稅會計準(zhǔn)則很好的落實下去。
三、解決新所得稅會計準(zhǔn)則問題的措施
為企業(yè)創(chuàng)造良好的環(huán)境。要想將新所得稅會計準(zhǔn)則很好的應(yīng)用到企業(yè)之中，需要企業(yè)擁有良好的實施環(huán)境。為此，可以從以下幾個方面進行：第一，對企業(yè)的內(nèi)部結(jié)構(gòu)進行完善，加強對管理者的控制管理[1]。企業(yè)內(nèi)部結(jié)構(gòu)完善，才能保證企業(yè)各項工作的順利開展，從而為新所得稅會計準(zhǔn)則的實施提供條件；第二，加強對企業(yè)財務(wù)部門的監(jiān)管。新所得稅會計準(zhǔn)則主要針對的對象就是企業(yè)的財務(wù)部門，因此企業(yè)財務(wù)管理部門能否規(guī)范有序的參與工作，對于新所得稅會計準(zhǔn)則的落實，是有非常重要的影響的；第三，加強監(jiān)事會作用的發(fā)揮。企業(yè)的管理者主要是受監(jiān)事會的管理，因此只有將監(jiān)事會的作用有效發(fā)揮，才能保證管理者有序高效的管理，為新所得稅會計準(zhǔn)則的落實創(chuàng)造條件。
提升會計人員的專業(yè)素養(yǎng)。財會人員對于新所得稅會計準(zhǔn)則的認(rèn)識與理解，以及其落實情況等，都對新所得稅會計準(zhǔn)則的落實具有重要影響，因此加強會計人員的職業(yè)素養(yǎng)是非常重要的。為此，可以從以下幾個方面提升會計人員的素質(zhì)：第一，加強對會計人員的培訓(xùn)。通過對會計人員的培訓(xùn)，幫助其豐富自身的會計專業(yè)知識，增強職業(yè)敏感度，加強對信息的分析與披露能力，從而為其順利開展工作提供更加便利的條件；第二，提升會計人員的專業(yè)技能，增強會計人員對新所得稅會計準(zhǔn)則的認(rèn)識與理解，然后根據(jù)自身的不足，有針對性的學(xué)習(xí)新知識，從而在提升會計工作效率的同時，加深對新所得稅會計準(zhǔn)則的落實；第三，改革會計從業(yè)資格證書考試。會計從業(yè)資格證書不僅要注重會計人員的理論知識，還應(yīng)該加強對專業(yè)技能的考察，從而鼓勵會計從業(yè)人員提升自身的職業(yè)素養(yǎng)。
加強對實施過程的監(jiān)管。企業(yè)要想盡快落實新所得稅會計準(zhǔn)則，可以從以下幾個方面著手：第一，加強內(nèi)部文化的管理。企業(yè)文化對于企業(yè)發(fā)展，以及企業(yè)內(nèi)部的工作都有重要影響，因此需要企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者能夠給予其足夠的重視，發(fā)揮企業(yè)文化在企業(yè)的影響力，從而推動企業(yè)工作的順利有序開展；第二，加強企業(yè)員工素養(yǎng)。企業(yè)員工素養(yǎng)高，那么就會在提高企業(yè)經(jīng)濟效益的同時，增強員工間的團結(jié)力，增強企業(yè)的凝聚力，從而為其他工作的開展創(chuàng)造有利的條件；第三，強化審計人員的工作。審計人員對于規(guī)范財務(wù)人員的行為，保證企業(yè)財務(wù)的有效開展都有重要的影響。因此，一定要加強審計人員對財務(wù)管理的審計，通過定期檢查，不定期抽查等方式，讓財務(wù)工作能夠公平、公正的開展，從而推動企業(yè)內(nèi)部管理機制的完善，實現(xiàn)新所得稅會計準(zhǔn)則在企業(yè)的深入落實與貫徹。
四、結(jié)束語
綜上所述，新所得稅會計準(zhǔn)則既是當(dāng)前我國市場經(jīng)濟發(fā)展的需要，同時也是時展的必然趨勢，因此各企業(yè)要正確認(rèn)識新所得稅會計準(zhǔn)則，通過加強會計人員對新所得稅會計準(zhǔn)則的認(rèn)識等方式，將其落實到具體的工作之中，從而為會計工作提供依據(jù)，提升我國會計管理水平。
參考文獻(xiàn)：
關(guān)鍵詞：CAS 18 遞延所得稅資產(chǎn) 遞延所得稅負(fù)債
中圖分類號：F275 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1002-5812（2016）16-0051-03
一、CAS 18研究的目的與意義
CAS 18的實施，是我國采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的起始，2014年修訂的準(zhǔn)則中不包含CAS 18，即自2007年以來，上市公司一直執(zhí)行的是2006年頒布的所得稅準(zhǔn)則。大量文獻(xiàn)對所得稅準(zhǔn)則中資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法與利潤表債務(wù)法、所得稅費用的計算、暫時性差異的判定、遞延所得稅對企業(yè)凈資產(chǎn)影響等作了大量研究。學(xué)者們還從CAS 18對企業(yè)經(jīng)營結(jié)果、財務(wù)狀況及盈余管理的影響等角度進行了研究。
對CAS 18研究有以下方面的意義：第一，所得稅費用占到稅前利潤的25%―35%，對凈利潤指標(biāo)的影響不能忽視。第二，CAS 18的實施，是我國采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的起始，并且一直執(zhí)行到現(xiàn)在，執(zhí)行的結(jié)果對企業(yè)究竟有哪些方面的影響，從哪些角度來進行評判值得研究。第三，所得稅準(zhǔn)則本身的復(fù)雜性，它不僅涉及會計，同時涉及稅法，是企業(yè)一直關(guān)注的工作；在企業(yè)的多項業(yè)務(wù)中，都會涉及對所得稅的估算、計算，企業(yè)重要的管理判斷也要求對所得稅因素予以考慮，要求考慮是否發(fā)生、哪里發(fā)生、什么時間發(fā)生及應(yīng)交所得稅的比率。第四，對于我國來說CAS 18與國際會計準(zhǔn)則趨同是一種進步的表現(xiàn)，實施CAS 18可有效提高會計信息質(zhì)量，并且在一定程度上能夠提升我國會計的整體水平。
二、文獻(xiàn)回顧
遞延所得稅項目直接在資產(chǎn)負(fù)債表中列示，是基于資產(chǎn)負(fù)債觀及權(quán)責(zé)發(fā)生制在所得稅問題上的體現(xiàn)（郝麗娜，2015）。資產(chǎn)負(fù)債觀下，收益概念是企業(yè)期末凈資產(chǎn)比期初凈資產(chǎn)的凈增長額。不論收益是否實現(xiàn)，只要是凈資產(chǎn)額有所增加，就當(dāng)作收益確認(rèn)。資產(chǎn)負(fù)債觀下，資產(chǎn)和負(fù)債的計量有多個計量基礎(chǔ)，收益的確認(rèn)不需要考慮實現(xiàn)問題，收益包含了未確認(rèn)損益。權(quán)責(zé)發(fā)生制和收付實現(xiàn)制是會計計量的兩個基礎(chǔ)，應(yīng)付稅款法與收付實現(xiàn)制具有相似性，首先是因為企業(yè)在會計和稅法二者之間存在差異，這種差異被稱為暫時性差異（永久性差異與時間性差異），然而在應(yīng)付稅款法的實際應(yīng)用中，是不確認(rèn)時間性對所得稅的影響的，在這種所得稅核算方法下，企業(yè)的當(dāng)期所得稅費用等于當(dāng)期應(yīng)交的所得稅。資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，與應(yīng)付稅款法是不同的，是指企業(yè)確認(rèn)暫時性差異對所得稅的影響，因此在使用這種方法的情況下，企業(yè)的當(dāng)期所得稅費用等于暫時性差異對所得稅產(chǎn)生的影響額（遞延所得稅）和當(dāng)期應(yīng)交所得稅二者之和。從本質(zhì)上講，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法不僅逐漸地確認(rèn)了利潤總額（稅前利潤）和計稅利潤（應(yīng)進行納稅的所得額）間所存在的差異，而且還在轉(zhuǎn)銷過程中轉(zhuǎn)回此差額。根據(jù)我國所得稅準(zhǔn)則的要求，上市公司必須使用的資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法是類似于權(quán)責(zé)發(fā)生制的一種方法。我國企業(yè)應(yīng)用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的最大好處是，在研究未來經(jīng)濟資源流入和流出的影響因素時，我們不僅要考慮企業(yè)承擔(dān)的現(xiàn)實義務(wù)（應(yīng)交所得稅是基于納稅實質(zhì)課稅原則，按照實質(zhì)課稅要件來反映企業(yè)稅務(wù)負(fù)擔(dān)），還要考慮未來的資產(chǎn)負(fù)債狀況（遞延所得稅則反映未來資產(chǎn)負(fù)債變動企業(yè)將可能負(fù)擔(dān)的所得稅水平），從而提高信息的決策有用性。其中權(quán)責(zé)發(fā)生制基礎(chǔ)下的暫時性差異產(chǎn)生了資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的研究重要主體――遞延所得稅。
作為資產(chǎn)負(fù)債表中的資產(chǎn)與負(fù)債單項項目的研究，國外研究學(xué)者Benjamin（1998）等證實了投資者將遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債當(dāng)作真正的資產(chǎn)和負(fù)債來看待，研究指出遞延所得稅資產(chǎn)可以影響股票價格；Lynn（2008）等利用Feltham和Ohison的模型進行實證分析，研究結(jié)論是：遞延所得稅資產(chǎn)與股票價格呈正相關(guān)，并且顯著，其中將其分為已確認(rèn)與未確認(rèn)的遞延所得稅資產(chǎn)，二者與股票價格都呈正向的相關(guān)關(guān)系。
Amir（1999）和Sougiannis研究發(fā)現(xiàn)，分析遞延所得稅資產(chǎn)對企業(yè)價值的影響有兩個效果，共同作用，卻相互矛盾：一個是信號作用，遞延所得稅資產(chǎn)的存在，能夠在一定程度上增加未來發(fā)生損失的確定性，對股票價格和預(yù)期盈虧會產(chǎn)生不利影響；一個是計量效果，即遞延所得稅資產(chǎn)在未來有抵稅的效果，是一項資產(chǎn)。Douglas J.Skinnier（2008）的研究提供了日本銀行在金融危機中采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法的情況時遞延所得稅（凈）資產(chǎn)兩種效果的證據(jù)。日本于 1998 年開始采用資產(chǎn)負(fù)債法核算所得稅費用項目，先是公司法允許遞延所得稅項目在銀行業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中反映出來， 而后在快速推行過程中，日本 MOF（日本財務(wù)?。┪瘑T會允許將遞延所得稅（凈）資產(chǎn)（遞延所得稅資產(chǎn)-遞延所得稅負(fù)債）包括在它們的監(jiān)管資本中，這一規(guī)定與其他各國家不同。20世紀(jì)90年代早期，隨著日本股票和地產(chǎn)泡沫破滅以及經(jīng)濟問題造成日本銀行實力的持續(xù)下降，銀行勉強能夠維持監(jiān)管資本的必要水平。1998 年，主要日本銀行確認(rèn)遞延所得稅（凈）資產(chǎn) 6.6萬億日元，大約占所有者權(quán)益的 29%；1998 年之后，遞延所得稅（凈）資產(chǎn)繼續(xù)成為日本銀行監(jiān)管資本的重要組成部分，2002 年，日本主要銀行的遞延所得稅（凈）資產(chǎn)總額達(dá)到 7.5 萬億日元，占所有者權(quán)益的 60%。Douglas J.Skinnier（2008）指出，沒有這些遞延所得稅（凈）資產(chǎn)，銀行將會破產(chǎn)。而 2003年 Resona 銀行的破產(chǎn)，正是由于審計人員拒絕在它的遞延所得稅（凈）資產(chǎn)的確認(rèn)上簽字而引發(fā)。
國內(nèi)研究學(xué)者陳麗花（2009）等發(fā)現(xiàn)確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債之后，能夠增加凈資產(chǎn)和凈利潤的價值相關(guān)性，并且對遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債對股票價格都有影響，從而證實對資產(chǎn)負(fù)債表觀的引入可以使資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表的財務(wù)信息質(zhì)量得到很大的改良。有些學(xué)者如Defliese認(rèn)為遞延所得稅負(fù)債不被視為企業(yè)的負(fù)債，近期轉(zhuǎn)回的可能性較小，遞延所得稅負(fù)債對企業(yè)的價值的變化不產(chǎn)生影響，也即不具有價值相關(guān)性。秦長順（2011）以價格模型與收益模型，對遞延所得稅（凈）資產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債與在 CAS 18 實施前后企業(yè)價值的相關(guān)性進行了實證分析，驗證了遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債作為企業(yè)一項真實的資產(chǎn)與負(fù)債對投資者判斷企業(yè)價值有影響。
對于遞延所得稅對凈利潤的影響，趙娟霞（2013）通過實證研究指出遞延所得稅是進行利潤平滑的一種有效措施，也就是對于上市企業(yè)的利潤平滑行為，通過資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法可以發(fā)揮明顯的增量作用。企業(yè)通過計提和轉(zhuǎn)回遞延所得稅資產(chǎn)（負(fù)債），從而使得企業(yè)的利潤產(chǎn)生變動，使企業(yè)實現(xiàn)了在對利潤進行處理的情況下實施利潤平滑。而所得稅費用與利潤總額的關(guān)系，李薇（2016）通過數(shù)據(jù)統(tǒng)計發(fā)現(xiàn)，2000―2006年我國上市A股企業(yè)當(dāng)年所得稅費用占利潤總額的比例平均為26.625%，即平均應(yīng)交所得稅為26.625%，與2000年《企業(yè)所得稅暫行條例》的名義稅率33%有較大差異。2009―2014年，所得稅費用/利潤總額百分比數(shù)據(jù)就變得非常平滑，應(yīng)交所得稅/利潤總額百分比也較平滑。應(yīng)交所得稅/利潤總額的比例為24%，這與企業(yè)所得稅法中制定的25%的稅率水平非常接近；從與稅法稅率的接近程度上看，資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法與稅法規(guī)定的稅率差異更小。
文獻(xiàn)評述：對于直接在資產(chǎn)負(fù)債表列示的遞延所得稅資產(chǎn)與負(fù)債，最早引起了研究者的關(guān)注。與企業(yè)價值的關(guān)系中，遞延所得稅資產(chǎn)與負(fù)債被當(dāng)作真實的資產(chǎn)與負(fù)債項目看待；學(xué)者還注意到了遞延所得稅資產(chǎn)的信號傳遞，它可能包含企業(yè)對虧損項目的反映，日本金融危機從現(xiàn)實中也證實遞延所得稅（凈）資產(chǎn)的影響。我國學(xué)者不斷探尋遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債項目的含義及在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下執(zhí)行的經(jīng)濟效果影響。以上項目是從單個項目角度看它們對于報表及經(jīng)濟結(jié)果的影響，但是對于CAS 18實施后帶來的影響尚無從整體的角度討論對報表的影響，本文試圖從這個角度建立起CAS 18實施評價指標(biāo)體系，目的是從更全面的視角看待CAS 18實施的影響。
三、CAS 18實施評價體系
首先，CAS 18實施結(jié)果產(chǎn)生的直接報表項目有：遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債、所得稅費用、應(yīng)交所得稅；受到影響的報表項目是凈利潤。
對于遞延所得稅資產(chǎn)、遞延所得稅負(fù)債這兩項內(nèi)容，分別以資產(chǎn)負(fù)債項目和應(yīng)計調(diào)整項目在資產(chǎn)負(fù)債表、現(xiàn)金流量表中列示；所得稅費用在利潤表中列示；應(yīng)交所得稅在所得稅納稅申報表中列示?？梢?，CAS 18對企業(yè)報表的影響是全方位的。它產(chǎn)生的項目及所涉及報表用下頁圖1表示。
CAS 18產(chǎn)生的報表項目與影響到的報表如圖1所示，基于此，在評價體系的構(gòu)建上，也先是從報表中的項目構(gòu)建指標(biāo)，然后再將單獨指標(biāo)根據(jù)內(nèi)在聯(lián)系分類分析。
以上CAS 18實施評價體系主要從準(zhǔn)則產(chǎn)生的項目及對涉及的四張報表影響角度構(gòu)造了相關(guān)指標(biāo)，它們分別可以從各個角度觀測到對企業(yè)的關(guān)鍵指標(biāo)利潤總額、凈利潤、經(jīng)營活動現(xiàn)金流產(chǎn)生的影響。將單獨項目結(jié)合后，還可以觀測到其他的經(jīng)濟含義（見表1）。
1.利潤表中的“所得稅費用/利潤總額”指標(biāo)與“遞延所得稅/所得稅費用”指標(biāo)，反映了所得稅費用在資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下的兩個組成部分的比例；同時也反映了稅法收付實現(xiàn)制與會計法中的權(quán)責(zé)發(fā)生制項目對所得稅費用的影響。
2.資產(chǎn)負(fù)債表的三個指標(biāo)，分別反映對企業(yè)所有者權(quán)益的影響。在文獻(xiàn)中我們已經(jīng)看到學(xué)者注意到了遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債對企業(yè)價值的影響，但前提是把遞延所得稅資產(chǎn)與負(fù)債當(dāng)作真正的資產(chǎn)與負(fù)債。需要提醒財務(wù)報表使用者注意的是：結(jié)合現(xiàn)金流量表對遞延所得稅資產(chǎn)與負(fù)債的扣除，它們是不產(chǎn)生現(xiàn)金流的資產(chǎn)與負(fù)債，所以對企業(yè)所有者權(quán)益的影響是應(yīng)計制下的影響；同時遞延所得稅資產(chǎn)與負(fù)債還有個“信號”作用，能夠反映到遞延所得稅資產(chǎn)中的項目，可能是企業(yè)的虧損，也可能是計提減值造成的。
3.由于以上考慮，在對CAS 18實施評價時，對遞延所得稅項目可以單獨考慮?？疾熘笜?biāo)遞延所得稅資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)差，遞延所得稅負(fù)債標(biāo)準(zhǔn)差與遞延所得稅（凈）資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)差。各指標(biāo)及含義如表2所示。
四、結(jié)論及局限性
所得稅準(zhǔn)則對于企業(yè)報表信息有重要影響，許多研究已經(jīng)證實了此結(jié)論。本文可取之處在于建立了指標(biāo)，并結(jié)合指標(biāo)含義研究了所得稅準(zhǔn)則的影響。需指出的是，文章雖然建立了評價指標(biāo)體系，但對指標(biāo)的影響還缺乏數(shù)據(jù)的驗證，這是今后研究的方向。Z
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房地產(chǎn)企業(yè)成本的核算，是房地產(chǎn)企業(yè)進行各項生產(chǎn)經(jīng)營活動的重要基礎(chǔ)，對于房地產(chǎn)企業(yè)獲取到更多的經(jīng)濟效益和社會效益具有重要影響。房地產(chǎn)企業(yè)成本核算方式，具有多樣繁雜的特點，這就給房地產(chǎn)企業(yè)的成本核算工作帶來了很多困難。房地產(chǎn)企業(yè)成本核算工作，能夠代表國家的相關(guān)稅務(wù)機關(guān)，從而參與到企業(yè)的內(nèi)部分配工作當(dāng)中，這對于企業(yè)所得稅的征收工作造成一定的影響。從財務(wù)會計角度方面來看，房地產(chǎn)企業(yè)的成本核算，并沒有較為統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)和規(guī)范，因而在進行成本核算時就會導(dǎo)致一定的混亂現(xiàn)象。選擇良好的成本核算方式，能夠在很大程度上提高房地產(chǎn)企業(yè)的自身效益。房地產(chǎn)企業(yè)在選擇成本核算方式時，通常情況下，會從自身的經(jīng)營狀況出發(fā)，有效結(jié)合自身的利益，隨機進行選擇，這對于房地產(chǎn)企業(yè)自身的經(jīng)濟效益產(chǎn)生一定的影響，同時還可能會產(chǎn)生一些政策性不穩(wěn)、準(zhǔn)確性不高的問題，從而影響到整個房地產(chǎn)行業(yè)的發(fā)展。
二、房地產(chǎn)企業(yè)成本核算方式的不同選擇
第一，單位成本的方法。單位成本法，主要是將單位商品房的面積，當(dāng)做房地產(chǎn)企業(yè)進行成本核算工作的重點對象。房地產(chǎn)企業(yè)根據(jù)單位成本和樓盤建造過程中所花費的實際成本，對商品房每一平方米的面積進行平均分?jǐn)?。這種單位成本的方法，是在對企業(yè)的整體銷售收入進行有效的確認(rèn)，同時還對房地產(chǎn)商品房的建設(shè)成本進行結(jié)轉(zhuǎn)，其中主要是通過按照商品房的實際銷售面積進行計算的。
第二，計劃成本的方法。計劃成本法，主要是將總體的預(yù)算成本和房地產(chǎn)企業(yè)的實際開發(fā)總面積之間，進行比例計算，從而對已經(jīng)出售的商品房的總體成本進行核算，或者將預(yù)算的總成本和計劃收入之間的比例，對房地產(chǎn)商品房的銷售部分進行核定，當(dāng)商品房樓盤建設(shè)完工之后，再進行相應(yīng)的成本差異的調(diào)整工作。
第三，分類系數(shù)的方法。分類系數(shù)法，主要是將房地產(chǎn)企業(yè)的各個開發(fā)項目進行歸類，其中使用的歸類根據(jù)是房地產(chǎn)開發(fā)項目的開發(fā)費用，歸類工作完成之后，再進行不同開發(fā)項目價值成本的計算工作。使用分類系數(shù)的方法，進行房地產(chǎn)企業(yè)的成本核算，主要是建立在對項目開發(fā)費用進行歸類集合的基礎(chǔ)之上。根據(jù)開發(fā)產(chǎn)品的不同價值系數(shù)，對開發(fā)項目的成本計算分配率，由此能夠有效計算出不同類別開發(fā)產(chǎn)品的單位成本。
第四，收入百分比的方法。收入百分比法，主要是將房地產(chǎn)企業(yè)的收入和成本之間的配比，以及會計核算工作中應(yīng)當(dāng)遵循的原則，作為主要的計算要求，將銷售的單位商品房作為主要的核算對象，同時將商品房面積和銷售單價，作為計算每一個銷售單元的預(yù)計收入的基礎(chǔ)，從而按照房地產(chǎn)收入的具體實現(xiàn)程度確定其總體的成本。
三、房地產(chǎn)企業(yè)成本核算方式選擇及對所得稅的影響
1.企業(yè)所得稅的內(nèi)涵
企業(yè)所得稅，是針對國內(nèi)企業(yè)和經(jīng)營單位的生產(chǎn)經(jīng)營活動所得到的利潤，進行征收的一種稅收形式。企業(yè)所得稅的納稅人，是在我國境內(nèi)從事各項生產(chǎn)經(jīng)營活動的內(nèi)資企業(yè)或者其他組織，這些組織和企業(yè)都是獨立進行經(jīng)濟核算的。房地產(chǎn)企業(yè)是我國重要的企業(yè)所得稅納稅人，對于國家財政起到重要的支持作用。房地產(chǎn)企業(yè)的所得稅，受到自身經(jīng)營狀況的影響，經(jīng)營效果越好，產(chǎn)生的所得稅也就越多，反之，則會越少。
2.房地產(chǎn)企業(yè)成本核算方式的不同選擇對所得稅的重要影響
（1）房地產(chǎn)企業(yè)成本核算方式對所得稅產(chǎn)生的積極影響。房地產(chǎn)企業(yè)在成本核算方式上有很多自由選擇的空間，這也就給房地產(chǎn)企業(yè)的成本核算工作帶來了很大的挑戰(zhàn)。房地產(chǎn)成本核算方式選擇得好，將能夠在很大程度上促進其在進行生產(chǎn)經(jīng)營活動做好相應(yīng)的規(guī)劃工作，而在所得稅方面，企業(yè)選擇良好的成本核算方式，能夠在法律允許的范圍內(nèi)，盡可能地降低所得稅的支出。房地產(chǎn)企業(yè)的所得稅，是企業(yè)生產(chǎn)成本中的重要組成部分，同時，也是企業(yè)必須繳納的稅種，對于企業(yè)的整體經(jīng)營狀況造成重要的影響。房地產(chǎn)面臨著較大的競爭挑戰(zhàn)，想要逐步增強自身的競爭實力，就需要不斷降低自身的生產(chǎn)成本，在保證生產(chǎn)經(jīng)營活動順利進行的有效前提下，盡可能地用最小的成本，換取較大的收益。房地產(chǎn)企業(yè)在進行企業(yè)內(nèi)部所得稅的計算工作時，需要綜合企業(yè)所有的投資成本和收入情況。在對成本和收入進行全面的考察和計算之后，才能夠有效繼續(xù)相關(guān)稅收的計算工作。因而做好房地產(chǎn)企業(yè)自身的成本核算工作，將能夠在很大程度上提高所得稅計算結(jié)果的準(zhǔn)確性。
當(dāng)兩稅統(tǒng)一后，內(nèi)資企業(yè)和外商投資企業(yè)的涉稅流程將趨于一致。這樣，當(dāng)曾經(jīng)在內(nèi)資企業(yè)工作的財會人員想進入外企工作時，門檻便會降低；同時，因為財會人員找工作的范圍擴大了，自由度大了，限制變少了，所以會在一定程度上促進財會人員的工作流動。
可見，新《企業(yè)所得稅法》的實施對中國廣大財會人員的就業(yè)是一種利好。
當(dāng)然，剛剛出臺的新《企業(yè)所得稅》只具有指導(dǎo)性，實際操作性并不很強。此前，外商投資企業(yè)一直具有所有的超國民待遇，而未來將的新《企業(yè)所得稅法》配套文件，如實施細(xì)則等，無疑將會使外商投資企業(yè)逐漸向內(nèi)資企業(yè)的政策靠攏。我們姑且撇開作為非居民企業(yè)的外國企業(yè)不論，從新《企業(yè)所得稅法》規(guī)定捐贈稅前扣除限額為年度利潤總額的12%來分析，筆者預(yù)測外商投資企業(yè)在企業(yè)所得稅稅前扣除項目中很可能會參照內(nèi)資企業(yè)所得稅原來執(zhí)行的規(guī)定。如果是這樣，就意味著未來相關(guān)的一系列變化：
1.新的企業(yè)所得稅法實施細(xì)則可能會要求外商投資企業(yè)也執(zhí)行工資薪金扣除限額。目前內(nèi)資企業(yè)工資薪金支出的扣除標(biāo)準(zhǔn)是人均每月1600元，新的企業(yè)所得稅法實施細(xì)則很可能也會參照這個標(biāo)準(zhǔn)。
2.外商投資企業(yè)福利費可能會允許按照計稅工資的14%計提，或者是內(nèi)資企業(yè)和外商投資企業(yè)執(zhí)行同一個比例。
3.從反避稅的角度來看，外商投資企業(yè)廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費將有稅前扣除限額，而不是像現(xiàn)行政策這樣據(jù)實扣除。
4.外商投資企業(yè)招待費稅前扣除限額的計算可能將不再需要區(qū)分銷售收入和營業(yè)收入。
……
房地產(chǎn)行業(yè)的持續(xù)快速發(fā)展也產(chǎn)生了很多的泡沫，房價增速過快，帶來了很多的社會問題。為了維持社會穩(wěn)定，是大部分的工薪階層能夠買得起房，國家加強了對房地產(chǎn)行業(yè)的宏觀調(diào)控，通過緊縮的貨幣政策以及其他各種限制政策，對房價的過快上漲起到了一定的抑制作用。為了進一步對我國的房地產(chǎn)市場進行調(diào)控，限制房價上漲，2013年2月20日，主持召開國務(wù)院常務(wù)會議，會議確定了五項加強房地產(chǎn)市場調(diào)控的政策措施，分別為完善未定房價工作責(zé)任制、堅決抑制投機投資性購房、增加普通商品住房及用地供應(yīng)、加快保障性安居工程規(guī)劃建設(shè)以及加強市場監(jiān)管等五項措施，這五項措施也被合稱為“國五條”。3月1日，《國務(wù)院辦公廳關(guān)于繼續(xù)做好房地產(chǎn)市場調(diào)控工作的通知》出臺，意味著“國五條”的正式出臺實施。文章將以“國五條”實施細(xì)則出臺前后的泉州二手房交易市場的變化來分析“國五條”調(diào)控的效果，并且就其調(diào)控現(xiàn)狀提出了幾點自身的看法。
1 “國五條”細(xì)則實施前對泉州二手房交易的影響
“國五條”中的一項非常重要的政策就是堅決抑制投機投資性購房，將限購的范圍擴展至新建商品住房與二手房市場，同時要繼續(xù)嚴(yán)格施行差別化住房信貸政策，嚴(yán)格執(zhí)行第二套及以上住房的信貸政策，強化借款人的資質(zhì)審查。而對于二手房交易市場影響最大的一條則是在“國五條”中加入了稅收政策調(diào)節(jié)，即對于出售自有住房要按照規(guī)定征收個人所得稅，通過對稅收征管、房屋登記等歷史信息能核實房屋原值的，應(yīng)依法嚴(yán)格按轉(zhuǎn)讓所得的20%計征。
在“國五條”細(xì)則出臺之前，泉州市執(zhí)行之前的二手房交易制度，不需要征收新增的20%個人所得稅。正是由于如此，在這種背景之下，二手房賣方早就有了一定的心理價位，不可能讓利而承擔(dān)成本，但是卻擔(dān)心細(xì)則實施之后，成交后自己能夠獲得的利益減少。以泉州圣湖小區(qū)為例，目前的房價在1.3萬元/平方米左右，由于早期購房者實際上購房價格僅為2000元/平方米-3000元/平方米之間，房產(chǎn)價格上漲導(dǎo)致原本100平方米左右的商品房能夠給業(yè)主帶來近100萬元的收益，按照“國五條”細(xì)則出臺之前的政策，賣房者僅需繳納2萬元左右的個稅，但是如果“國五條”細(xì)則出臺之后，則同樣的售價會要繳納20萬的個人所得稅。在這種心理預(yù)期之下，賣方大量拋出房源。買方則擔(dān)心賣方將新增的20%的個人所得稅通過價格上漲的方式，轉(zhuǎn)移給自身，從而增加自己的購房成本，因此，越來越多的買房者不再持幣觀望，而加緊了購房的進程。
在這種心理驅(qū)使之下，根據(jù)泉州市行政服務(wù)中心的統(tǒng)計，辦理二手房交易的數(shù)量是平時的三倍還多。即“國五條”出臺后，福建省實施細(xì)則出臺之前，“國五條”促進了泉州市的二手房交易。
2 “國五條”細(xì)則實施后對泉州二手房交易的影響
2013年4月1日，福州市政府辦公廳出臺《福州市人民政府辦公廳關(guān)于公布2013年度福州城區(qū)新建商品住房價格控制目標(biāo)的通知》（以下簡稱為《通知》），該《通知》未直接提及二手房交易征收20%差額個稅，但通知強調(diào)嚴(yán)格貫徹落實“國五條”精神。這實際上也確定了在福建省同樣需要按照“國五條”的規(guī)定，在二手房交易的過程中，征收20%的差額個人所得稅。
細(xì)則出臺兩個多月的時間，其對泉州二手房交易的影響也開始顯現(xiàn)出來。具體的影響有如下幾個方面：
首先，二手房成交量驟降。與實施細(xì)則出臺之前形成鮮明反差的是，細(xì)則出臺之后，泉州市的二手房交易市場驟然冷卻，成交量明顯降低。這也意味著“國五條”對房產(chǎn)投資和投機市場的調(diào)節(jié)作用開始顯現(xiàn)。
其次，漲幅較小的二手房成交增多。由于“國五條”主要針對的是近兩年價格上漲過快的的區(qū)域，對于漲幅較小的二手房，按照差額個人所得稅方式計算，可能較原來的計算方式更為經(jīng)濟。以泉州市東海灣為例，在兩三年前的房價為7000元/平方米左右，與目前的價格相比并沒有多大的出入，按照之前的征收方法，是全額征收1.5%，一套總價100萬的房子，就需要收1.5萬元的個人所得稅。目前的實際情況是價格沒有上漲，則按照差額個人所得稅計算方法，則不需要繳納個人所得稅。因此，這類二手房的成交量明顯增加。
最后，剛性需求轉(zhuǎn)向購買新房。由于二手房交易過程中產(chǎn)生的營業(yè)稅、契稅以及中介費本來就需要買方承擔(dān)，如今一些地段較好的二手房個人所得稅大幅提升，更加加重了購房者的負(fù)擔(dān)。由于不存在差額個人所得稅的問題，新房與二手房相比的不再存在性價比劣勢。因此，越來越多的年輕人結(jié)婚也更愿意選擇購買新房。
3 結(jié)語
通過對“國五條”實施細(xì)則出臺前后泉州二手房交易市場的顯著變化，我們可以發(fā)現(xiàn)“國五條”在對打擊投資投機性購房是具有較強的作用的。但是，僅僅依靠“國五條”是否就能夠起到抑制房價過快上漲了呢？筆者認(rèn)為這肯定是不夠的，我國的經(jīng)濟在快速的發(fā)展過程中，城市化進程也在持續(xù)加快，大量的人口涌入城市，從而給房價的上漲提供了強有力的支撐。
導(dǎo)致房產(chǎn)價格上漲的最根本原因在于土地這一稀缺性資源的供給模式的不科學(xué)，在目前的招拍掛土地管理制度之下，地方政府財政對于土地出售產(chǎn)生的效益依賴性過強，政府在某種層面上也扮演了房價推手的角色。這種現(xiàn)狀不改變，隨著一個個“地王”的誕生，房價的漲勢的抑制也會變得越來越困難。我們欣喜的看到“國五條”背后政府抑制房價上漲的決心，但是我們也更希望能夠看到政府能夠出臺更有針對性，能夠從根本上改善我國房地產(chǎn)市場環(huán)境的宏觀調(diào)控政策，有效的減少地方財政對出售土地的依賴，并且將房地產(chǎn)增量征稅，改為存量征稅，以有效的抑制投機投資性購房，遏制房價的過快上漲。
參考文獻(xiàn)
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由于會計準(zhǔn)則和稅法對于視同銷售業(yè)務(wù)有著不同的認(rèn)定，因此視同銷售業(yè)務(wù)一直是會計核算中一個有爭論的話題?！吨腥A人民共和國增值稅暫行條例實施細(xì)則》（以下簡稱《實施細(xì)則》）中規(guī)定了八種類型的視同銷售行為，《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十五條也對視同銷售行為進行了相關(guān)規(guī)定，而《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號――收入》僅在第四條規(guī)定了確認(rèn)收入同時滿足的五個條件。視同銷售行為中哪些應(yīng)確認(rèn)銷售收入，哪些不能確認(rèn)銷售收入，這就需要認(rèn)真甄別其業(yè)務(wù)實質(zhì)，以判斷是會計銷售行為還是應(yīng)稅銷售行為，并作出正確的會計和稅務(wù)處理。
視同銷售行為即“視同銷售貨物行為”，屬于比較特殊的一類業(yè)務(wù)。出于保護增值稅鏈條的不間斷和保證稅源的目的，《實施細(xì)則》將以下八種行為歸入視同銷售行為：（一）將貨物交付其他單位或者個人代銷；（二）銷售代銷貨物；（三）設(shè)有兩個以上機構(gòu)并實行統(tǒng)一核算的納稅人，將貨物從一個機構(gòu)移送其他機構(gòu)用于銷售，但相關(guān)機構(gòu)設(shè)在同一縣（市）的除外；（四）將自產(chǎn)或者委托加工的貨物用于非增值稅應(yīng)稅項目；（五）將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或者個人消費；（六）將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物作為投資，提供給其他單位或者個體工商戶；（七）將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物分配給股東或者投資者；（八）將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人。企業(yè)所得稅上除了《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十五條外，國稅函[2008]828號文件就企業(yè)處置資產(chǎn)視同銷售的所得稅處理問題也作了如下補充規(guī)定：“企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情形，因資產(chǎn)所有權(quán)屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入。（一）用于市場推廣或銷售；（二）用于交際應(yīng)酬；（三）用于職工獎勵或福利；（四）用于股息分配；（五）用于對外捐贈；（六）其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。”《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號――收入》規(guī)定商品銷售收入只有在同時滿足下述五個條件時方可予以確認(rèn)：(一)企業(yè)己將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；(二)企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對己售出的商品實施有效控制；（三）收入的金額能夠可靠計量；（四）相關(guān)經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)；（五）相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量。
由上面引用的文件可以看出，企業(yè)的視同銷售行為因稅法和企業(yè)會計準(zhǔn)則對經(jīng)濟業(yè)務(wù)的認(rèn)定的區(qū)別而造成了 一些確認(rèn)上的差異。又由于我國稅法體系中增值稅和企業(yè)所得稅在征稅范圍、征稅對象上的不同造成了視同銷售業(yè)務(wù)在兩大稅種之間不同的稅務(wù)處理。下文將對企業(yè)視同銷售業(yè)務(wù)在會計和稅法之間、增值稅和企業(yè)所得稅之間的聯(lián)系和區(qū)別進行系統(tǒng)的描述。
一、視同銷售業(yè)務(wù)在會計和稅法之間的差異分析
分析之前首先要明確一個概念,“視同銷售”這一提法并不存在于《企業(yè)會計準(zhǔn)則》之中。在企業(yè)進行會計核算時，經(jīng)濟業(yè)務(wù)只要符合收入確認(rèn)的5個條件就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為企業(yè)的“營業(yè)收入”。“視同銷售”這種提法更多的出現(xiàn)于稅法之中。因此“視同銷售”在稅務(wù)和會計的處理中便存在以下兩種情況：
1、同銷售行為在會計處理上確認(rèn)為收入。
在廣義稅法上，企業(yè)將自產(chǎn)貨物用于投資、交際應(yīng)酬、樣品、贊助、廣告、獎勵、職工福利、分配給股東等活動均定義為視同銷售行為。在會計準(zhǔn)則中上述行為也同樣符合收入的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，即企業(yè)己將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬進行了轉(zhuǎn)移、收入金額能可靠計量、相關(guān)的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)等，如獎勵、分配給股東等行為雖然沒有直接生成企業(yè)經(jīng)濟利益的流入，但已經(jīng)減少負(fù)債且資產(chǎn)所有權(quán)進行轉(zhuǎn)移。其他活動，像交際應(yīng)酬、贊助、捐贈或投資等，雖然沒有直接取得現(xiàn)金或減少負(fù)債，但由于該活動導(dǎo)致資產(chǎn)所有權(quán)進行轉(zhuǎn)移且能夠提升企業(yè)形象，促進商品銷售，增加潛在盈利能力和相應(yīng)資產(chǎn)，因此仍然符合會計收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)及時確認(rèn)收入。所以應(yīng)當(dāng)將上述企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動作為銷售進行會計處理。這樣上述視同銷售行為在會計和稅法的處理上便不產(chǎn)生差異。例如：
某企業(yè)將自產(chǎn)甲產(chǎn)品100臺，作為福利發(fā)放給本企業(yè)基本車間一線工人，該產(chǎn)品單位完工成本是2000元／臺，售價為3000元／臺，增值稅稅率為17％。根據(jù)以上資料，企業(yè)做會計分錄如下：
借：生產(chǎn)成本351000
貸：應(yīng)付職工薪酬351000
借：應(yīng)付職工薪酬 351000
貸：主營業(yè)務(wù)收入300000
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）51000
結(jié)轉(zhuǎn)成本：
借：主營業(yè)務(wù)成本200000
貸：庫存商品200000
根據(jù)國稅函[2008]828號文件以及《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號――收入》之規(guī)定上述視同銷售行為在會計和稅法中均應(yīng)確認(rèn)收入，企業(yè)將資產(chǎn)移送過程中，移送人與被移送人是兩個不同的會計主體，二者之間因移送發(fā)生經(jīng)濟利益交換，應(yīng)視作銷售處理。這兩個會計主體一個是企業(yè)自身，另一個是職工個人或其他單位法人或者其他自然人。上述物品的移送實際上具有某種利益交換實質(zhì)，變相存在銷售業(yè)務(wù)。因此，企業(yè)在對確認(rèn)為會計收入的視同銷售行為進行稅務(wù)處理時，由于會計、稅法同時確認(rèn)了收入，不產(chǎn)生差異。企業(yè)在填報增值稅納稅申報表和所得稅納稅申報表時可以按照會計收入明細(xì)賬為基礎(chǔ)填列，不用進行相應(yīng)的納稅調(diào)整。
2、視同銷售行為會計處理上不確認(rèn)為收入。
在稅法認(rèn)定的視同銷售行為中，有幾項是應(yīng)當(dāng)注意的。這些視同銷售行為在會計上并不確認(rèn)收入。所以在進行納稅申報時應(yīng)當(dāng)根據(jù)相應(yīng)的會計科目分析填列以正確的進行增值稅納稅申報和企業(yè)所得稅納稅申報。
（1）將貨物交付他人代銷。納稅人（委托方）將貨物交付他人（受托方）代銷時，并不發(fā)生納稅義務(wù)；在納稅人收到受托方定期送交的代銷清單當(dāng)天，發(fā)生增值稅納稅義務(wù)。單看這點是與會計上確認(rèn)收入時間一致的。但是《增值稅暫行條例實施細(xì)則》還規(guī)定：“委托其他納稅人代銷貨物，為收到代銷單位的代銷清單或者收到全部或者部分貨款的當(dāng)天。未收到代銷清單及貨款的，為發(fā)出代銷貨物滿180天的當(dāng)天”也就是說只要有任何證據(jù)表明企業(yè)發(fā)出委托代銷商品已滿180天，無論會計上如何進行核算都要進行增值稅的納稅申報。這就要求企業(yè)在填制納稅申報表時要根據(jù)“委托代銷商品”“應(yīng)收賬款”“營業(yè)收入”等科目分析填列。就有可能造成企業(yè)增值稅納稅申報表收入與會計收入和所得稅納稅申報表收入之間產(chǎn)生差異。
（2）不在同一縣（市）并實行統(tǒng)一核算的總分機構(gòu)之間、分支機構(gòu)之間貨物移送用于銷售。這種情況屬于用于銷售的貨物在一個法人企業(yè)內(nèi)部流轉(zhuǎn)。所有權(quán)并未發(fā)生轉(zhuǎn)移，因此會計上并不確認(rèn)收入。但是為了保證增值稅鏈條的不間斷，移送貨物的一方在貨物移送當(dāng)天要開具增值稅專用發(fā)票，計算銷項稅額，異地接受方符合條件可作進項稅額抵扣。如果不是用于銷售的貨物，如辦公用品等的移送則不應(yīng)在此條款范圍之內(nèi)。
（3）將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項目。將自產(chǎn)或委托加工的貨物用于非應(yīng)稅項目，其貨物所有權(quán)并未發(fā)生轉(zhuǎn)移，不符合收入確認(rèn)條件，因此應(yīng)當(dāng)按照成本進行結(jié)轉(zhuǎn)。但是按照規(guī)定必須以合理的價格計算確定增值稅計稅依據(jù)。如：A公司將自產(chǎn)X2機器設(shè)備1臺用于不動產(chǎn)在建工程，其賬面成本8750元，對外售價為10000元，則A公司會計處理如下：
借：在建工程10450
貸：庫存商品8750
應(yīng)交稅費――應(yīng)交增值稅（銷項稅額）1700
（4）將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人。無償贈送，首先是無償。沒有經(jīng)濟利益的流入，即便權(quán)屬發(fā)生變化也不應(yīng)當(dāng)確認(rèn)收入。會計處理上只需按照賬面凈值轉(zhuǎn)入營業(yè)外支出即可。而贈送貨物所耗用原材料和支付加工費的進項稅額，已經(jīng)從購入時的銷項稅額中抵扣，若不將贈送的貨物視同銷售，就會導(dǎo)致納稅人多抵進項稅額，從而引起以贈送為名，逃避納稅義務(wù)現(xiàn)象。因此稅法規(guī)定：納稅人以自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物無償贈送他人，在貨物移送當(dāng)天發(fā)生增值稅的納稅義務(wù)。
上述四種增值稅視同銷售行為在企業(yè)進行納稅申報時應(yīng)當(dāng)按照相應(yīng)的會計科目依據(jù)稅法要求分析填列。企業(yè)應(yīng)當(dāng)分析上述視同銷售行為造成的稅法和會計之間的差異是否符合會計準(zhǔn)則和稅法的規(guī)定，所采取的做法是否有足夠的證據(jù)和法律依據(jù)的支持，以備各種審計、稽查所用，規(guī)避風(fēng)險。
二、視同銷售業(yè)務(wù)在增值稅、所得稅之間的差異分析
根據(jù)文中相關(guān)文件描述，在實際操作中增值稅和企業(yè)所得稅所認(rèn)定的視同銷售業(yè)務(wù)也存在一些差異。企業(yè)所得稅在視同銷售的問題上更加趨同與企業(yè)會計準(zhǔn)則，而增值稅則不然。
比如自產(chǎn)貨物用于本企業(yè)房屋在建工程，增值稅要視同銷售計算繳納增值稅；企業(yè)所得稅因沒有改變資產(chǎn)所有權(quán)屬，不需要視同銷售并入應(yīng)納稅所得。再如“不在同一縣（市）并實行統(tǒng)一核算的總分機構(gòu)之間、分支機構(gòu)之間貨物移送用于銷售”。在貨物移送時就發(fā)生了增值稅納稅義務(wù)。但是在貨物銷售之前實行統(tǒng)一核算的法人納稅人一般都不用在移送環(huán)節(jié)計算繳納企業(yè)所得稅。
企業(yè)應(yīng)當(dāng)仔細(xì)對比區(qū)分《實施細(xì)則》所描述的八種視同銷售業(yè)務(wù)以及《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十五條和國稅函[2008]828號文件所描述的所得稅視同銷售業(yè)務(wù)并進行正確的稅務(wù)處理。
在處理增值稅與企業(yè)所得稅的視同銷售業(yè)務(wù)時，有一種情況應(yīng)當(dāng)引起注意，目前在實務(wù)中也存在爭議?！秾嵤┘?xì)則》第八條規(guī)定 “將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人”應(yīng)當(dāng)按照視同銷售繳納增值稅。比如A企業(yè)贈與B企業(yè)10輛汽車，A企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照10輛汽車的合理價格計算繳納增值稅。這屬于無償捐贈，計算繳納增值稅無可厚非。但如果A企業(yè)銷售給B企業(yè)10000臺機床，為了繼續(xù)鼓勵B企業(yè)購買而贈與了B企業(yè)10輛汽車。這就不再屬于“無償贈送”的范圍而是屬于一種促銷行為。那么類似這樣的“有償贈送”該如何處理？是包含在10000臺機床的價款之中？還是單獨另算？《實施細(xì)則》并沒有給出明確的規(guī)定。筆者認(rèn)為為促銷所贈送的10輛汽車應(yīng)當(dāng)已經(jīng)包含在10000臺機床的價款之中。即為促銷所捐贈的10輛汽車不應(yīng)再單獨計算繳納增值稅。
理由如下：
1、《中華人民共和國增值稅暫行條例》及其《實施細(xì)則》中并無明確規(guī)定“有償贈送”該如何處理。按照 “法無明文不為罰”的法律原則，不應(yīng)就未予規(guī)定的“有償捐贈”繳納增值稅。
2、按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》（國稅函[2008]875號）文件規(guī)定“企業(yè)以買一贈一等方式組合銷售本企業(yè)商品的，不屬于捐贈，應(yīng)將總的銷售金額按各項商品的公允價值的比例來分?jǐn)偞_認(rèn)各項的銷售收入?！卑创肆⒎ň?，有償贈送的10輛汽車屬于“組合銷售本企業(yè)商品”，“應(yīng)將總的銷售金額按各項商品的公允價值的比例來分?jǐn)偞_認(rèn)各項的銷售收入”所以有償贈與的10輛汽車已經(jīng)包含在10000臺機床的總銷售價格之中，不應(yīng)再單獨另算。
筆者認(rèn)為處理此類問題的關(guān)鍵就是“無償贈送”還是“有償贈送”。所贈送的物品是否與企業(yè)銷量掛鉤，是否起到了促銷效果，所贈與的對象是否是企業(yè)產(chǎn)品的實際購買者等。另外，如果“有償贈送”的是本企業(yè)的銷售的商品，那么為了排除企業(yè)有減少稅基刻意逃稅的嫌疑，建議按照“實物折扣”的處理方法進行相應(yīng)的增值稅和所得稅的稅務(wù)處理，不再適用上述說法。
以上是筆者個人對于視同銷售業(yè)務(wù)的會計、稅務(wù)處理的一些看法。企業(yè)在實際操作時往往千差萬別，進行相關(guān)業(yè)務(wù)的處理時要按照實質(zhì)重于形式的原則，緊扣稅法和其他相關(guān)法律法規(guī)，合理運用會計準(zhǔn)則以及會計制度。正確的進行視同銷售業(yè)務(wù)的會計核算以及增值稅以和業(yè)所得稅的申報工作。
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會計處理
禮品屬于非現(xiàn)金資產(chǎn)，分為自制和外購二種情況，自制的按照公允價值視同銷售處理；外購的貨物用于對外無償贈送，根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，存貨所有權(quán)發(fā)生轉(zhuǎn)讓，應(yīng)按確認(rèn)銷售商品收入處理。銷售價格的確定按照《增值稅暫行條例實施細(xì)則》規(guī)定，納稅人有條例第七條所稱價格明顯偏低并無正當(dāng)理由或者有本細(xì)則第四條所列視同銷售貨物行為而無銷售額者，按下列順序確定銷售額：
(一)按納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；(二)按其他納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格確定；(三)按組成計稅價格確定。組成計稅價格的公式為：組成計稅價格=成本×(1+成本利潤率)，屬于應(yīng)征消費稅的貨物，其組成計稅價格中應(yīng)加計消費稅額。公式中的成本是指：銷售自產(chǎn)貨物的為實際生產(chǎn)成本，銷售外購貨物的為實際采購成本。公式中的成本利潤率由國家稅務(wù)總局確定。實際操作中，應(yīng)注意下列問題：(1)由于需要視同銷售計算銷項稅，因此其進項稅額可以抵扣，購入禮品時應(yīng)注意取礙增值稅專用發(fā)票，并在規(guī)定的時限內(nèi)認(rèn)證抵扣。但如果是用于交際應(yīng)酬的，根據(jù)《增值稅暫行條例》及其實施細(xì)則的規(guī)定，應(yīng)作進項稅額轉(zhuǎn)出。(2)贈送禮品代扣個人所得稅，按照財稅[2011]50號，符合三種納稅條件的還要代扣代繳個人所得稅，否則被查出時，不但要補交稅款，還要罰款、繳納滯納金。
企業(yè)所得稅方面
根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十五條規(guī)定，將非現(xiàn)金資產(chǎn)對外捐贈應(yīng)視同銷售計算資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得。對于非自產(chǎn)的禮品，是按市場價(公允價)購入，然后以市場價對外捐贈，實際并無資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，根據(jù)國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知規(guī)定，視同銷售屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對外銷售價格確定銷售收入；屬于外購的資產(chǎn)，可按購入時的價格確定銷售收入。如果是企業(yè)在業(yè)務(wù)宣傳、廣告等活動中，向客戶贈送禮品，屬于廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費，根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十四條規(guī)定扣除；如果企業(yè)在年會、座談會、慶典以及其他活動中向客戶贈送禮品，則是交際應(yīng)酬費屬于業(yè)務(wù)招待費支出，根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》第四十三條規(guī)定扣除；如果贈送禮品給于本企業(yè)業(yè)務(wù)無關(guān)的個人則屬于非廣告性質(zhì)贊助支出，不得扣除。屬于業(yè)務(wù)宣傳費的，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，不超過當(dāng)年銷售(營業(yè))收入15％的部分準(zhǔn)予扣除；超過部分，準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除；屬于企業(yè)促銷活動的，可以全額予以稅前扣除。計入業(yè)務(wù)招待費按照實際發(fā)生額的60％扣除、且不超過銷售收入的5‰的限額內(nèi)扣除。
增值稅方面
將購進貨物作為禮品贈送客戶，貨物的所有權(quán)已經(jīng)轉(zhuǎn)移，涉及的增值稅問題為是否應(yīng)視同銷售繳納增值稅?！对鲋刀悤盒袟l例實施細(xì)則》第四條規(guī)定，單位或者個體工商戶將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物無償贈送其他單位或者個人的行為，視同銷售貨物?！对鲋刀悤盒袟l例》第十條規(guī)定，用于非增值稅應(yīng)稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣?！对鲋刀悤盒袟l例實施細(xì)則》第二十二條規(guī)定，條例第十條所稱的個人消費包括納稅人的交際應(yīng)酬消費。
對于屬于個人消費性質(zhì)的贈送，要區(qū)分自產(chǎn)和外購兩種情況，個人消費一般是指企業(yè)為內(nèi)部職工或者交際應(yīng)酬發(fā)生的贈送支出，在財務(wù)上一般作為職工福利費或者業(yè)務(wù)招待費進行處理。如將自產(chǎn)、委托加工或者購進的貨物用于獎勵職工或者贈送有業(yè)務(wù)聯(lián)系的其他企業(yè)(單位)人員，就屬于個人消費性質(zhì)的贈送。根據(jù)所贈送貨物的來源不同，相關(guān)稅務(wù)處理也不相同：(1)自產(chǎn)的貨物用于個人消費，應(yīng)作視同銷售處理，《增值稅暫行條例實施細(xì)則》第四條規(guī)定：單位或者個體工商戶將自產(chǎn)、委托加工的貨物用于集體福利或者個人消費視同銷售貨物。需要注意的是，該細(xì)則第二十二條明確規(guī)定，個人消費包括納稅人的交際應(yīng)酬消費。因此企業(yè)將自產(chǎn)產(chǎn)品向內(nèi)部職工個人贈送或用于交際應(yīng)酬應(yīng)按視同銷售處理，依法計提增值稅銷項稅。(2)外購的貨物用于個人消費，應(yīng)作進項稅轉(zhuǎn)出處理，《增值稅暫行條例》第十條規(guī)定：下列項目的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣：(一)用于非增值稅應(yīng)稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)。需要注意的是，上述政策僅指“購進”而不包含“自產(chǎn)或者委托加工”的情況。因此用于個人消費的貨物，如果是“購進”的，應(yīng)當(dāng)適用增值稅暫行條例第十條的規(guī)定，即進項稅不得抵扣，已經(jīng)抵扣的需要做進項稅轉(zhuǎn)出；如果是“自產(chǎn)或者委托加工”的，則適用增值稅暫行條例第四條的規(guī)定，按視同銷售進行稅務(wù)處理。
個人所得稅方面
個人所得稅方面，執(zhí)行新的《財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)促銷展業(yè)贈送禮品有關(guān)個人所得稅問題的通知》(財稅[2011}50號)，注意廢止了以前的兩個文件，《國家稅務(wù)總局關(guān)于個人所得稅有關(guān)問題的批復(fù)》(國稅函[2000]57號)、2002年的《國家稅務(wù)總局關(guān)于個人所得稅若干政策問題的批復(fù)》(國稅函[2002](629號)。
1、企業(yè)向個人贈送禮品須代扣代繳個人所得稅的三種情況
《關(guān)于企業(yè)促銷展業(yè)贈送禮品有關(guān)個人所得稅問題的通知》(財稅[2011]50號)文件明確規(guī)定，企業(yè)向個人贈送禮品，屬于以下三種情形的，取得該項所得的個人應(yīng)依法繳納個人所得稅，稅款由贈送禮品的企業(yè)代扣代繳。(1)企業(yè)在業(yè)務(wù)宣傳、廣告等活動中，隨機向本單位以外的個人贈送禮品，對個人取得的禮品所得，按照“其他所得”項目，全額適用20％的稅率繳納個人所得稅；(2)企業(yè)在年會、座談會、慶典以及其他活動中向本單位以外的個人贈送禮品，對個人取得的禮品所得，按照“其他所得”項目，全額適用20％的稅率繳納個人所得稅；(3)企業(yè)對累積消費達(dá)到一定額度的顧客，給予額外抽獎機會，個人的獲獎所得，按照“偶然所得”項目，全額適用20％的稅率繳納個人所得稅。
關(guān)于企業(yè)贈送禮品如何確定個人的應(yīng)稅所得，財稅[2011]50號第三條規(guī)定，“企業(yè)贈送的禮品是自產(chǎn)產(chǎn)品(服務(wù))的，按該產(chǎn)品(服務(wù))的市場銷售價格確定個人的應(yīng)稅所得；是外購商品(服務(wù))的，按該商品(服務(wù))的實際購置價格確定個人的應(yīng)稅所得。”
